時間：2023-06-19 09:25:13
緒論：在尋找寫作靈感嗎？愛發(fā)表網(wǎng)為您精選了8篇會計基本概念，愿這些內(nèi)容能夠啟迪您的思維，激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，歡迎您的閱讀與分享！
一、現(xiàn)代企業(yè)理論：現(xiàn)代會計學(xué)的理論基石
在現(xiàn)代企業(yè)理論中，關(guān)于企業(yè)的性質(zhì)，有兩種較大的觀點，表現(xiàn)為對企業(yè)的兩種不同定義，一是科斯的定義，二是詹森（Jensen）和麥克林（Meckling）的定義。
根據(jù)科斯的定義，“企業(yè)的顯著標(biāo)志是對價格機制的替代”。他把企業(yè)和市場視為“兩種可相互替代的協(xié)調(diào)生產(chǎn)的手段?！薄霸谄髽I(yè)之外，價格運動調(diào)節(jié)著生產(chǎn)，對生產(chǎn)的協(xié)調(diào)是通過一系列市場交易來實現(xiàn)的。在企業(yè)內(nèi)部，這些市場交易不存在了，與這些交易相聯(lián)系的復(fù)雜的市場結(jié)構(gòu)讓位于調(diào)節(jié)生產(chǎn)的企業(yè)家一協(xié)調(diào)者?！雹陲@然，科斯基本上是把企業(yè)理解成為一種與市場協(xié)調(diào)機制具有相同職能因而可以相互替代的行政協(xié)調(diào)機制。
關(guān)于企業(yè)的另一種定義是詹森和麥克林于1976年提出的。他們把企業(yè)定義為一種組織。這種組織和大多數(shù)其它組織一樣，是一種虛構(gòu)，其職能是為個人之間的一組契約關(guān)系充當(dāng)連接點；就企業(yè)而言，這“一組契約關(guān)系”就是勞動所有者、物質(zhì)投入和資本投入的提供者、產(chǎn)出品的消費者相互之間的契約關(guān)系。③這里的契約關(guān)系既包括我們通常理解的明確的書面或口頭契約，也包括不明確的契約，即所謂“默契”。
如果我們以個人為基本單位，企業(yè)所包含的就必然被分解為若干契約關(guān)系，參與這種契約關(guān)系的無非是生產(chǎn)要素的提供者和產(chǎn)出品的消費者。如果我們撇開這些契約關(guān)系，再來看企業(yè)的話，那么，企業(yè)就只是一個空洞的名詞了。
顯然，如果詹森和麥克林的觀點正確，那么，意味著對科斯的觀點之否定。詹森和麥克林強調(diào)的是“契約關(guān)系”的確立過程，但是，他們忽略了“契約關(guān)系”的貫徹過程；而科斯卻相反，他強調(diào)的是“契約關(guān)系”的貫徹過程，而忽略了“契約關(guān)系”的確立過程，因而未能充分指明企業(yè)內(nèi)部的協(xié)調(diào)與外部的市場協(xié)調(diào)的內(nèi)在聯(lián)系。企業(yè)不同于市場的根本之處在于它具有生產(chǎn)的功能。就契約關(guān)系的確立而言，企業(yè)確實是一系列契約的連接點，但是，作為一個與市場不同的、具有“生產(chǎn)功能”的企業(yè)，在契約確立之后面臨的問題就是如何貫徹這些契約。這時，企業(yè)就成為一個層級組織。一系列契約關(guān)系的貫徹過程就是在這樣的層級組織中進行的。因此，全面地理解企業(yè)的性質(zhì)，應(yīng)該是把表面上似乎對立的這兩種企業(yè)定義結(jié)合起來，企業(yè)既是個人之間一組契約關(guān)系的連接點，又是一個層級組織，這兩者是不矛盾的?？梢?，企業(yè)具有雙重性質(zhì)。企業(yè)同時具有這兩方面的性質(zhì)正表明了在市場經(jīng)濟環(huán)境下企業(yè)與市場的關(guān)系：作為層級組織，企業(yè)是市場的對立面，它是一種性質(zhì)不同的協(xié)調(diào)手段；然而，作為層級組織的企業(yè)恰好又是市場本身的產(chǎn)物。除非整個國民經(jīng)濟變成一個“巨型企業(yè)”，否則，離開了市場，企業(yè)便不能產(chǎn)生。在確立了企業(yè)具有雙重性質(zhì)之后，后面的行文將根據(jù)需要而強調(diào)其中某一重性質(zhì)。
盡管今天企業(yè)的組織形式存在獨資企業(yè)、合伙企業(yè)和公司三種形式，但是，我認(rèn)為現(xiàn)代企業(yè)理論最適合的企業(yè)組織形式是公司制度。發(fā)達(dá)的金融市場和現(xiàn)代公司制度相輔相承、共同發(fā)展的同時，推動了現(xiàn)代會計學(xué)的發(fā)展和完善，而完善的會計信息系統(tǒng)，通過提供相關(guān)的會計信息，促進資源的合理流動和配置，又反過來促進金融市場和現(xiàn)代公司制度的發(fā)展和繁榮。這就是現(xiàn)代公司制度、金融市場與會計學(xué)具有共生互動性。因此，以現(xiàn)代公司制度為基礎(chǔ)的現(xiàn)代企業(yè)理論構(gòu)成現(xiàn)代會計學(xué)的理論基石?，F(xiàn)代會計學(xué)的許多基礎(chǔ)問題如會計主體概念等都建立在現(xiàn)代企業(yè)理論基礎(chǔ)上。離開現(xiàn)代企業(yè)理論就沒有現(xiàn)代會計學(xué)可言。
二、現(xiàn)代企業(yè)制度：現(xiàn)代會計主體概念發(fā)展的經(jīng)濟學(xué)基礎(chǔ)
會計主體是現(xiàn)代會計學(xué)的基本概念，因此，以現(xiàn)代企業(yè)制度為基礎(chǔ)，從經(jīng)濟學(xué)的角度對之進行探討，有助于會計學(xué)界從更高層次理解和把握會計基本理論問題。
會計主體（Accounting Entity）概念是一個古老的會計學(xué)概念。
13世紀(jì)地中海沿岸各國的會計活動中廣泛采用的復(fù)式簿記（復(fù)式記帳）就已經(jīng)有了“會計主體”的萌牙，但是，它發(fā)展到今天成為現(xiàn)代會計賴以存在和發(fā)展的基本前提卻與現(xiàn)代企業(yè)制度的發(fā)展密切相關(guān)。
雖然企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離大概到19世紀(jì)下半葉才在現(xiàn)代管理理論上得到正式承認(rèn)，但是早在以盈利為目的的經(jīng)營組織出現(xiàn)之時，獨立會計已經(jīng)孕育著這樣的基本思想：企業(yè)必須是一個相對獨立于其所有者的經(jīng)濟實體。從這個意義上說，會計主體基本假定促進了企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離。當(dāng)然，會計主體概念的真正確立必須以企業(yè)經(jīng)營獨立性為前提。在獨資或合伙企業(yè)階段，會計主體概念雖然產(chǎn)生，但仍不可能得到充分認(rèn)識和。只有到了股份公司制度階段，企業(yè)的所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)明顯地分離了，會計主體概念才具有明確的實際意義。
企業(yè)作為會計主體，在會計核算上，從而，在經(jīng)濟上要相對獨立，必須成為獨立于所有者之外的“法人”。而公司制度就是人們創(chuàng)造出來的法人。但是，事物的發(fā)展并非如此簡單。在早期，會計主體棗企業(yè)的所有者并沒有放棄自己對企業(yè)的所有權(quán)。在相當(dāng)長的對期內(nèi)，指導(dǎo)會計主體的基本理論是所有權(quán)觀念（Proprietary Concept），所有權(quán)觀念主宰著財務(wù)會計。雖然這個理論也承認(rèn)企業(yè)在會計上是一個獨立的主體，甚至也承認(rèn)企業(yè)所占用的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)與業(yè)主或所有者分離，但是，它又突出地強調(diào)，企業(yè)的全部資產(chǎn)歸所有者所有，企業(yè)全部的負(fù)債也由所有者承擔(dān)，構(gòu)成所有者的義務(wù)。所有權(quán)觀念只是要求會計主體概念服從于業(yè)主嚴(yán)格管理和考核企業(yè)經(jīng)營成果的需要，并不完全承認(rèn)作為會計主體的企業(yè)在經(jīng)營上的獨立性或相對獨立性。
以后，隨著金融市場和企業(yè)組織形式的變革，公司這種企業(yè)組織形式后來居上。這時，財務(wù)會計的基本觀念發(fā)生相應(yīng)的變革，從原來的所有權(quán)觀念轉(zhuǎn)變?yōu)橹黧w觀念（Entity Concept）。西方會計學(xué)者對主體觀念的表述雖然存在一定的差異，但是，基本上都包括：①公司與股東的關(guān)系如同與外界長期債權(quán)人的關(guān)系；②股東不擁有公司的經(jīng)營利潤（只有宣告股利及股利支付范圍的份額才屬于股東）；③股東僅僅是公司的投資者，不干預(yù)公司的具體經(jīng)營管理；④財產(chǎn)視為公司占有與支配，而不屬于股東；⑤財務(wù)報表是面向包括公司管理當(dāng)局在內(nèi)的全部利益集團，并非僅僅為股東編制。根據(jù)主體觀念，公司被認(rèn)為是一個與其所有者相獨立的主體。這個主體本身是獨立存在的，甚至具有自身的人格化。公司作為一個會計主體，以其全部資產(chǎn)對其債務(wù)承擔(dān)責(zé)任，而股東則以其所認(rèn)購股份對公司承擔(dān)有限責(zé)任。企業(yè)擁有的資產(chǎn)是企業(yè)的資產(chǎn)，企業(yè)擁有的負(fù)債是企業(yè)的負(fù)債。我國的公司法體現(xiàn)了這點。
會計主體概念要求主體與主體的所有者以及其它主體嚴(yán)格區(qū)分開來，會計總是計量某一個特定主體的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。這就是現(xiàn)代會計學(xué)的會計主體概念。然而，會計主體與法律主體（法人）不同，法人都可以是會計主體，但會計主體卻不一定是法人。例如，獨資或合伙企業(yè)在會計上視為會計主體，但是，它們卻不具有法人資格。法人是指在政府部門注冊登記、具有獨立財產(chǎn)、能夠承擔(dān)民事責(zé)任的法律實體，它強調(diào)的是企業(yè)與各方面的經(jīng)濟法律關(guān)系。這點正與我們前面強調(diào)的企業(yè)是一系列契約關(guān)系的連接點相吻合。這也正是我認(rèn)為現(xiàn)代企業(yè)理論最適合的企業(yè)組織形式是公司制度的原因之所在。
企業(yè)要成為真正的會計主體，必須在法律上被賦予獨立的財產(chǎn)權(quán)。而現(xiàn)代公司制度滿足了這一點。現(xiàn)代公司制度可以從不同側(cè)面來描述，其中一個重要特征就是公司的法人財產(chǎn)權(quán)制度。完整的法人財產(chǎn)權(quán)制度至少包括三項內(nèi)容：①法人財產(chǎn)的形成制度或會計學(xué)上所說資本金制度。在投資者依法將其資金投入公司之后，這部分資金就與投資者的其它財產(chǎn)相區(qū)別，投資者不再直接支配這部分資金，也不能隨意從公司抽回。所有投資者注入公司的資金加上公司在經(jīng)營過程中產(chǎn)生的負(fù)債所形成的資產(chǎn)，構(gòu)成公司的法人財產(chǎn)。②法人對其財產(chǎn)的權(quán)利制度。一方面，公司法人可以依法對法人財產(chǎn)行使各項權(quán)利如財產(chǎn)的支配權(quán)、使用權(quán)等；另一方面，公司以全部法人財產(chǎn)承擔(dān)民事責(zé)任。③投資者對公司法人財產(chǎn)及其權(quán)利的制約機制：董事會和監(jiān)事會。公司的法人財產(chǎn)權(quán)制度是現(xiàn)代公司制度的基礎(chǔ)。這是因為：①如果公司沒有必要的財產(chǎn)，公司就不具備法人條件；②如果公司對其法人財產(chǎn)不具有獨立支配的權(quán)利，公司就不可能依法獨立承擔(dān)民事責(zé)任，也不可能成為民法關(guān)系的主體；③如果公司沒有法人財產(chǎn)權(quán)利，公司就不可能成為自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧、自我發(fā)展、自我約束的獨立的經(jīng)濟實體。在這里，會計主體實際上是自主經(jīng)營、自負(fù)盈虧、自我發(fā)展、自我約束的獨立的經(jīng)濟實體的同義語，會計主體與法律主體在現(xiàn)代公司制度上達(dá)到完美的統(tǒng)一。
總之，主體是會計學(xué)賴以存在和的前提條件，會計主體概念促進所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離，只有現(xiàn)代公司制度才賦予企業(yè)真正的會計主體地位，而會計主體概念從微觀層面上保證了公司法人財產(chǎn)權(quán)不可侵犯，從而保證現(xiàn)代公司制度正常有效運轉(zhuǎn)。因此，現(xiàn)代企業(yè)制度是現(xiàn)代會計主體概念發(fā)展的學(xué)基礎(chǔ)。
三、資本成本會計構(gòu)想：會計學(xué)成本概念及其計量引入產(chǎn)權(quán)領(lǐng)域
公司資本來源渠道不外乎債務(wù)資本和權(quán)益資本兩條。然而，在現(xiàn)行的財務(wù)會計實務(wù)中，僅僅確認(rèn)債務(wù)資本成本，而沒有確認(rèn)權(quán)益資本成本。安東尼教授提出的資本成本會計理論構(gòu)想旨在矯正這種缺陷。其主要思想是以股東為導(dǎo)向的企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表右邊結(jié)構(gòu)應(yīng)該進行修正，把原來的股東權(quán)益（Shareholder Equity）分成兩個部分：股東權(quán)益和主體權(quán)益（Entity Equity）。根據(jù)前述企業(yè)的性質(zhì)以及會計信息系統(tǒng)的目標(biāo)，財務(wù)報告應(yīng)該報告主體本身的活動與狀況，而不應(yīng)該主要關(guān)心股東們的利益。如前所述，企業(yè)（公司）本質(zhì)上是一系列契約的連接點，發(fā)達(dá)的市場把許多契約關(guān)系連接在企業(yè)（公司）這個連接點上，股東與公司的關(guān)系只不過是這一系列契約中的一個部分。作為一系列契約連接點的企業(yè)（公司），與外界存在許多的契約關(guān)系，這些契約關(guān)系所隱含的經(jīng)濟利益關(guān)系都是財務(wù)報告所應(yīng)該報告的。
