時(shí)間：2023-03-17 18:00:58
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關(guān)鍵詞：社會(huì)經(jīng)濟(jì)；經(jīng)濟(jì)背景；現(xiàn)實(shí)意義；戰(zhàn)略成本；成本管理
Abstract:Placesoneselfinthepresentageknowledgeeconomytide,weconstantlydonotfeelattheappointedtimeagenerationoftransformationtotheeconomicalmovementandthebusinessmanagementprofoundinfluence.Thescienceandtechnologyprogressesbyleapsandbounds,theemergentindustryemergesoneafteranotherincessantly,customerdemandpersonalization,multi-changesandenterpriseproductmultiplicationandalonespecialization,thusmakestheenterpriseinternationalizationtendencytospeedupdaybyday,theglobalcharactercompetesincreasinglyfiercely,theenterpriseexternalenvironmentuncertaintydegreedeepens,theforceenterprisetoscrambleforthemarketandthesurvivaldevelopmentopportunities,changesinthemanagementandoperationtheshort-termgoalthelong-rangeobjective,changestheoverallimportancedecision-makingandthemanagementbythespecializedfunctionmanagementandoperation,themanagementactivitywillenhancetothestrategiclevel,formsstrategicandthestrategicmanagementidea.
keyword:Socialeconomy;Economicbackground;Practicalsignificance;Strategiccost;Costmanagement
一、戰(zhàn)略成本管理產(chǎn)生的社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景
從50年代起，世界進(jìn)入了一個(gè)更新的時(shí)代（有人稱為后工業(yè)時(shí)代或突變時(shí)代）。進(jìn)入50年代后，顧客的需求有了很大的變化，企業(yè)的政治、經(jīng)濟(jì)、文化和自然環(huán)境與過(guò)去相比競(jìng)爭(zhēng)更加激烈，科學(xué)技術(shù)高速發(fā)展，從而使企業(yè)面臨著許多嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)和許多難以預(yù)料的突發(fā)事件。這個(gè)時(shí)代的主要特征是：（1）需求結(jié)構(gòu)發(fā)生變化?；鞠M(fèi)品的需求已經(jīng)達(dá)到飽和，社會(huì)已從對(duì)生活“數(shù)量”的需要轉(zhuǎn)向?qū)ι睢百|(zhì)量”的需要，需求發(fā)生了多樣化的轉(zhuǎn)變。（2）科學(xué)技術(shù)水平不斷提高。推動(dòng)和加速了產(chǎn)品和制造工藝的發(fā)展，生產(chǎn)了許多屬于“創(chuàng)造需要”性的產(chǎn)品，同時(shí)，也加強(qiáng)了企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)。（3）全球性競(jìng)爭(zhēng)日益激烈。資本輸出、跨國(guó)公司的迅猛發(fā)展，既給企業(yè)提供了新的機(jī)遇，也給企業(yè)帶來(lái)巨大風(fēng)險(xiǎn)。（4）社會(huì)、政府和顧客等提高了對(duì)企業(yè)的要求和限制。由于經(jīng)濟(jì)波動(dòng)、通貨膨脹、壟斷行為、環(huán)境污染等，引起了社會(huì)、政府、顧客對(duì)企業(yè)的不滿，從而提高了對(duì)企業(yè)的要求，并提出了許多對(duì)企業(yè)的限制。（5）資源短缺，突發(fā)事件不斷出現(xiàn)。這些特點(diǎn)，使企業(yè)外部成為一種特別龐大的、復(fù)雜的、不熟悉的、變化的、難以預(yù)料的環(huán)境，企業(yè)面臨著許多生死攸關(guān)的挑戰(zhàn)。在這種情況下，企業(yè)界必須對(duì)環(huán)境進(jìn)行深入分析，采取新的管理方式，謀求企業(yè)的生存和發(fā)展，強(qiáng)化企業(yè)經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略等戰(zhàn)略管理勢(shì)在必行。隨著管理觀念的變化，許多新的管理技術(shù)出現(xiàn)了，如質(zhì)量成本管理，作業(yè)成本管理等。
正是由于時(shí)代的變革導(dǎo)致了企業(yè)經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化，經(jīng)營(yíng)環(huán)境的變化推動(dòng)了管理科學(xué)的發(fā)展，順應(yīng)這一發(fā)展趨勢(shì)，戰(zhàn)略管理就應(yīng)運(yùn)而生。戰(zhàn)略管理的核心是要尋求企業(yè)持之以恒的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)是一切戰(zhàn)略的核心，它歸根結(jié)底來(lái)源于企業(yè)能夠?yàn)榭蛻魟?chuàng)造的價(jià)值，這一價(jià)值要超過(guò)該企業(yè)創(chuàng)造它的成本。價(jià)值是客戶愿意為其所需要的東西所付的價(jià)款。超額價(jià)值來(lái)自于以低于競(jìng)爭(zhēng)廠商的價(jià)格而提供同等的受益，或提供的非同一般的受益足以抵消其高價(jià)而有余。競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)有兩種基本形式，即成本領(lǐng)先和別具一格（標(biāo)新立異）。一個(gè)企業(yè)要獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)就需要做出抉擇，即企業(yè)要就爭(zhēng)取哪一種優(yōu)勢(shì)和在什么范圍內(nèi)爭(zhēng)取優(yōu)勢(shì)的問(wèn)題做出選擇?！叭f(wàn)事都要領(lǐng)先，事事都要每人滿意”的想法只會(huì)造成戰(zhàn)略上的平庸和經(jīng)濟(jì)效益的低下，因?yàn)檫@往往意味著一個(gè)企業(yè)根本沒(méi)有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)可言。