（一）強調(diào)主體權(quán)益，強化了會計主體概念
根據(jù)主體觀念，會計主體被看成是獨立于其所有者的，那么，會計主體而不是其所有者擁有資產(chǎn)，會計主體而不是其所有者結(jié)欠外界負(fù)債。這樣，某個會計主體的資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)該報告會計主體的財務(wù)利益而不是其所有者（股東）的財務(wù)利益。從這點看，資產(chǎn)負(fù)債表的右邊報告會計主體的資本來源，而資產(chǎn)負(fù)債表的左邊列示的數(shù)額代表在資產(chǎn)負(fù)債表日資本投入的各種形態(tài)。在這里，資產(chǎn)負(fù)債表并不意味著反映各個利益集團和個人在會計主體中的利益或權(quán)利；相反，資產(chǎn)負(fù)債表只是企業(yè)整體投資和籌資活動的匯總報告。因此，資產(chǎn)負(fù)債表的會計恒等式應(yīng)該是“資產(chǎn)=資本來源”。
按照上述思路，資產(chǎn)負(fù)債表右邊要進行相應(yīng)修改。這時，資本來源包括：（1）負(fù)債。負(fù)債代表各種貸款人、供應(yīng)商（以應(yīng)付帳款形式表現(xiàn)）、雇員（以應(yīng)付工資及退休金等形式表現(xiàn)）和政府（以遞延所得稅形式表現(xiàn)）提供資本的數(shù)額。（2）股東權(quán)益?，F(xiàn)行資產(chǎn)負(fù)債表的股東權(quán)益部分并不代表股東所提供的資本數(shù)額。盡管實收資本項目反映股東原始投入的數(shù)額，但是，留存收益卻不代表股東的貢獻(xiàn)，盈余是會計主體本身賺取的，而不是股東賺取的。股東實際提供資本的數(shù)額大于資產(chǎn)負(fù)債表上列示的實收資本數(shù)額。除了實收資本這種直接投入外，股東提供的資本還擴大到與使用這些實收資本相聯(lián)系而又尚未以股利的形式支付給他們的權(quán)益資本成本（權(quán)益利息）部分。尚未支付的普通股權(quán)益利息本應(yīng)體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表上，但是，在的資產(chǎn)負(fù)債表上并沒有體現(xiàn)。目前公司對債券持有者的負(fù)債是按照其原始發(fā)生額加上尚未支付利息額進行計量的，普通股股東權(quán)益數(shù)額也理應(yīng)如此計量。如此，與美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會第3號概念公告的定義不同，股東權(quán)益不是一種剩余求索權(quán)，“股東權(quán)益代表著股東提供資本的數(shù)額。它包括他們直接投入的數(shù)額加上這些資本應(yīng)計的利息。利息是使用資本的成本。權(quán)益利息是使用股東權(quán)益資本的成本?！雹埽?）主體權(quán)益。根據(jù)上述，會計主體實際上有三種類型的資本來源，除了負(fù)債和股東權(quán)益以外，還有會計主體本身努力所創(chuàng)造的資本來源，這就是主體權(quán)益。主體權(quán)益與現(xiàn)行財務(wù)會計程序下的留存收益并不是一回事。在一定時期內(nèi)，某個會計主體本身的經(jīng)營活動所創(chuàng)造的資本來源數(shù)額通過凈收益來計量。凈收益應(yīng)該是各種收入（包括利得）與各種費用（包括損失和權(quán)益利息）之間的差額。正如現(xiàn)行的財務(wù)會計程序每個會計期間的凈收益加到留存收益上去一樣，每個會計期間的凈收益應(yīng)該加到主體權(quán)益上去。然而，由于權(quán)益資本成本作為一個成本項目加以確認(rèn)，加到主體權(quán)益的數(shù)額比現(xiàn)行財務(wù)會計程序下加到留存收益的數(shù)額要小一些。某一特定時日的主體權(quán)益是截止到該時日為止的凈收益之和。
因此，資產(chǎn)負(fù)債表的會計恒等式為“資產(chǎn)=負(fù)債+股東權(quán)益+主體權(quán)益”。資產(chǎn)負(fù)債表左邊反映某個會計主體的各項資產(chǎn)，而各資產(chǎn)項目反映各種資本形態(tài)的性質(zhì)及其投入的資本數(shù)額；資產(chǎn)負(fù)債表右邊反映取得資本的各項資本來源：負(fù)債、股東權(quán)益和主體權(quán)益。顯然，資本成本會計理論構(gòu)想提出的“主體權(quán)益”概念進一步強化了會計主體概念。
（二）現(xiàn)代會計主體概念：資本成本會計理論構(gòu)想的基礎(chǔ)
如前所述，在金融市場不發(fā)達(dá)和企業(yè)組織形式以獨資或合伙形式為主體時，指導(dǎo)會計主體的基本理論是所有權(quán)觀念。這時，單獨確認(rèn)和計量權(quán)益資本成本是沒有多大意義的。相反，重要的是要確認(rèn)和計量債務(wù)資本成本。因為從所有者的角度來看，債權(quán)人是唯一的、真正的“外來者”。而與發(fā)達(dá)的金融市場相聯(lián)系的公司通過債務(wù)資本和權(quán)益資本兩個渠道來籌集其所需要的資本。這時，從公司作為一個獨立主體的角度看，無論是債權(quán)人還是股東相對公司這個獨立的“人格化”主體而言，都是“外來者”。
值得指出的是，現(xiàn)代財務(wù)會計一方面傾向于接受主體觀念，另一方面卻在會計實務(wù)中的某些領(lǐng)域繼續(xù)采用所有權(quán)觀念。權(quán)益資本成本的“待遇”就是其中一例。根據(jù)主體觀念，無論是債務(wù)資本成本還是權(quán)益資本成本都是公司使用資本的代價。目前，有些會計著作還認(rèn)為債務(wù)利息從性質(zhì)上看并不是費用，而是收益的分配，即對各種權(quán)益所有者進行的分配，均屬于公司收益的分配。根據(jù)主體觀念，主體本身的經(jīng)濟活動與主體的所有者如股東以及其他主體必須區(qū)分開來。因此，從理論上說，利息費用、所得稅和股利都是公司的成本或費用。但是，當(dāng)前的財務(wù)會計理論卻對它們進行分門別類，利息費用和所得稅作為費用處理，而股利作為留存收益分配處理。把支付給股東的股利作為留存收益分配處理，違背了主體觀念。它把公司這個主體的所有者（股東）與公司主體本身混淆起來了。這不能不說，當(dāng)前財務(wù)會計不僅理論與實踐相違背，而且理論本身也并不是一致的。
綜合上述分析，安東尼教授提出的資本成本會計理論構(gòu)想，強調(diào)了主體權(quán)益概念，不僅進一步強化了會計主體概念，而且拓展了會計學(xué)的視野，突破了傳統(tǒng)會計學(xué)只計量債務(wù)資本成本而不計量權(quán)益資本成本的局限，從而將會計學(xué)成本概念及其計量引入產(chǎn)權(quán)領(lǐng)域，全面計量產(chǎn)權(quán)成本。
四、結(jié)論
本文從經(jīng)濟學(xué)的角度，以金融市場為依托，以現(xiàn)代企業(yè)理論為基礎(chǔ)，討論安東尼教授所提出的資本成本會計理論構(gòu)想，并以此為契機對會計學(xué)概念進行經(jīng)濟學(xué)思考，以期拓展會計學(xué)研究的視野，溝通會計學(xué)與經(jīng)濟學(xué)的關(guān)系。
通過本文的討論，形成如下結(jié)論：
第一，資本成本會計理論構(gòu)想拓展了會計學(xué)的視野，會計學(xué)成本概念及其計量引入產(chǎn)權(quán)領(lǐng)域，從微觀層面向經(jīng)濟學(xué)靠攏，從而會計利潤向經(jīng)濟利潤靠攏。
第二，企業(yè)性質(zhì)的雙重性，決定了以企業(yè)為主體的現(xiàn)代會計學(xué)必然分成財務(wù)會計與管理會計兩大獨立領(lǐng)域。從總體上看，財務(wù)會計為“契約關(guān)系”的確立服務(wù)，管理會計則為“契約關(guān)系”的貫徹服務(wù)。而現(xiàn)代企業(yè)是“契約關(guān)系”確立過程與貫徹過程的統(tǒng)一，又決定了現(xiàn)代會計兩大獨立領(lǐng)域?qū)⒃谛碌膶哟紊先跒橐惑w。
第三，企業(yè)理財?shù)哪繕?biāo)應(yīng)從股東財富最大化轉(zhuǎn)移到企業(yè)價值最大化上來。
1）由靜態(tài)向動態(tài)，由計量過去到計量未來；
2）由重視企業(yè)內(nèi)部成本向重視內(nèi)、外部成本并重；
3）計量由簡單的加減向綜合化和數(shù)學(xué)方向發(fā)展；
4）以貨幣計量為主向采用多種綜合計量手段并存的階段發(fā)展。
關(guān)鍵詞：會計成本；成本概念；傳統(tǒng)成本；現(xiàn)代成本
一、會計學(xué)中的成本概念
會計學(xué)的成本是根據(jù)實際成本原則和權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求，按照成本計算對象受益的情況匯集和分配所發(fā)生的生產(chǎn)費用，所計算出的一定數(shù)量產(chǎn)品或勞務(wù)的個別勞動耗費的補償價值。它可以用來計量企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營性資金耗費、計算企業(yè)損益、考核企業(yè)耗費水平、限定生產(chǎn)經(jīng)營性耗費補償?shù)姆秶蛿?shù)量等等。會計學(xué)上的成本具有以下特點：
（1）圍繞企業(yè)生產(chǎn)過程進行研究，重點研究生產(chǎn)成本。不涉及企業(yè)與外界和企業(yè)內(nèi)部組織之間的費用。
（2）是對歷史的反映。只關(guān)心實際發(fā)生的成本，不關(guān)心未來的產(chǎn)出。
（3）能夠以貨幣加以計量。只核算企業(yè)成本中可以在貨幣支出形態(tài)上直接反映出來的部分，不包括應(yīng)計入而不能在貨幣形態(tài)上直接反映出來的成本。
（4）只計量實物資本成本，不計量人力資本成本。
二、馬克思《政治經(jīng)濟學(xué)》中的成本
馬克思在《資本論》中對資本主義經(jīng)濟的細(xì)胞——商品作了透徹剖析，揭示了成本概念的經(jīng)濟內(nèi)涵。他指出：按照資本主義方式生產(chǎn)的每一商品的價值W，用公式表示是W＝c＋v＋m，公式中（c＋V）這個部分即所消耗的生產(chǎn)資料價格和所用的勞動價格的部分對于資本家來說，這就是商品的成本價格。
馬克思從耗費和補償兩方面對成本進行論述。成本從耗費的角度看，是商品生產(chǎn)中所消耗的物化勞動和活勞動中必要的勞動價值，即（c＋v）部分，它是成本最基本的經(jīng)濟內(nèi)涵；成本從補償?shù)慕嵌瓤?，是指補償商品生產(chǎn)中資本消耗的價值尺度，即成本價格，它是成本最直接的表現(xiàn)形式。即成本是已耗費又必須在價值和實物上得以補償?shù)闹С?。馬克思的企業(yè)成本理論揭示了成本的經(jīng)濟內(nèi)涵。
（1）從成本的經(jīng)濟性質(zhì)上看，其是生產(chǎn)經(jīng)營活動中勞動耗費的價值度量，體現(xiàn)了成本的可計量性。
（2）從成本經(jīng)濟內(nèi)容上看，成本是商品價值（c＋v＋m）中的前兩部分。商品價值取決于生產(chǎn)該產(chǎn)品的社會必要勞動量，而成本是生產(chǎn)該產(chǎn)品的個別勞動耗費，體現(xiàn)了成本的個別性。
（3）從成本經(jīng)濟本質(zhì)上看，成本是為生產(chǎn)一定數(shù)量和質(zhì)量勞動成果發(fā)生勞動耗費的價值補償，體現(xiàn)了成本的可補償性。
三、西方經(jīng)濟學(xué)中的成本概念
（一）傳統(tǒng)經(jīng)濟理論中的成本概念
傳統(tǒng)經(jīng)濟理論中的成本理論主要是從廠商的角度出發(fā)，分析其在生產(chǎn)經(jīng)營中如何通過比較各種成本支出方案，最終作出生產(chǎn)決策，即以最小成本支出獲得一定利潤或以一定成本支出獲得最大利潤。也就是說，傳統(tǒng)成本理論是以企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營為出發(fā)點，主要研究生產(chǎn)成本問題。傳統(tǒng)經(jīng)濟理論中主要包括生產(chǎn)成本、邊際成本、機會成本等幾個概念及核算方法。
1.生產(chǎn)成本。由于生產(chǎn)過程本身是一個投入產(chǎn)出的過程，因此生產(chǎn)過程中所投入和使用生產(chǎn)要素的價格就是生產(chǎn)成本，經(jīng)濟學(xué)中關(guān)于企業(yè)生產(chǎn)成本的分析一般具有如下基本內(nèi)容：
（1）短期成本。是指在生產(chǎn)者來不及調(diào)整某些生產(chǎn)要素的情況下，生產(chǎn)一定的產(chǎn)出數(shù)量所花費的成本。短期成本（TC）包括固定成本和可變成本（TVC）兩部分，前者不隨產(chǎn)量的變化而變化，后者可隨產(chǎn)量變化而變化，呈現(xiàn)遞減、不變、遞增的態(tài)勢。短期成本有兩個重要概念：平均成本（AC）和邊際成本。平均成本又可分為平均固定成本（AFC）、平均可變成本（AVC）和平均總成本（AC）。平均固定成本（AFC）隨產(chǎn)量增加而遞減：平均可變成本（AVC）、平均總成本（AC）、邊際成本（MC）隨產(chǎn)量的增加而經(jīng)歷遞減、最小、遞增三個階段。
（2）長期成本。是生產(chǎn)者在可以調(diào)整所有的生產(chǎn)要素數(shù)量的情況下，進行生產(chǎn)所花費的成本。長期成本只包括可變成本，它是短期成本從長期角度看由那些最低值的成本所組成。長期總成本曲線（LC）、平均成本（LAC）曲線分別是短期總成本曲線（SC）、平均成本線（SAC）的包絡(luò)線。企業(yè)可根據(jù)長期成本曲線來作出生產(chǎn)規(guī)劃。
2.邊際成本。它是成本計量的一個重要概念。所謂邊際成本就是指由于廠商產(chǎn)量每增加一單位所增加的成本費用。它可以通過總成本增量和總產(chǎn)量增量之比表示出來：MC＝dTC／dQ.
由于邊際成本即廠商每增加一單位產(chǎn)量所增加的成本，完全是可變成本增加所引起的，而單位可變成本又存在著先減后增的變化規(guī)律，因此作為它變動的結(jié)果，邊際成本（MC）也必然是一條先降后升的u形曲線。邊際成本作為一個動態(tài)成本的概念，對平均成本（AC）的水平及其變動趨勢有著重要影響，表現(xiàn)為：當(dāng)MC＜AC時，AC隨產(chǎn)量的增加而下降；當(dāng)MC＞AC時，AC隨產(chǎn)量的增加而上升，當(dāng)MC＝AC時，AC為最低。
另外，邊際成本分析，也可用于長期所有生產(chǎn)要素同比例變動時，規(guī)模報酬遞減的情況。同機會成本一樣，邊際分析是經(jīng)濟學(xué)家系統(tǒng)地考慮各種可替選擇成本的關(guān)鍵性概念之一，其重要性甚至高于機會成本。正如斯蒂格利茨在《經(jīng)濟學(xué)》中所言，我們最難以做出的決策不是做某事還是不做某事，而是多做還是少做些。
3.機會成本。經(jīng)濟學(xué)一般著眼于社會生產(chǎn)過程中的資源配置，故機會成本在經(jīng)濟學(xué)中被定義為“從事某種選擇所必須放棄的最有價值的其他選擇?！睓C會成本不是實際的支出，而是對資源配置的一種度量，表達(dá)了稀缺與選擇之間的基本選擇。其具有以下特征：不是實際的支出，不關(guān)心已經(jīng)發(fā)生的成本，而關(guān)心未來的產(chǎn)出，是對未來活動結(jié)果的預(yù)見。
把機會成本作為現(xiàn)實的重要因素，其意義在于：
1）有助于決策者全面考慮可能采取的各種行動方法，以便為有限的資源尋求最為有利的使用途徑；
2）有助于人們理解貨幣成本和真實經(jīng)濟成本之間的差異，從而也就解決了資源的使用在會計上是盈利，在經(jīng)濟學(xué)上是否有效的問題。
（二）現(xiàn)代經(jīng)濟學(xué)理論中幾個重要的成本概念
現(xiàn)代成本理論突破了傳統(tǒng)成本理論僅僅圍繞企業(yè)生產(chǎn)過程進行研究的局限，更注重研究企業(yè)作為社會活動的一個細(xì)胞與外界以及企業(yè)內(nèi)部組織之間發(fā)生的成本費用。
1.社會成本。所謂社會成本是指從整個社會的角度來考察的進行生產(chǎn)的代價，它既包括各項私人成本，又包括各種各樣的外在成本，后者是指由于單個廠商的生產(chǎn)行為所引起的整個社會利益的損失。比如廠商生產(chǎn)經(jīng)營中排放廢氣或污水，會引起空氣和水資源的被污染，造成整個社會生態(tài)環(huán)境的惡化，從而引起社會環(huán)境治理投資或費用的增加。這一部分投資或費用盡管是由于廠商的生產(chǎn)行為引起的，但它并不或不完全直接由排污廠商承擔(dān)，而是社會來承擔(dān)。這種成本就叫外在成本。外在成本和“私人成本”的總和構(gòu)成社會成本。
2.交易成本。又稱交易費用。西方學(xué)者對交易成本定義眾多，但并無質(zhì)的差別，只是其側(cè)重點或范圍不同而已?？贫髡J(rèn)為，交易費用是獲得準(zhǔn)確的市場信息所需支付的費用以及談判和經(jīng)常性契約的費用。威廉姆森認(rèn)為，交易費用可分為兩部分：一是事先簽約的交易費用；二是簽約后的事后費用。最后交易費用概念擴展到包括度量、界定和保護產(chǎn)權(quán)的費用、討價還價的費用等等。阿羅使交易費用的概念，更具一般性；交易費用是經(jīng)濟制度的運行費用，成本、信息成本、政治成本都屬于交易成本的范疇。
交易成本有以下幾個特點：
1）交易成本是發(fā)生在處于一定社會關(guān)系之中人與人之間的離開了人們之間的社會關(guān)系，交易活動不可能發(fā)生，交易成本也就不可能存在，即交易的社會性。
2）交易成本不直接發(fā)生在物質(zhì)生產(chǎn)領(lǐng)域即交易成本不等于生產(chǎn)成本。
3）在社會中，一切經(jīng)濟活動成本除生產(chǎn)成本之外的資源耗費都是交易成本。
關(guān)于交易成本的計算，人們還沒有達(dá)到像傳統(tǒng)成本價格的計算那么精確的程度，但不少新制度經(jīng)濟學(xué)家正在完善對交易成本的計算。新制度經(jīng)濟學(xué)的重要代表人物諾恩，計算了美國1970年交換部門的交易成本，占美國GDP的45％。張五常估計的香港交易成本占香港GDP的80％，交易成本數(shù)額巨大。正如有學(xué)者所說：“如果說亞當(dāng)。斯密時期的經(jīng)濟學(xué)家在構(gòu)造他們的模型時，忽略了專業(yè)化和勞動分工所產(chǎn)生的費用的話，那么現(xiàn)代的經(jīng)濟學(xué)家再也不能忽略數(shù)額巨大的交易費用了?！?/p>
四、會計學(xué)成本與經(jīng)濟學(xué)成本之比較
1.馬克思政治經(jīng)濟學(xué)中的成本概念，賦予了成本本質(zhì)的規(guī)定性，體現(xiàn)了成本的個別性和可補償性，揭示了成本的經(jīng)濟性質(zhì)，它對于研究對比會計學(xué)成本和西方經(jīng)濟學(xué)成本具有理論指導(dǎo)意義。
2.會計學(xué)成本重點研究生產(chǎn)成本，其與傳統(tǒng)經(jīng)濟學(xué)中的生產(chǎn)成本，邊際成本范疇相同。在西方經(jīng)濟學(xué)中生產(chǎn)成本和邊際成本概念已經(jīng)比較成熟，其理論也廣泛地運用在會計學(xué)實踐上。
3.會計學(xué)成本與機會成本。在傳統(tǒng)會計學(xué)上，成本只是企業(yè)實際發(fā)生的，但忽略了機會成本，經(jīng)濟學(xué)則關(guān)心企業(yè)如何作出生產(chǎn)和定價決策，衡量成本時就包含了所有機會成本。在會計學(xué)中引入機會成本的概念有助于使傳統(tǒng)會計在現(xiàn)有以核算為主的基礎(chǔ)上加強參與決策，實施適時控制和開展經(jīng)濟分析等功能。例如，目前有學(xué)者提出的資本成本會計，主張計量股權(quán)資本成本，將其視為真實成本，納入會計核算中來。機會成本不是對傳統(tǒng)會計成本的否定，而是對傳統(tǒng)成本分析的補充，擴展了傳統(tǒng)會計成本的內(nèi)涵。
4.會計學(xué)成本與社會成本對比。根據(jù)馬克思的成本概念，成本的經(jīng)濟實質(zhì)是價值消費和補償?shù)挠袡C統(tǒng)一體。為此，人類的勞動消耗需要補償，自然資源的消耗同樣需要補償。而傳統(tǒng)會計所依賴的成本概念是立足于企業(yè)微觀本身來處置成本補償。若單個企業(yè)的生產(chǎn)行為造成自然資源的無償占用和污染破壞，而不計入社會成本，就會以犧牲社會環(huán)境質(zhì)量為代價而虛增企業(yè)盈利。社會成本概念告訴我們，應(yīng)從可持續(xù)發(fā)展實際要求出發(fā)，從整個社會的角度來看待成本耗費和補償問題。為此，眾多學(xué)者提出將社會責(zé)任會計和與之相應(yīng)的環(huán)境會計納入會計核算體系。在成本中反映企業(yè)生產(chǎn)商品對社會資源消耗和損失程度，求得實際成本的真正補償。
5.會計學(xué)成本與交易成本。傳統(tǒng)會計學(xué)成本重點研究生產(chǎn)成本，但在社會中，一切經(jīng)濟活動除生產(chǎn)成本之外的資源耗費都是交易成本，只要存在人與人之間的交易，就存在交易成本。根據(jù)交易成本相關(guān)理論，企業(yè)是一系列契約的聯(lián)結(jié)點，是契約聯(lián)結(jié)的網(wǎng)絡(luò)。企業(yè)不僅與人力資本的提供者（雇員、經(jīng)理）、實物資本的提供者（股東、債權(quán)人等）締約，也與原料供應(yīng)者、產(chǎn)品購買者締約，還與政府締約政府管制契約，與社會締結(jié)有關(guān)社會責(zé)任的契約，故形成了人力資本成本、信息成本、政治成本、社會成本等一系列成本范疇，這些成本范圍隨著各種條件的成熟，會最終進入會計成本的研究范圍。
會計從來是服從和適應(yīng)于社會經(jīng)濟發(fā)展的。經(jīng)濟運行的狀態(tài)決定著會計運行的方向。傳統(tǒng)會計學(xué)成本是適應(yīng)于傳統(tǒng)工業(yè)經(jīng)濟，在新的經(jīng)濟下，要求會計模式也要進行相應(yīng)變革，而經(jīng)濟理論恰恰為會計理論提供了理論依據(jù)和指導(dǎo)。通過會計學(xué)與經(jīng)濟學(xué)成本之比較，我們可以看出會計學(xué)成本的發(fā)展方向，從中可窺視出會計未來的發(fā)展趨勢。
（1）傳統(tǒng)會計成本正從單純計量過去信息，正向能動地運用信息參與決策，提供未來信息的方向發(fā)展，即由靜態(tài)向動態(tài)，由計量過去到計量未來。
（2）會計成本由重視企業(yè)內(nèi)部成本向重視內(nèi)部成本與外部成本并重發(fā)展。
1、會計是一種經(jīng)濟管理活動；
2、會計是一種經(jīng)濟信息系統(tǒng)；
3、會計以貨幣作為主要計量單位；
4、會計具有核算和監(jiān)督的基本職能；
美國制定財務(wù)會計概念框架的歷史最為悠久，從20世紀(jì)60年代初到70年代初，美國注冊會計師協(xié)會(AICPA)及其所屬準(zhǔn)則制定機構(gòu)就著手于概念框架的研究，以下就是由求學(xué)網(wǎng)為您提供的AICPA關(guān)于財務(wù)會計概念的研究。
經(jīng)驗與教訓(xùn)對于其繼任機構(gòu)美國會計準(zhǔn)則委員會(FASB)以及包括中國在內(nèi)其他國家的準(zhǔn)則制定機構(gòu)都有重要的參考價值。所以本文以回顧與評介為題，簡要地對美國早期(FASB以前)制定財務(wù)會計概念框架(以下簡稱CF)的歷史、經(jīng)驗及教訓(xùn)進行回顧與評介。
作為規(guī)范財務(wù)會計與財務(wù)報告的公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)會計準(zhǔn)則起源于現(xiàn)代企業(yè)的兩權(quán)分離和由此引起的企業(yè)內(nèi)部管理當(dāng)局(報告提供者)及企業(yè)外部投資人和其他利益關(guān)系集團(報告使用者)的信息不對稱。當(dāng)然，由會計準(zhǔn)則規(guī)范的財務(wù)報告在一定程度上可以保證會計信息披露的真實公允性，降低使用者用于尋覓信息的交易成本。高質(zhì)量的財務(wù)報告需要高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的指引。會計準(zhǔn)則總是以會計的基本概念為基礎(chǔ)的，即需要連貫、協(xié)調(diào)、內(nèi)在一致的理論體系來支撐。當(dāng)1936年6月美國《會計評論》發(fā)表由美國會計學(xué)會組織撰寫的《公司財務(wù)報表所依據(jù)的會計原則的暫行說明》(1)以后，引起了熱烈的爭論。爭論主要表現(xiàn)在對涌現(xiàn)出的許多處理會計問題的建議和方法需要有評估，并尋找其中被普遍認(rèn)可的方法的標(biāo)準(zhǔn)。因而基本概念、基本原則的研究就提到了議事日程。最早自覺研究用于評估會計準(zhǔn)則理論的著作是Paton和Littleton的《公司會計準(zhǔn)則導(dǎo)論》(An Introduction to Corporate Accounting Standards，AAA專題研究報告第3號)，其特點是：它不是直接闡述會計準(zhǔn)則，而是以1936年的《暫行說明》為開端，對其中的基本概念展開詳盡而嚴(yán)謹(jǐn)?shù)难芯?。正如作者在序言中所說：我們嘗試將會計的基本概念交織在一起，而不是像暫行說明那樣表述準(zhǔn)則。我們的意圖是構(gòu)建一個框架，隨后在此框架中建立起對公司會計準(zhǔn)則的說明。在這里，會計理論被視為一個凝固(連貫)、協(xié)調(diào)、內(nèi)在一致的理論體系，而且如果愿意的話，可以用準(zhǔn)則的形式予以緊湊地表達(dá)出來(Paton/Littleton，1940)。所以毫不夸大地說，兩位作者提出的要有連貫(coherent)、協(xié)調(diào)(coordinated)、內(nèi)在一致(consistent)的理論體系來指導(dǎo)會計準(zhǔn)則也成為構(gòu)成CF的基本要求。
現(xiàn)在，人們都把美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委會員的七份財務(wù)會計概念公告(目前生效的有6份)作為CF的范本。美國CF的形成是一個不斷完善的過程。CF不同于一般的抽象會計理論，它是用來評估、發(fā)展會計準(zhǔn)則的理論，而且在缺乏會計準(zhǔn)則的情況下，根據(jù)CF的概念和原則，還能提出具有權(quán)威性的會計處理意見以解決新出現(xiàn)的會計問題。這樣，我們在研究CF的歷史發(fā)展時，會計理論界的意見，比如上述《公司會計準(zhǔn)則導(dǎo)論》，畢竟只能作為參考，而準(zhǔn)則制定機構(gòu)有關(guān)會計準(zhǔn)則的理論研究的態(tài)度、舉措及其成果才值得人們更加重視。
編輯老師為大家整理了AICPA關(guān)于財務(wù)會計概念的研究，希望對大家有所幫助。
2006年2月15日,我國財政部了修訂后的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》,從而形成了我國由1項基本準(zhǔn)則、38項具體準(zhǔn)則以及準(zhǔn)則實施指南形成的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系。修訂后的基本準(zhǔn)則更多地體現(xiàn)了財務(wù)會計概念框架的內(nèi)容,會計基本準(zhǔn)則通常被認(rèn)為是中國式的財務(wù)會計概念框架,基本準(zhǔn)則雖然在一定意義上發(fā)揮了財務(wù)會計概念框架的作用,但是不能代替作為理論范疇的概念框架,絕非等同于概念框架。
一、財務(wù)會計概念框架與我國會計基本準(zhǔn)則
“概念框架”一詞始見于美國會計學(xué)會(AAA)于1966年公布的《基本會計理論報告》中。目前,學(xué)術(shù)界較為流行的概念框架的定義是由美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會(Financial Accounting Standards Board, FASB)提出的。財務(wù)會計概念框架(conceptual framework of financial accounting, CF)是由目標(biāo)和相互關(guān)聯(lián)的基本概念組成的連貫的理論體系。這些目標(biāo)和基本概念能夠指導(dǎo)前后一貫的會計準(zhǔn)則。
我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》(China Accounting Standards, CAS)也為會計具體準(zhǔn)則的制定定義了一系列的概念基礎(chǔ)。從目的性來看,會計基本準(zhǔn)則與財務(wù)會計概念框架是一致的,都是為了“指導(dǎo)、評估和發(fā)展具體準(zhǔn)則”。從內(nèi)容來看,會計基本準(zhǔn)則要比財務(wù)會計概念框架簡潔得多。財務(wù)會計概念框架對各條款進行了細(xì)致分析和研究,基本準(zhǔn)則只羅列具體準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)遵守的各條款,沒有予以相應(yīng)的理論闡述,隱含著會計人員均已清楚這些條款的理論意義。 因此,我國現(xiàn)行的會計基本準(zhǔn)則不能等同于財務(wù)會計概念框架。
新基本準(zhǔn)則對目標(biāo)的描述,只在第四條中用一句話列出,規(guī)定過于簡短且闡述得不是很準(zhǔn)確。此外,會計信息還應(yīng)具備一系列質(zhì)量特征,也就是說各個質(zhì)量特征之間具有層次性,同時該層次性也是為了實現(xiàn)財務(wù)報告的目標(biāo),這又體現(xiàn)了目標(biāo)和質(zhì)量特征之間的聯(lián)系。我國新基本準(zhǔn)中只是列舉了十個會計信息的質(zhì)量要求,并沒有說明他們與目標(biāo)之間的關(guān)系,也沒有分出層次性。確定目標(biāo)和識別基本概念主要是用目標(biāo)指明方向,用基本概念作為解決問題的工具。
將基本準(zhǔn)則作為我國會計準(zhǔn)則體系的一部分,并將會計準(zhǔn)則劃分為基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則,這樣既不符合國際慣例,也模糊了概念框架的性質(zhì)和地位。我國應(yīng)積極建立財務(wù)會計概念框架。利用CF作為溝通財務(wù)會計理論和財務(wù)會計準(zhǔn)則的橋梁,已經(jīng)成為國際會計準(zhǔn)則委員會和西方主要國家在制定會計準(zhǔn)則中采用的普遍做法。而且經(jīng)濟環(huán)境日益復(fù)雜,使準(zhǔn)則制定者難以充分預(yù)見會計準(zhǔn)則必須適用的各種商業(yè)情況,在這種形勢下,構(gòu)建CF就顯得十分重要。
二、我國財務(wù)會計概念框架的定位
制定我國的財務(wù)會計概念框架,應(yīng)如何處理財務(wù)會計概念框架與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》二者之間的關(guān)系呢?對于這個問題,目前我國會計理論界主要有三種看法:(1)“同一論”,將《企業(yè)會計準(zhǔn)則》視同為我國財務(wù)會計概念框架,并對它進行重新適當(dāng)修改;(2)“并存論”,在對《企業(yè)會計準(zhǔn)則》進行適當(dāng)修改的基礎(chǔ)上,再構(gòu)建一份概念框架;(3)“替代論”,取消《企業(yè)會計準(zhǔn)則》,重新構(gòu)建我國的財務(wù)會計概念框架(陳國輝,2007)。那么該如何取舍呢?筆者贊成和主張第三種做法。應(yīng)該用一個邏輯上更加嚴(yán)密、理論上更加深入和完善的財務(wù)會計概念框架來取代目前并不完善的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》。
財務(wù)會計概念框架在會計法規(guī)體系中的地位,國際上有兩種模式:一種是以英美為代表的模式,概念框架游離于法律體系外,僅用于理論指導(dǎo),不需要被嚴(yán)格遵守,不具有直接法律效力;另一種是以澳大利亞為代表的模式,會計準(zhǔn)則規(guī)范(概念框架)散見于商法、公司法等法典中,或者得到法律的支持,具有法律效力。國際上漸漸向第二種模式靠攏。美國證券交易委員會對美國公認(rèn)會計原則的級次進行重新排列,將概念框架提到具體準(zhǔn)則之前,作為公認(rèn)會計原則的第一級次(美國證券交易委員會,2003)。增強概念框架的權(quán)威性,提高其法律地位是國際上未來發(fā)展的方向。
我國的會計準(zhǔn)則是由財政部制定并頒布的,根據(jù)我國的具體環(huán)境,我國研究和制定概念框架要注意這種趨勢,恰當(dāng)?shù)卮_立概念框架的法律地位。筆者認(rèn)為,我國的財務(wù)會計概念框架應(yīng)由財政部牽頭,聘請學(xué)術(shù)團體來共同制定。這樣,財務(wù)會計概念框架就能夠作為會計法規(guī)體系中有機組成部分,作為指導(dǎo)會計準(zhǔn)則制定的理論,對缺乏會計準(zhǔn)則規(guī)范的會計實務(wù)進行指導(dǎo)。
三、我國財務(wù)會計概念框架的內(nèi)容
借鑒西方已取得的研究成果,結(jié)合我國國情,筆者認(rèn)為,我國的財務(wù)會計概念可以分為以下三個層次:
第一層次,主要包括會計目標(biāo)、會計對象和會計假設(shè)三項內(nèi)容。
會計目標(biāo)主要應(yīng)確定:(1)誰是會計信息的使用者;(2)會計信息使用者需要什么信息;(3)財務(wù)會計可提供什么信息。在充分考慮會計對象和會計假設(shè)的情況下,會計目標(biāo)對具體會計準(zhǔn)則的制訂起著指引方向的作用。我國的財務(wù)會計目標(biāo)應(yīng)定位于三重目標(biāo),即會計信息應(yīng)當(dāng)符合國家宏觀經(jīng)濟管理的需要;滿足企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營管理的需要;滿足有關(guān)方面了解企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的需要。
會計對象亦即會計所要反映和監(jiān)督的內(nèi)容。應(yīng)如何予以界定,會計理論界尚有爭論,傳統(tǒng)的觀點認(rèn)為是價值運動(包括價值增值運動)。另一種觀點認(rèn)為是社會再生產(chǎn)過程。在社會主義市場經(jīng)濟條件下,會計對象究竟反映和監(jiān)督什么內(nèi)容,尚需進一步研究和探討。
會計假設(shè),又稱基本前提,是由財務(wù)會計所處的經(jīng)濟環(huán)境(市場經(jīng)濟)所決定的若干基本前提,即會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期和貨幣計量。這些基本概念代表了財務(wù)會計的基本特征。
會計目標(biāo)、會計對象和會計假設(shè)都受會計環(huán)境的影響。會計假設(shè)由客觀環(huán)境所決定,會計對象來自于財務(wù)會計的客觀環(huán)境。會計目標(biāo)則反映使用者的主觀意圖,受制于財務(wù)會計的主觀環(huán)境。三者相互作用,相互影響,處于同等地位,因此,它們均構(gòu)成財務(wù)會計概念框架的第一層次。
第二層次,主要包括三部分內(nèi)容,即會計要素、會計信息質(zhì)量特征和會計核算的一般原則。受基本假設(shè)的制約,考慮財務(wù)會計的目標(biāo),會計對象便具體化為財務(wù)會計的要素。為了實現(xiàn)會計目標(biāo),保證會計信息的有用性,會計信息應(yīng)具備規(guī)定的質(zhì)量特征。為了正確地進行會計要素的確認(rèn)、計量、提供有用的會計信息,會計核算必須堅持一般原則。
第三層次,包括會計要素的確認(rèn)、計量、記錄與財務(wù)報告四部分內(nèi)容。根據(jù)確認(rèn)與計量的概念和標(biāo)準(zhǔn),按照會計要素的定義與特征,分別當(dāng)做不同的會計要素及其所屬的賬戶來計量、記錄,并通過會計報告等手段,轉(zhuǎn)變?yōu)橛杏玫臅嬓畔?傳遞給會計信息使用者。這就是財務(wù)會計的最終要求。因此,這一系列的會計處理過程構(gòu)成了財務(wù)會計概念的第三層次,也是最終層次。
要從根本上整頓我國會計信息市場，保護投資者利益，規(guī)范資本市場，穩(wěn)妥地加速會計國際化進程，除了健全法制、規(guī)范市場、加強監(jiān)督等措施外，重構(gòu)中國特色的財務(wù)會計概念框架也是必不可少的
構(gòu)建中國財務(wù)會計概念框架勢在必行
風(fēng)行世界，無奈尚需完善
財務(wù)會計概念框架（conceptual framework of financial accounting，cf）一詞，最早出現(xiàn)于美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（fasb）1976年12月2日公布的《關(guān)于企業(yè)財務(wù)報表目標(biāo)的暫行結(jié)論》、《財務(wù)會計和報告概念結(jié)構(gòu)：財務(wù)報表的要素及其計量》和《概念框架研究項目的范圍與含義》等3個文件中。
20世紀(jì)30年代，西方國家尤其是美國為了規(guī)范公眾公司的會計行為、維護資本市場的正常秩序，出臺了一系列會計準(zhǔn)則，但事后人們發(fā)現(xiàn)各項準(zhǔn)則在概念運用、處理程序與方法上缺乏協(xié)調(diào)性，甚至相互矛盾，為此，人們越來越覺得有必要制定一個概念框架以統(tǒng)一概念、協(xié)調(diào)矛盾和指引方向。fasb于1976年率先提出了“概念框架研究項目的范圍與含義”的研究計劃，并將其研究成果陸續(xù)以“財務(wù)會計概念公告”（sfac）等文件形式予以，到2000年已經(jīng)了《企業(yè)編制財務(wù)報告的目標(biāo)》、《會計信息的質(zhì)量特征》、《企業(yè)財務(wù)報表的要素》、《非營利機構(gòu)編制財務(wù)報告的目的》、《企業(yè)財務(wù)報表項目的確認(rèn)和計量》、《財務(wù)報表的各種要素》、《在會計計量中使用現(xiàn)金流量信息和現(xiàn)值》等七個文件。隨后，英國、澳大利亞、加拿大等國的會計職業(yè)團體和iasc也對財務(wù)會計概念框架進行了研究，并取得了一系列成果，特別是1989年7月國際會計準(zhǔn)則委員會（iasc）公布的《編制和呈報財務(wù)報表的框架》的報告，對國際會計界產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。
所謂概念框架，按照美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會的定義，它是一個章程、一套目標(biāo)與基本原理相互關(guān)聯(lián)的有內(nèi)在邏輯關(guān)系的體系。這個體系能指導(dǎo)前后一貫的會計準(zhǔn)則，并指出財務(wù)會計與財務(wù)報表的性質(zhì)、作用和局限性。也就是說，概念結(jié)構(gòu)是一個由相互關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念組成的協(xié)調(diào)一致的系統(tǒng)，是用來指導(dǎo)并評價會計準(zhǔn)則的基本理論框架。
fasb在發(fā)表的第二號概念框架公告“會計信息質(zhì)量特征”的前言中寫道：概念框架是由互相關(guān)聯(lián)的目標(biāo)和基本概念所組成的邏輯一致的體系，這些目標(biāo)和基本概念可用來引導(dǎo)首尾一貫的準(zhǔn)則，并對財務(wù)會計和報告的性質(zhì)、作用和局限性作出規(guī)定。美國fasb的概念結(jié)構(gòu)，所討論的基本概念主要有會計目標(biāo)、信息質(zhì)量、要素的定義與特征、要素的確認(rèn)與計量。加拿大特許會計師協(xié)會了一份名為“財務(wù)報表概念”的文告，認(rèn)為財務(wù)報表概念框架的目的是描述那些指導(dǎo)建立和使用通用目的會計原則的概念。它所討論的概念主要有財務(wù)報表的目標(biāo)、效益與成本約束、重大性、信息質(zhì)量、財務(wù)報表要素、確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、計量、公認(rèn)會計原則。英國的“原則報告”指出，確立指導(dǎo)對外財務(wù)報表編報的概念，主要目的是為會計準(zhǔn)則委員會制定與審查會計準(zhǔn)則提供一個內(nèi)在一致的參考框架。它還可在特殊情況下為選擇不同的會計處理方法提供依據(jù)，所討論的概念分別是財務(wù)報表的目標(biāo)、信息質(zhì)量、報表要素、確認(rèn)、計量、財務(wù)信息提供、報告主體。澳大利亞的“會計概念報告”中明確說明：會計概念報告確定了通用目的財務(wù)報告的編報所必須遵守的基本概念，即它們直接被財務(wù)報告實務(wù)所遵守，而不象其他國家，概念公告只是理論，通過評估、指引會計準(zhǔn)則來間接影響會計實務(wù)。這份概念報告討論的內(nèi)容包括財務(wù)報告的目標(biāo)、信息質(zhì)量、要素的定義與確認(rèn)、計量、財務(wù)信息的列報。葛家澍，劉峰綜合其他國家研究的概念框架，認(rèn)為財務(wù)框架概念結(jié)構(gòu)實質(zhì)上是由一些財務(wù)會計最為基本的概念所組成，它們相互關(guān)聯(lián)，形成一個完整的框架體系，目的在于指導(dǎo)框架準(zhǔn)則的制定或應(yīng)用。
一般認(rèn)為美國fasb的sfacs最能代表概念框架項目。但國際會計準(zhǔn)則理事會（iasb）、英國會計準(zhǔn)則理事會（asb）、加拿大注冊會計師會（cica）和澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會（aasb）也都了各自的概念框架，只是名稱不完全相同：
1、國際會計準(zhǔn)則理事會（iasb）的概念框架稱為《財務(wù)報表的編報框架》（framework for the preparation and presentation of financial statements，iasb framework） .
2、英國會計準(zhǔn)則委員會（asb）的概念框架稱為《財務(wù)報告原則公告》（statement of principles for financial reporting）。
3、加拿大注冊會計師會（cica）稱為“一般會計”（general accounting），分為：“財務(wù)會計概念”（financial statement concepts）61段和“財務(wù)報表編制的一般準(zhǔn)則”（general standards of financial statement presentation）12段兩部分。
4、澳大利亞會計準(zhǔn)則委員會（aasb）稱為《會計概念公告》（statements of accounting concepts， sacs）共4份，但也簡稱為“概念框架”（conceptual framework）。
雖然各國對財務(wù)會計概念框架名稱不盡一致，但其實質(zhì)是相同的，即都是對財務(wù)會計和會計準(zhǔn)則制定過程中涉及的一些基本概念進行研究，借以更好地指導(dǎo)會計準(zhǔn)則的制定或會計實務(wù)，為其提供一個更一致的概念基礎(chǔ)，并作為評估既有會計準(zhǔn)則質(zhì)量的一個重要標(biāo)準(zhǔn)，指導(dǎo)發(fā)展新會計準(zhǔn)則。具體而言，這些概念框架在許多方面存在著共性。
第一，在概念框架的名稱上，美國等國家把概念框架稱為“財務(wù)會計概念框架”，加拿大稱其為“財務(wù)報告概念框架”，國際會計準(zhǔn)則委員會稱其為“編報財務(wù)報表概念框架”，英國則稱其為“財務(wù)報告概念”。名稱雖然不同，但這些概念框架都與企業(yè)財務(wù)報告信息的確認(rèn)、計量與披露有關(guān)。
第二，各國會計界對財務(wù)信息使用者及其所需要的信息問題的認(rèn)識雖然不完全相同，但大部分國家或會計組織都把投資者、債權(quán)人及其投資、信貸決策的信息需要作為財務(wù)報告的主要目標(biāo)。
第三，在“安然事件”之前，似乎愈來愈多的國家或會計組織對財務(wù)信息質(zhì)量特征的要求從“真實性”的“公允性”轉(zhuǎn)向“決策有用性”。這一概念的轉(zhuǎn)變將導(dǎo)致對傳統(tǒng)單一的會計模式進行修正。在未來的財務(wù)報告中，不同的計量尺度和計量屬性可能互相結(jié)合。
第四，許多國家和會計組織都把概念框架作為一份（或一系列）單獨的會計文件而與會計準(zhǔn)則分開。概念框架主要評價現(xiàn)有的準(zhǔn)則并指導(dǎo)新準(zhǔn)則的制定。在一般情況下，它并不用來直接規(guī)范會計實務(wù)。因此，絕大部分國家或會計組織都把概念框架置于會計準(zhǔn)則體系之外，以便在發(fā)揮對會計準(zhǔn)則的指導(dǎo)作用時，保持概念框架本身的獨立性和靈活性。
然而必須承認(rèn)，迄今為止，世界上至今還沒有一份權(quán)威的概念框架能夠充分地指導(dǎo)財務(wù)會計和財務(wù)信息披露準(zhǔn)則的制定工作，許多會計與財務(wù)信息披露問題只能就事論事地加以解決。人們往往依據(jù)自己的概念框架對有關(guān)會計問題進行評論，而無法就許多基本問題達(dá)成共識。由于財務(wù)會計信息的使用者和他們所需要的信息還存在著較大的不確定性，所有的概念框架雖然都列示了許多現(xiàn)有的和潛在的使用者及其所需要的信息，但對于財務(wù)會計報告應(yīng)滿足哪些特定使用者的需要或哪些方面的信息需要，還未達(dá)成一致意見。有關(guān)會計報表要素的確認(rèn)、計量和披露問題等也懸而未決?？傊?，概念框架雖然在指導(dǎo)會計準(zhǔn)則制定、促進財務(wù)報告理論與會計實務(wù)的發(fā)展方面起著積極的作用，但它本身還有待進一步完善。
步履蹣跚，不減世人美譽
財務(wù)會計概念框架是由若干說明財務(wù)會計并為財務(wù)會計所應(yīng)用的基本概念所組成的理論體系，是指導(dǎo)和評價會計準(zhǔn)則的理論依據(jù)。一般認(rèn)為，西方各國對財務(wù)會計概念框架的研究始于20世紀(jì)的70年代。在此之前，無論是美國還是西方其他發(fā)達(dá)國家制定會計準(zhǔn)則的理論依據(jù)，主要來源于會計職業(yè)團體及一些著名會計學(xué)家的有關(guān)專題研究報告。然而，進入70年代以后，傳統(tǒng)的會計理論概念受到了嚴(yán)重的沖擊。原因是：
（1）傳統(tǒng)的會計理論概念明顯落后于客觀經(jīng)濟形勢的發(fā)展變化。70年代以后，美國等西方國家的經(jīng)濟生活中出現(xiàn)了許多新事物，給會計實務(wù)提出了許多新的課題，如企業(yè)兼并、融資租賃、物價變動影響和國際結(jié)算等。因此，迫切需要許多新的會計技術(shù)方法和新的會計準(zhǔn)則。
（2）傳統(tǒng)的財務(wù)會計理論側(cè)重于描述性，缺乏一套首尾一貫的理論框架。這樣，與會計準(zhǔn)則有關(guān)的一些重要的會計文獻(xiàn)往往觀點不一，甚至于相互抵觸，從而導(dǎo)致會計實務(wù)的混亂，以及會計信息使用者對會計準(zhǔn)則和財務(wù)報告的嚴(yán)厲批評。正是為了解決經(jīng)濟環(huán)境的發(fā)展變化給會計實務(wù)帶來的新問題，糾正會計實務(wù)中處理程序和處理方法上的不一致或出現(xiàn)的分歧，為進一步發(fā)展會計準(zhǔn)則提供一個具有充分說服力的理論依據(jù)， fasb于20世紀(jì)70年代中期率先展開對財務(wù)會計概念框架的研究，并將其研究成果陸續(xù)以《財務(wù)會計概念公告》等文件形式予以。隨后，英國、澳大利亞、加拿大等國的會計職業(yè)團體和iasc也都先后對財務(wù)會計概念框架進行了研究，并了一系列闡述財務(wù)會計概念框架的重要文件和報告。
盡管如此，當(dāng)時會計理論界和實務(wù)界普遍認(rèn)為，財務(wù)會計概念框架在建立和完善會計準(zhǔn)則過程中具有非常重要的作用：
第一，可以保持會計準(zhǔn)則相關(guān)文件和內(nèi)在邏輯的一致性，避免不同準(zhǔn)則之間的矛盾或沖突，保證會計準(zhǔn)則體系的完整性和縝密性。
第二，能減少準(zhǔn)則制定過程中由于個人偏好或不同學(xué)派之間的“門戶之見”，以及“長官意志”等各種人為因素所帶來的不利影響，從而保證會計準(zhǔn)則的科學(xué)性。
第三，可用來評估已的會計準(zhǔn)則，既可據(jù)以對原準(zhǔn)則做出修訂和完善，給新會計準(zhǔn)則的制定指明方向，而且還彌補準(zhǔn)則中的某些缺陷，對重大會計問題的解決提供理論上的支持。
第四，有助于會計信息使用者更好地理解財務(wù)報告所提供信息的目的、內(nèi)容、性質(zhì)和局限性，使其能據(jù)以做出恰當(dāng)?shù)姆治雠袛嗪驼_的經(jīng)營決策。
第五，通過財務(wù)會計概念框架的研究，既可充分肯定傳統(tǒng)會計理論中仍然適用的合理部分，又能及時展示社會經(jīng)濟環(huán)境變動情況下會計理論研究的最新成果，從而不斷地推動會計理論研究向縱深發(fā)展。
在這些高度評價概念框架的文獻(xiàn)中，以fasb的觀點最具代表性，fasb認(rèn)為概念框架主要在以下方面發(fā)揮重要的作用：①它能夠為會計準(zhǔn)則制定機構(gòu)在制定和評估會計準(zhǔn)則時提供指南，以保證會計準(zhǔn)則的一貫性和系統(tǒng)性。②在缺乏權(quán)威性文件的情況下，它能夠為人們分析新的或正在出現(xiàn)的財務(wù)會計和報告問題提供參考依據(jù)。③在編制財務(wù)信息時，為會計人員進行職業(yè)判斷提供理論依據(jù)。④由于概念框架能夠促進會計準(zhǔn)則的一貫性與會計實務(wù)的合理性，它可以提高財務(wù)報表的可比性，促進使用者對財務(wù)報表的了解并增強使用者的信心。
總之，概念框架是會計理論與實務(wù)有機結(jié)合的一個典范。一方面，概念框架的許多內(nèi)容來源于對實踐的歸納、總結(jié)，對實踐具有指導(dǎo)作用；另一方面，對會計理論來說，概念框架比較具體，具有更強的可操作性，因此成為理論與實踐的連結(jié)點。
比較各國發(fā)展概念框架項目的歷史，財務(wù)會計概念框架在這些國家會計標(biāo)準(zhǔn)體系的發(fā)展中所發(fā)揮的作用可大體總結(jié)如下：
第一，可以保持會計準(zhǔn)則相關(guān)文件和內(nèi)在邏輯一貫性，縮小不同準(zhǔn)則之間的不一致或沖突，限制實務(wù)中相同交易的多種處理方法和程序，提高會計準(zhǔn)則的規(guī)范化。
第二，可以幫助會計信息使用者更好地理解財務(wù)報告所提供信息的目的、內(nèi)容、性質(zhì)，據(jù)以做出恰當(dāng)?shù)姆治雠袛嗪驼_的經(jīng)營決策。
第三，可以給會計準(zhǔn)則的制訂及重大會計問題的解決提供方向，而且，它還能減少準(zhǔn)則制訂過程中的個人偏向，抵制不同利益集團的政治壓力。
第四，有利于會計理論的發(fā)揚光大和觀念更新。概念框架既充分肯定了傳統(tǒng)框架理論中可以繼續(xù)適用的合理部分，又努力反映社會經(jīng)濟環(huán)境變動情況下會計理論或基本概念的相應(yīng)轉(zhuǎn)變與發(fā)展。
登陸中國，終成大勢所趨
我國關(guān)于會計準(zhǔn)則的廣泛介紹和普遍爭論始于20世紀(jì)70年代末80年代初。尤其是近十年，《企業(yè)會計準(zhǔn)則》、《企業(yè)會計制度》和一系列具體會計準(zhǔn)則的公布和實施，使我國的會計標(biāo)準(zhǔn)在會計要素定義、會計要素的確認(rèn)和計量、財務(wù)報告體系等重大方面基本實現(xiàn)了與國際會計慣例的一致或協(xié)調(diào)。盡管如此，筆者認(rèn)為就目前我國已經(jīng)的會計準(zhǔn)則或會計制度，特別是《企業(yè)會計準(zhǔn)則》（1992）和《企業(yè)會計制度》（2001）來看，由于本身存在缺乏嚴(yán)謹(jǐn)?shù)睦碚摶A(chǔ)、未形成嚴(yán)密的邏輯體系、缺乏廣泛的適用性、概念框架與會計準(zhǔn)則的功能混用等問題，還不能承擔(dān)起財務(wù)會計概念框架的功能責(zé)任，而且也不符合國際上一般將概念框架單獨制定公布的通行做法。為此，我國有必要將會計的基本概念從準(zhǔn)則或制度中分離出來，獨立地制定并公布財務(wù)會計概念框架。
中國加入wto以后，市場的開放、非歧視和公平貿(mào)易原則的實施等帶來經(jīng)濟貿(mào)易的高度自由化，使會計面臨的環(huán)境更加自由、開放和復(fù)雜。中國將進一步融入到市場經(jīng)濟的國際大家庭中，公平、誠信等將成為市場經(jīng)濟運行的必備法則，中國經(jīng)濟將成為世界經(jīng)濟的一部分。加入世界貿(mào)易組織之后，以往推動中國會計國際化的因素，將以新的力量和新的方式，發(fā)揮更大的作用，同時，它使中國會計國際協(xié)調(diào)面臨更深刻的挑戰(zhàn)。用一個既具有中國特色又符合國際慣例的財務(wù)會計概念框架來指導(dǎo)和規(guī)范我國會計準(zhǔn)則的制定已是大勢所趨。
財務(wù)會計概念框架最早是由美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（fasb）提出的，指一個由相互聯(lián)系的目標(biāo)和基本原則構(gòu)成的有內(nèi)在邏輯性的體系。這個體系能導(dǎo)致前后一致的會計準(zhǔn)則，并指出財務(wù)會計與財務(wù)報表的性質(zhì)、作用和局限性。自1973年美國注冊會計師協(xié)會成立的由羅伯特。特魯布羅德負(fù)責(zé)的 “財務(wù)報表研究小組”，發(fā)表《財務(wù)報表的目標(biāo)》的研究報告以來，在此基礎(chǔ)上，fasb已經(jīng)陸續(xù)了7輯財務(wù)會計概念公告（sfac），內(nèi)容涉及會計目標(biāo)、會計要素、會計信息質(zhì)量特征、會計確認(rèn)與計量等。目前，英國、澳大利亞、加拿大等西方發(fā)達(dá)國家也都建立了各自的財務(wù)會計概念框架。雖然名稱不盡一致，但其實質(zhì)是相同的，即都是對財務(wù)會計和會計準(zhǔn)則制定過程中涉及的一些基本概念進行研究，借以更好地指導(dǎo)會計準(zhǔn)則的制定或會計實務(wù)，為其提供一個更一致的概念基礎(chǔ)，并作為評估既有會計準(zhǔn)則質(zhì)量的一個重要標(biāo)準(zhǔn)，指導(dǎo)發(fā)展新會計準(zhǔn)則。可以說，現(xiàn)代西方會計理論研究是以財務(wù)會計概念框架為中心的。在國際會計趨同的今天，各國會計準(zhǔn)則的制定，必須奠定在大致相同的概念基礎(chǔ)之上，否則概念基礎(chǔ)不一致將給會計準(zhǔn)則和會計的國際化帶來諸多障礙。而我國正處在會計準(zhǔn)則建設(shè)和會計理論完善的最佳時期，因此，盡快構(gòu)建和完善我國的財務(wù)會計概念框架乃當(dāng)務(wù)之急。
1、是我國會計理論和實務(wù)發(fā)展的內(nèi)在要求。會計理論作為一個理論體系，應(yīng)該具備一個包括目標(biāo)、原則、要素和要求在內(nèi)的邏輯一致的核心子系統(tǒng)。它反映會計理論的研究成果，并指導(dǎo)會計實踐，應(yīng)該具有較高的權(quán)威性和穩(wěn)定性。
2、我國的會計準(zhǔn)則存在缺陷，還難以擔(dān)此重任。我國對財務(wù)報表的要求散見于準(zhǔn)則、制度和相關(guān)法規(guī)中，缺乏系統(tǒng)性。而且我國的基本會計準(zhǔn)則是1992年制定的，還帶著計劃經(jīng)濟體制的影響，與16項具體會計準(zhǔn)則所運用的基本概念和原則也不協(xié)調(diào)。因此，將基本的概念、原則等納入cf保證其相對穩(wěn)定性，并在制定具體準(zhǔn)則時與之保持一致是更好的選擇。
3、符合國際會計標(biāo)準(zhǔn)趨同的大趨勢。會計國際化已是大勢所趨，為了增強可比性，作為財務(wù)會計基礎(chǔ)的基本概念和原則等首當(dāng)其沖應(yīng)該實現(xiàn)與國際慣例的協(xié)調(diào)。各發(fā)達(dá)國家都已建立了較為完備的cf，我國也應(yīng)該借鑒其成功經(jīng)驗，盡快構(gòu)建起財務(wù)會計基本問題的系統(tǒng)框架，這是我國會計國際化進程的重要步驟。
健全中國會計準(zhǔn)則體系必須解決兩大方面的問題：一是構(gòu)建中國會計準(zhǔn)則體系的理論框架，該理論框架由財務(wù)會計概念框架和準(zhǔn)則-環(huán)境理論兩部分組成；二是通過比較和實證研究，提出建立和完善我國會計準(zhǔn)則體系的具體對策，供有關(guān)部門決策參考。
關(guān)鍵詞：圖解教學(xué)法；問題導(dǎo)向教學(xué)法；案例教學(xué)法
中圖分類號：G424 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A DOI:10.16400/ki.kjdkz.2016.01.048
1研究背景
經(jīng)濟越發(fā)展，會計越重要。會計是以提供經(jīng)濟信息、提高經(jīng)濟效益為目的的一種管理活動。會計學(xué)是研究如何運用正確的會計方法真實、客觀、及時、全面、系統(tǒng)、連續(xù)地確認(rèn)、計量、記錄與列報社會再生產(chǎn)過程中資金運動及其反映的經(jīng)濟信息的一門學(xué)科?！皶媽W(xué)”課程是工商管理學(xué)科大類必修課程，主要包括會計學(xué)基本原理、會計核算方法、會計工作組織與程序三部分內(nèi)容。被譽為“商業(yè)語言”的會計學(xué)涉及大量專業(yè)術(shù)語、具體核算方法和多樣組織程序。筆者在教學(xué)過程中不斷探索寓教于樂并結(jié)合專業(yè)特點的教學(xué)方法，試圖將學(xué)生原本印象中枯燥的會計學(xué)原理、紛繁復(fù)雜的會計核算變得讓學(xué)生學(xué)習(xí)起來更容易一些、更有趣一些。筆者在教學(xué)實踐中嘗試以會計學(xué)基本概念為起點，以知識脈絡(luò)為主線，通過運用圖式呈現(xiàn)基本概念、章節(jié)基本知識點及其脈絡(luò)，幫助學(xué)生輕松入門，在學(xué)習(xí)過程中做到對基本知識點的理解與把握能由點到線、由線到面、由面到網(wǎng)，從而系統(tǒng)、全面地理解和掌握所學(xué)知識，更好地學(xué)以致用。
2國內(nèi)外研究現(xiàn)狀
圖解教學(xué)法是教師在教學(xué)過程中利用圖表、圖例、圖片、圖形、圖像等形式，結(jié)合語言、文字、字符及其他形式，對教學(xué)內(nèi)容所涉及的事物、事實、事例、事件和過程的形態(tài)、性狀、關(guān)系模式進行描述和展示，使受教者加快加深對問題的理解、對事物的構(gòu)造、機能、功用、特點、外延與內(nèi)涵有更清晰的認(rèn)識。從20世紀(jì)60年代英國人TonyBuzan創(chuàng)造了簡單有效表達(dá)發(fā)射性思維的改進筆記方法的思維導(dǎo)圖，到DavidP.Ausube（l1978）強調(diào)以學(xué)習(xí)者為中心，只有學(xué)習(xí)者了解所要學(xué)的概念的意義，學(xué)習(xí)才會有成果。因此主張教學(xué)首先要了解學(xué)習(xí)者已有的認(rèn)知結(jié)構(gòu)，并以此為基礎(chǔ)教授新的概念，與學(xué)習(xí)者現(xiàn)有的認(rèn)知結(jié)構(gòu)相關(guān)聯(lián)。再到NovakandGowin（1984）帶領(lǐng)一個研究小組在康奈爾大學(xué)推動一系列活動的結(jié)果顯示概念構(gòu)圖法是一個能促進學(xué)生學(xué)習(xí)成效的學(xué)習(xí)方法。近半個世紀(jì)以來，國內(nèi)外眾多學(xué)者結(jié)合特定教學(xué)領(lǐng)域?qū)嵺`展開了圖解教學(xué)法研究。邱垂昌（1988）、陳美紀(jì)、康自立和徐敏芳（1999）以中級會計學(xué)教材進行概念構(gòu)圖實驗教學(xué)。邱垂昌、陳瑞斌（2000）實證研究結(jié)果顯示概念構(gòu)圖能有效促進學(xué)生高層次認(rèn)知及幫助學(xué)生整合觀念，亦有助于學(xué)生較低層次認(rèn)知能力的培養(yǎng)。何治玲（2002）探討將概念構(gòu)圖與合作學(xué)習(xí)應(yīng)用與會計科目教學(xué)。陳莉（2008）提出運用會計圖解教學(xué)法要求教師吃透教材、系統(tǒng)歸納，有利于學(xué)生提綱挈領(lǐng)地掌握所學(xué)知識。陳牡丹（2009）以概念構(gòu)圖法融入會計案例，發(fā)現(xiàn)多數(shù)學(xué)生肯定概念構(gòu)圖法對于厘清題意、擬定解題計劃、搜尋及應(yīng)用相關(guān)會計原則與概念有益。莫錦笑（2009）認(rèn)為在各種教學(xué)方法中，會計學(xué)原理課程的教學(xué)如果較多地使用圖解教學(xué)法和案例教學(xué)法，教學(xué)效果會更好。馮建榮（2009）強調(diào)加強會計學(xué)教學(xué)的系統(tǒng)性，突出教學(xué)重點、難點與特點，應(yīng)較多地應(yīng)用圖解教學(xué)法。陳其末（2010）在多年的銀行會計教學(xué)實踐中發(fā)現(xiàn)，運用圖解教學(xué)法往往會收到很好的教學(xué)效果，在銀行會計教學(xué)中應(yīng)大力提倡圖解教學(xué)法，應(yīng)當(dāng)把圖解教學(xué)法作為銀行會計教學(xué)方法的核心內(nèi)容。容輝（2010）認(rèn)為基礎(chǔ)會計學(xué)課程教學(xué)方法改進中應(yīng)較多地應(yīng)用圖解教學(xué)法和案例教學(xué)法。肖建義（2011）認(rèn)為會計教學(xué)實踐證明圖示教學(xué)法是一種非常有效的會計教學(xué)方法，使學(xué)生對枯燥乏味、晦澀難懂、抽象的會計知識理解得更容易、更透徹、更深刻。任麗麗（2011）通過教學(xué)實踐活動認(rèn)為會計教學(xué)，尤其是非經(jīng)濟類專業(yè)會計教學(xué)中，最能取得滿意效果的是圖解教學(xué)法和案例教學(xué)法。吳娟娟、周臺龍（2012）實證研究發(fā)現(xiàn)圖解法有助于提高學(xué)生學(xué)習(xí)成本會計的成效。姚艷（2012）、姚艷、徐海清（2014）認(rèn)為將圖解教學(xué)法應(yīng)用于基礎(chǔ)會計學(xué)教學(xué)中有助于提高學(xué)習(xí)者注意力，激發(fā)學(xué)習(xí)者學(xué)習(xí)動機。郭紅彩（2014）采用DID模型對概念構(gòu)圖法在會計學(xué)教學(xué)中的應(yīng)用和效果進行了探討，研究發(fā)現(xiàn)概念構(gòu)圖法的確對學(xué)生產(chǎn)生了較好的效果，幫助學(xué)生跨越會計核算的障礙，使學(xué)生能從瑣碎枯燥的會計分錄中解脫出來，有利用激發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣。該方法也可延伸到財務(wù)管理等課程中。綜上所述，在國內(nèi)越來越多的教育者將圖解教學(xué)法應(yīng)用于“會計學(xué)”等相關(guān)課程，收到了良好的教學(xué)效果。筆者在“會計學(xué)”課程教學(xué)實踐中嘗試以問題導(dǎo)向式教學(xué)法為引導(dǎo)，以圖解教學(xué)法為主體，以案例教學(xué)法為載體，不斷豐富圖解教學(xué)法的內(nèi)涵。
3圖解教學(xué)法應(yīng)用特點分析
3.1化繁為簡，突出要點
“會計學(xué)”課程中涉及大量的會計學(xué)專業(yè)術(shù)語，這對初學(xué)者而言是一個難點。在教學(xué)實踐中，筆者認(rèn)為圖解教學(xué)法有助于將這些繁雜的基本概念通過簡單、形象的圖示展現(xiàn)出來，使學(xué)生既能快速把握相關(guān)基本概念的要點，又能全面、完整地理解這些基本概念，為后續(xù)學(xué)習(xí)打好基礎(chǔ)。例如：會計對象、會計要素、會計科目、賬戶等專業(yè)術(shù)語對于初學(xué)者而言比較抽象，教師通過簡潔的圖示講授這些基本概念，化繁為簡、突出要點，有助于初學(xué)者理解和學(xué)習(xí)。如圖1所示。
3.2化零為整，強調(diào)整體
“會計學(xué)”課程圍繞企業(yè)資金運動發(fā)生的一系列經(jīng)濟交易進行確認(rèn)、計量、記錄與列報，為相關(guān)決策者提供經(jīng)濟信息，提高企業(yè)經(jīng)濟效益。該課程主要講述會計基本理論、會計核算方法與會計組織程序等。在教學(xué)實踐中，筆者認(rèn)為圖解教學(xué)法有助于將企業(yè)紛繁復(fù)雜的經(jīng)濟交易、豐富多彩的財務(wù)活動、縱橫交錯的財務(wù)關(guān)系等零零散散的每一個知識點以企業(yè)資金運動為主線連接成知識鏈條，使學(xué)生在學(xué)習(xí)每一個知識點的同時能全面理解和把握知識點之間的關(guān)聯(lián)性，從整體上把握知識脈絡(luò)。例如：以企業(yè)資金運動為主線，將會計對象—會計要素—會計科目—賬戶—賬簿—財務(wù)報表等知識點通過圖解教學(xué)法可化零為整，有助于學(xué)生理解每個知識點及知識鏈條。如圖2所示。
3.3化整為零，拓展鏈接
“會計學(xué)”課程內(nèi)容與“財務(wù)管理”、“財務(wù)分析”、“管理會計”、“經(jīng)濟法”、“稅法”、“審計”、“戰(zhàn)略管理”、“管理學(xué)”等課程相關(guān)內(nèi)容緊密聯(lián)系。在教學(xué)實踐中，筆者認(rèn)為圖解教學(xué)法有助于學(xué)生在把握“會計學(xué)”課程本身知識脈絡(luò)的同時，鏈接相關(guān)課程的相關(guān)內(nèi)容，有助于學(xué)習(xí)者理解和把握課程之間的關(guān)聯(lián)，構(gòu)建系統(tǒng)的開放式知識網(wǎng)絡(luò)。例如：企業(yè)以資金運動為主線發(fā)生的籌資、投資、營運及收益分配活動是“會計學(xué)”課程核算的主要內(nèi)容，也是“財務(wù)管理”課程管理的主要內(nèi)容，但是分析的角度不同，這些財務(wù)活動的結(jié)果都會集中反映在會計工作的成果“財務(wù)報表”中，這也是“財務(wù)分析”課程分析的依據(jù)和主要內(nèi)容。“會計學(xué)”課程重核算、“財務(wù)管理”課程重管理與決策、“財務(wù)分析”課程重分析與決策。與此同時，企業(yè)的上述財務(wù)活動與“經(jīng)濟法”、“稅法”、“管理會計”、“審計”、“戰(zhàn)略管理”、“管理學(xué)”課程的相關(guān)知識點相關(guān)聯(lián)。教師通過圖解教學(xué)法鏈接相關(guān)課程知識點有助于學(xué)生舉一反三、融會貫通地學(xué)習(xí)“會計學(xué)”及相關(guān)課程。如圖3所示。
4圖解教學(xué)法應(yīng)用要點分析
4.1圖示準(zhǔn)確性
在教學(xué)實踐中應(yīng)用圖解教學(xué)法的第一個挑戰(zhàn)在于圖示的準(zhǔn)確性。無論是表達(dá)“會計學(xué)”課程中的基本概念與基本方法，還是知識點之間的聯(lián)系，以及課程之間的鏈接，都要求教師保證提供圖示的準(zhǔn)確性。這就要求教師吃透教材、全面、系統(tǒng)、深入地掌握課程基本知識點、重點與難點以及課程之間的關(guān)聯(lián)性。
4.2圖示簡潔性
在教學(xué)實踐中應(yīng)用圖解教學(xué)法的第二個挑戰(zhàn)在于圖示的簡潔性。只有簡潔的圖示才能發(fā)揮提綱挈領(lǐng)、突出要點的作用。只有簡潔的圖示才能吸引和激發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣。只有簡潔的圖示才能起到事半功倍的作用。這就要求教師把握課程要點與實質(zhì)以及相關(guān)構(gòu)圖技巧。
4.3圖示完整性
在教學(xué)實踐中應(yīng)用圖解教學(xué)法的第三個挑戰(zhàn)在于圖示的完整性。無論是表達(dá)基本概念、基本方法，還是強調(diào)重點與難點，只有完整的圖示才能保證所呈現(xiàn)內(nèi)容的完整性與系統(tǒng)性，使學(xué)習(xí)者全面地理解和掌握學(xué)習(xí)內(nèi)容，構(gòu)建知識鏈條與網(wǎng)絡(luò)。這就要求教師系統(tǒng)、完整地把握課程及課程之間的聯(lián)系。
5圖解教學(xué)法應(yīng)用融合
在“會計學(xué)”教學(xué)實踐中，圖解教學(xué)法的確是一種高效的教學(xué)方法，但并不是唯一的教學(xué)方法。在教學(xué)過程中，結(jié)合課程內(nèi)容，教師將圖解教學(xué)法與問題導(dǎo)向式教學(xué)法、案例式教學(xué)法、啟發(fā)式教學(xué)法、自學(xué)式教學(xué)法等方法融合應(yīng)用會錦上添花。筆者認(rèn)為圖解教學(xué)法應(yīng)用融合需要注意以下三個要點。
5.1問題導(dǎo)向式教學(xué)法為引導(dǎo)
在“會計學(xué)”課程教學(xué)過程中，教師不僅要引領(lǐng)學(xué)生思考、學(xué)習(xí)課程知識，還要肩負(fù)培養(yǎng)學(xué)生自主探索學(xué)習(xí)的能力，因此教師以問題導(dǎo)向式教學(xué)法為引導(dǎo)，結(jié)合課程內(nèi)容，不斷提出問題，引導(dǎo)學(xué)生積極思考，不僅有助于學(xué)習(xí)者學(xué)習(xí)課程知識，還有助于培養(yǎng)學(xué)習(xí)者的自學(xué)能力。
5.2圖解教學(xué)法為主體
在“會計學(xué)”課程教學(xué)過程中以問題導(dǎo)向式教學(xué)方法為引導(dǎo)提出問題，以圖解教學(xué)法作為主要教學(xué)方法分析問題、解決問題，能幫助學(xué)生輕松入門、把握要點、由點到線、由線到面、由面到網(wǎng)，系統(tǒng)學(xué)習(xí)和理解相關(guān)知識。
5.3案例式教學(xué)法為載體
在“會計學(xué)”課程教學(xué)過程中，教師在每章開篇和小結(jié)時結(jié)合實際案例圍繞章節(jié)基本知識點、重點與難點提出問題，要求學(xué)習(xí)者在學(xué)習(xí)過程中應(yīng)用圖示分析問題、解決問題，有助于學(xué)習(xí)者融會貫通、學(xué)以致用，系統(tǒng)理解和應(yīng)用章節(jié)知識。在整個教學(xué)過程中圖示教學(xué)法應(yīng)用融合的要點是教師以問題導(dǎo)向式教學(xué)法為引導(dǎo)、以圖解教學(xué)法為主體、以案例教學(xué)法為載體系統(tǒng)教學(xué)。如圖4所示。
6結(jié)論
從20世紀(jì)70年代末國外學(xué)者開始研究概念構(gòu)圖教學(xué)法到20世紀(jì)80年代末中國臺灣學(xué)者在中級會計學(xué)領(lǐng)域探索概念構(gòu)圖實驗教學(xué)，21世紀(jì)更多的教師在不同學(xué)科教學(xué)領(lǐng)域特別是會計學(xué)教學(xué)領(lǐng)域?qū)嵺`著圖解教學(xué)法。實踐證明，圖解教學(xué)法是一種高效的教學(xué)方法。筆者認(rèn)為在酒店管理專業(yè)“會計學(xué)”課程中應(yīng)用圖解教學(xué)法，可以發(fā)揮其化繁為簡、突出要點；化零為整、強調(diào)整體；化整為零、拓展鏈接的特點。同時，以圖解教學(xué)法為主體，融合應(yīng)用問題導(dǎo)向式教學(xué)法和案例教學(xué)法有助于學(xué)生全面、深入地學(xué)習(xí)“會計學(xué)”課程。
參考文獻(xiàn)
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關(guān)鍵詞 圖解教學(xué)法 問題導(dǎo)向教學(xué)法 案例教學(xué)法
中圖分類號：G424 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A DOI：10.16400/ki.kjdkz.2016.01.048
Research on the Application of Graphic Teaching Method
――Taking Accounting Course as an Example
HE Ying
（Tourism College of Beijing Union University， Beijing 100101）
Abstract This paper takes accounting course as an example to analyze the advantages of the application of graphic teaching method and explores the combination of question oriented teaching method and case study with graphic teaching method.
Key words graphic teaching method; question oriented method; case study
1 研究背景
經(jīng)濟越發(fā)展，會計越重要。會計是以提供經(jīng)濟信息、提高經(jīng)濟效益為目的的一種管理活動。會計學(xué)是研究如何運用正確的會計方法真實、客觀、及時、全面、系統(tǒng)、連續(xù)地確認(rèn)、計量、記錄與列報社會再生產(chǎn)過程中資金運動及其反映的經(jīng)濟信息的一門學(xué)科?！皶媽W(xué)”課程是工商管理學(xué)科大類必修課程，主要包括會計學(xué)基本原理、會計核算方法、會計工作組織與程序三部分內(nèi)容。被譽為“商業(yè)語言”的會計學(xué)涉及大量專業(yè)術(shù)語、具體核算方法和多樣組織程序。筆者在教學(xué)過程中不斷探索寓教于樂并結(jié)合專業(yè)特點的教學(xué)方法，試圖將學(xué)生原本印象中枯燥的會計學(xué)原理、紛繁復(fù)雜的會計核算變得讓學(xué)生學(xué)習(xí)起來更容易一些、更有趣一些。筆者在教學(xué)實踐中嘗試以會計學(xué)基本概念為起點，以知識脈絡(luò)為主線，通過運用圖式呈現(xiàn)基本概念、章節(jié)基本知識點及其脈絡(luò)，幫助學(xué)生輕松入門，在學(xué)習(xí)過程中做到對基本知識點的理解與把握能由點到線、由線到面、由面到網(wǎng)，從而系統(tǒng)、全面地理解和掌握所學(xué)知識，更好地學(xué)以致用。
2 國內(nèi)外研究現(xiàn)狀
圖解教學(xué)法是教師在教學(xué)過程中利用圖表、圖例、圖片、圖形、圖像等形式，結(jié)合語言、文字、字符及其他形式，對教學(xué)內(nèi)容所涉及的事物、事實、事例、事件和過程的形態(tài)、性狀、關(guān)系模式進行描述和展示，使受教者加快加深對問題的理解、對事物的構(gòu)造、機能、功用、特點、外延與內(nèi)涵有更清晰的認(rèn)識。從20世紀(jì)60年代英國人Tony Buzan創(chuàng)造了簡單有效表達(dá)發(fā)射性思維的改進筆記方法的思維導(dǎo)圖，到David P.Ausubel（1978）強調(diào)以學(xué)習(xí)者為中心，只有學(xué)習(xí)者了解所要學(xué)的概念的意義，學(xué)習(xí)才會有成果。因此主張教學(xué)首先要了解學(xué)習(xí)者已有的認(rèn)知結(jié)構(gòu)，并以此為基礎(chǔ)教授新的概念，與學(xué)習(xí)者現(xiàn)有的認(rèn)知結(jié)構(gòu)相關(guān)聯(lián)。再到Novak and Gowin（1984）帶領(lǐng)一個研究小組在康奈爾大學(xué)推動一系列活動的結(jié)果顯示概念構(gòu)圖法是一個能促進學(xué)生學(xué)習(xí)成效的學(xué)習(xí)方法。近半個世紀(jì)以來，國內(nèi)外眾多學(xué)者結(jié)合特定教學(xué)領(lǐng)域?qū)嵺`展開了圖解教學(xué)法研究。
邱垂昌（1988）、陳美紀(jì)、康自立和徐敏芳（1999）以中級會計學(xué)教材進行概念構(gòu)圖實驗教學(xué)。邱垂昌、陳瑞斌（2000）實證研究結(jié)果顯示概念構(gòu)圖能有效促進學(xué)生高層次認(rèn)知及幫助學(xué)生整合觀念，亦有助于學(xué)生較低層次認(rèn)知能力的培養(yǎng)。何治玲（2002）探討將概念構(gòu)圖與合作學(xué)習(xí)應(yīng)用與會計科目教學(xué)。陳莉（2008）提出運用會計圖解教學(xué)法要求教師吃透教材、系統(tǒng)歸納，有利于學(xué)生提綱挈領(lǐng)地掌握所學(xué)知識。陳牡丹（2009）以概念構(gòu)圖法融入會計案例，發(fā)現(xiàn)多數(shù)學(xué)生肯定概念構(gòu)圖法對于厘清題意、擬定解題計劃、搜尋及應(yīng)用相關(guān)會計原則與概念有益。莫錦笑（2009）認(rèn)為在各種教學(xué)方法中，會計學(xué)原理課程的教學(xué)如果較多地使用圖解教學(xué)法和案例教學(xué)法，教學(xué)效果會更好。馮建榮（2009）強調(diào)加強會計學(xué)教學(xué)的系統(tǒng)性，突出教學(xué)重點、難點與特點，應(yīng)較多地應(yīng)用圖解教學(xué)法。陳其末（2010）在多年的銀行會計教學(xué)實踐中發(fā)現(xiàn)，運用圖解教學(xué)法往往會收到很好的教學(xué)效果，在銀行會計教學(xué)中應(yīng)大力提倡圖解教學(xué)法，應(yīng)當(dāng)把圖解教學(xué)法作為銀行會計教學(xué)方法的核心內(nèi)容。容輝（2010）認(rèn)為基礎(chǔ)會計學(xué)課程教學(xué)方法改進中應(yīng)較多地應(yīng)用圖解教學(xué)法和案例教學(xué)法。肖建義（2011）認(rèn)為會計教學(xué)實踐證明圖示教學(xué)法是一種非常有效的會計教學(xué)方法，使學(xué)生對枯燥乏味、晦澀難懂、抽象的會計知識理解得更容易、更透徹、更深刻。任麗麗（2011）通過教學(xué)實踐活動認(rèn)為會計教學(xué)，尤其是非經(jīng)濟類專業(yè)會計教學(xué)中，最能取得滿意效果的是圖解教學(xué)法和案例教學(xué)法。吳娟娟、周臺龍（2012）實證研究發(fā)現(xiàn)圖解法有助于提高學(xué)生學(xué)習(xí)成本會計的成效。姚艷（2012）、姚艷、徐海清（2014）認(rèn)為將圖解教學(xué)法應(yīng)用于基礎(chǔ)會計學(xué)教學(xué)中有助于提高學(xué)習(xí)者注意力，激發(fā)學(xué)習(xí)者學(xué)習(xí)動機。郭紅彩（2014）采用DID模型對概念構(gòu)圖法在會計學(xué)教學(xué)中的應(yīng)用和效果進行了探討，研究發(fā)現(xiàn)概念構(gòu)圖法的確對學(xué)生產(chǎn)生了較好的效果，幫助學(xué)生跨越會計核算的障礙，使學(xué)生能從瑣碎枯燥的會計分錄中解脫出來，有利用激發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣。該方法也可延伸到財務(wù)管理等課程中。
綜上所述，在國內(nèi)越來越多的教育者將圖解教學(xué)法應(yīng)用于“會計學(xué)”等相關(guān)課程，收到了良好的教學(xué)效果。筆者在“會計學(xué)”課程教學(xué)實踐中嘗試以問題導(dǎo)向式教學(xué)法為引導(dǎo)，以圖解教學(xué)法為主體，以案例教學(xué)法為載體，不斷豐富圖解教學(xué)法的內(nèi)涵。
3 圖解教學(xué)法應(yīng)用特點分析
3.1 化繁為簡，突出要點
“會計學(xué)”課程中涉及大量的會計學(xué)專業(yè)術(shù)語，這對初學(xué)者而言是一個難點。在教學(xué)實踐中，筆者認(rèn)為圖解教學(xué)法有助于將這些繁雜的基本概念通過簡單、形象的圖示展現(xiàn)出來，使學(xué)生既能快速把握相關(guān)基本概念的要點，又能全面、完整地理解這些基本概念，為后續(xù)學(xué)習(xí)打好基礎(chǔ)。例如：會計對象、會計要素、會計科目、賬戶等專業(yè)術(shù)語對于初學(xué)者而言比較抽象，教師通過簡潔的圖示講授這些基本概念，化繁為簡、突出要點，有助于初學(xué)者理解和學(xué)習(xí)。如圖1所示。
3.2 化零為整，強調(diào)整體
“會計學(xué)”課程圍繞企業(yè)資金運動發(fā)生的一系列經(jīng)濟交易進行確認(rèn)、計量、記錄與列報，為相關(guān)決策者提供經(jīng)濟信息，提高企業(yè)經(jīng)濟效益。該課程主要講述會計基本理論、會計核算方法與會計組織程序等。在教學(xué)實踐中，筆者認(rèn)為圖解教學(xué)法有助于將企業(yè)紛繁復(fù)雜的經(jīng)濟交易、豐富多彩的財務(wù)活動、縱橫交錯的財務(wù)關(guān)系等零零散散的每一個知識點以企業(yè)資金運動為主線連接成知識鏈條，使學(xué)生在學(xué)習(xí)每一個知識點的同時能全面理解和把握知識點之間的關(guān)聯(lián)性，從整體上把握知識脈絡(luò)。例如：以企業(yè)資金運動為主線，將會計對象―會計要素―會計科目―賬戶―賬簿―財務(wù)報表等知識點通過圖解教學(xué)法可化零為整，有助于學(xué)生理解每個知識點及知識鏈條。如圖2所示。
3.3 化整為零，拓展鏈接
“會計學(xué)”課程內(nèi)容與“財務(wù)管理”、“財務(wù)分析”、“管理會計”、“經(jīng)濟法”、“稅法”、“審計”、“戰(zhàn)略管理”、“管理學(xué)”等課程相關(guān)內(nèi)容緊密聯(lián)系。在教學(xué)實踐中，筆者認(rèn)為圖解教學(xué)法有助于學(xué)生在把握“會計學(xué)”課程本身知識脈絡(luò)的同時，鏈接相關(guān)課程的相關(guān)內(nèi)容，有助于學(xué)習(xí)者理解和把握課程之間的關(guān)聯(lián)，構(gòu)建系統(tǒng)的開放式知識網(wǎng)絡(luò)。例如：企業(yè)以資金運動為主線發(fā)生的籌資、投資、營運及收益分配活動是“會計學(xué)”課程核算的主要內(nèi)容，也是“財務(wù)管理”課程管理的主要內(nèi)容，但是分析的角度不同，這些財務(wù)活動的結(jié)果都會集中反映在會計工作的成果“財務(wù)報表”中，這也是“財務(wù)分析”課程分析的依據(jù)和主要內(nèi)容?！皶媽W(xué)”課程重核算、“財務(wù)管理”課程重管理與決策、“財務(wù)分析”課程重分析與決策。與此同時，企業(yè)的上述財務(wù)活動與“經(jīng)濟法”、“稅法”、“管理會計”、“審計”、“戰(zhàn)略管理”、“管理學(xué)”課程的相關(guān)知識點相關(guān)聯(lián)。教師通過圖解教學(xué)法鏈接相關(guān)課程知識點有助于學(xué)生舉一反三、融會貫通地學(xué)習(xí)“會計學(xué)”及相關(guān)課程。如圖3所示。
4 圖解教學(xué)法應(yīng)用要點分析
4.1 圖示準(zhǔn)確性
在教學(xué)實踐中應(yīng)用圖解教學(xué)法的第一個挑戰(zhàn)在于圖示的準(zhǔn)確性。無論是表達(dá)“會計學(xué)”課程中的基本概念與基本方法，還是知識點之間的聯(lián)系，以及課程之間的鏈接，都要求教師保證提供圖示的準(zhǔn)確性。這就要求教師吃透教材、全面、系統(tǒng)、深入地掌握課程基本知識點、重點與難點以及課程之間的關(guān)聯(lián)性。
4.2 圖示簡潔性
在教學(xué)實踐中應(yīng)用圖解教學(xué)法的第二個挑戰(zhàn)在于圖示的簡潔性。只有簡潔的圖示才能發(fā)揮提綱挈領(lǐng)、突出要點的作用。只有簡潔的圖示才能吸引和激發(fā)學(xué)生的學(xué)習(xí)興趣。只有簡潔的圖示才能起到事半功倍的作用。這就要求教師把握課程要點與實質(zhì)以及相關(guān)構(gòu)圖技巧。
4.3 圖示完整性
在教學(xué)實踐中應(yīng)用圖解教學(xué)法的第三個挑戰(zhàn)在于圖示的完整性。無論是表達(dá)基本概念、基本方法，還是強調(diào)重點與難點，只有完整的圖示才能保證所呈現(xiàn)內(nèi)容的完整性與系統(tǒng)性，使學(xué)習(xí)者全面地理解和掌握學(xué)習(xí)內(nèi)容，構(gòu)建知識鏈條與網(wǎng)絡(luò)。這就要求教師系統(tǒng)、完整地把握課程及課程之間的聯(lián)系。
5 圖解教學(xué)法應(yīng)用融合
在“會計學(xué)”教學(xué)實踐中，圖解教學(xué)法的確是一種高效的教學(xué)方法，但并不是唯一的教學(xué)方法。在教學(xué)過程中，結(jié)合課程內(nèi)容，教師將圖解教學(xué)法與問題導(dǎo)向式教學(xué)法、案例式教學(xué)法、啟發(fā)式教學(xué)法、自學(xué)式教學(xué)法等方法融合應(yīng)用會錦上添花。筆者認(rèn)為圖解教學(xué)法應(yīng)用融合需要注意以下三個要點。
5.1 問題導(dǎo)向式教學(xué)法為引導(dǎo)
在“會計學(xué)”課程教學(xué)過程中，教師不僅要引領(lǐng)學(xué)生思考、學(xué)習(xí)課程知識，還要肩負(fù)培養(yǎng)學(xué)生自主探索學(xué)習(xí)的能力，因此教師以問題導(dǎo)向式教學(xué)法為引導(dǎo)，結(jié)合課程內(nèi)容，不斷提出問題，引導(dǎo)學(xué)生積極思考，不僅有助于學(xué)習(xí)者學(xué)習(xí)課程知識，還有助于培養(yǎng)學(xué)習(xí)者的自學(xué)能力。
5.2 圖解教學(xué)法為主體
在“會計學(xué)”課程教學(xué)過程中以問題導(dǎo)向式教學(xué)方法為引導(dǎo)提出問題，以圖解教學(xué)法作為主要教學(xué)方法分析問題、解決問題，能幫助學(xué)生輕松入門、把握要點、由點到線、由線到面、由面到網(wǎng)，系統(tǒng)學(xué)習(xí)和理解相關(guān)知識。
5.3 案例式教學(xué)法為載體
在“會計學(xué)”課程教學(xué)過程中，教師在每章開篇和小結(jié)時結(jié)合實際案例圍繞章節(jié)基本知識點、重點與難點提出問題，要求學(xué)習(xí)者在學(xué)習(xí)過程中應(yīng)用圖示分析問題、解決問題，有助于學(xué)習(xí)者融會貫通、學(xué)以致用，系統(tǒng)理解和應(yīng)用章節(jié)知識。
在整個教學(xué)過程中圖示教學(xué)法應(yīng)用融合的要點是教師以問題導(dǎo)向式教學(xué)法為引導(dǎo)、以圖解教學(xué)法為主體、以案例教學(xué)法為載體系統(tǒng)教學(xué)。如圖4所示。
6 結(jié)論
從20世紀(jì)70年代末國外學(xué)者開始研究概念構(gòu)圖教學(xué)法到20世紀(jì)80年代末中國臺灣學(xué)者在中級會計學(xué)領(lǐng)域探索概念構(gòu)圖實驗教學(xué)，21世紀(jì)更多的教師在不同學(xué)科教學(xué)領(lǐng)域特別是會計學(xué)教學(xué)領(lǐng)域?qū)嵺`著圖解教學(xué)法。實踐證明，圖解教學(xué)法是一種高效的教學(xué)方法。
筆者認(rèn)為在酒店管理專業(yè)“會計學(xué)”課程中應(yīng)用圖解教學(xué)法，可以發(fā)揮其化繁為簡、突出要點;化零為整、強調(diào)整體;化整為零、拓展鏈接的特點。同時，以圖解教學(xué)法為主體，融合應(yīng)用問題導(dǎo)向式教學(xué)法和案例教學(xué)法有助于學(xué)生全面、深入地學(xué)習(xí)“會計學(xué)”課程。
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