企業(yè)管理觀念和管理技術(shù)的上述變化，對(duì)傳統(tǒng)的成本管理產(chǎn)生了巨大的沖擊，要求成本管理更新觀念。變革技術(shù)。成本管理專家和學(xué)者必然面對(duì)這樣的事實(shí)：（1）戰(zhàn)略管理要求獲得具有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的成本資料，如果成本管理者不能提供相關(guān)信息，則生產(chǎn)主管、營(yíng)銷經(jīng)理就會(huì)去擴(kuò)展自己獲得的信息系統(tǒng)，如果這樣，必將引起企業(yè)管理的混亂。一個(gè)組織只能有一個(gè)成本信息系統(tǒng)。（2）在新的管理環(huán)境下，傳統(tǒng)成本管理會(huì)計(jì)自身的缺陷（如管理觀念、管理方法、管理對(duì)象等）顯露無(wú)疑，要改變這些缺陷，必須尋求新的管理思想、技術(shù)和方法。為了適應(yīng)戰(zhàn)略管理的需要，一方面將成本管理會(huì)計(jì)導(dǎo)入企業(yè)戰(zhàn)略管理并與之相融合。另一方面，在成本管理會(huì)計(jì)中引入戰(zhàn)略管理思想，實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略意義上的功能擴(kuò)展，從而形成了戰(zhàn)略成本管理（StratehicCostManagement，SCM）。戰(zhàn)略成本管理最早于80年代由英國(guó)學(xué)者提出，美國(guó)學(xué)者邁克爾。波特在《競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略》和《競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)》兩書中列專章探討“成本優(yōu)勢(shì)”。成本優(yōu)勢(shì)是企業(yè)可能擁有的兩種競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)之一。成本對(duì)于別具一格戰(zhàn)略也極為重要，因?yàn)閯e具一格的企業(yè)必須保持與其競(jìng)爭(zhēng)者近似的成本。除非由此而得的溢價(jià)超過(guò)別具一格的成本，否則別具一格者就不能取得出色的業(yè)績(jī)。企業(yè)管理者認(rèn)識(shí)到了成本在競(jìng)爭(zhēng)中的重要地位，許多戰(zhàn)略計(jì)劃都把建立“成本領(lǐng)先”（costleadership）或“成本削減”（costreduction）作為目標(biāo)。如果一個(gè)企業(yè)能夠取得并保持全面的成本領(lǐng)先，那么，它只要能使價(jià)格相等或接近產(chǎn)業(yè)的平均價(jià)格水平，就會(huì)成為所在產(chǎn)業(yè)的佼佼者。當(dāng)成本領(lǐng)先的企業(yè)的價(jià)格相當(dāng)于或低于其競(jìng)爭(zhēng)廠商時(shí)，它的成本地位就會(huì)轉(zhuǎn)化為高收益。然而，一個(gè)在成本上領(lǐng)先地位的企業(yè)也不能忽視產(chǎn)品的別具一格，一旦成本領(lǐng)先的企業(yè)的產(chǎn)品在客戶眼里不被看作是與其他廠商的產(chǎn)品不相上下或可被接受時(shí)，該企業(yè)就不得不削減價(jià)格，使其售價(jià)低于競(jìng)爭(zhēng)者，以增加銷售額。這就可能抵消了它有利的成本地位所帶來(lái)的好處。在波特研究的基礎(chǔ)上，美國(guó)學(xué)者于1993年出版了《戰(zhàn)略成本管理》（J.K.shank等）的專著，使戰(zhàn)略成本管理更加具體化。近年來(lái)，在英美日等發(fā)達(dá)國(guó)家戰(zhàn)略成本管理已成為企業(yè)加強(qiáng)成本管理，取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的有力武器。日本學(xué)者又進(jìn)一步將戰(zhàn)略成本管理推廣到企業(yè)界（夏寬云，1998）。
不難看出，戰(zhàn)略成本管理的產(chǎn)生一方面是為了適應(yīng)企業(yè)戰(zhàn)略管理的需要，另一方面則企業(yè)傳統(tǒng)成本管理體系自身缺陷、自身變革的需要。
二、戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)涵和特點(diǎn)
戰(zhàn)略成本管理指管理人員運(yùn)用專門方法提供企業(yè)本身及其競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的分析資料，幫助管理者形成和評(píng)價(jià)企業(yè)戰(zhàn)略，從而創(chuàng)造競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，以達(dá)到企業(yè)有效地適應(yīng)外部持續(xù)變化的環(huán)境的目的。戰(zhàn)略成本管理的首要任務(wù)是關(guān)注成本戰(zhàn)略空間、過(guò)程、業(yè)績(jī)，可表述為“不同戰(zhàn)略選擇下如何組織成本管理”。即將成本信息貫穿于戰(zhàn)略管理整個(gè)循環(huán)過(guò)程之中，通過(guò)對(duì)公司成本結(jié)構(gòu)、成本行為的全面了解、控制與改善，尋求長(zhǎng)久的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。正如波特所講的取得“成本優(yōu)勢(shì)”（Porter，1985）。成本優(yōu)勢(shì)是戰(zhàn)略成本管理的核心。而傳統(tǒng)的成本管理是要實(shí)現(xiàn)“降低成本”。不難看出，“降低成本”與“成本優(yōu)勢(shì)”是兩個(gè)有著不同內(nèi)涵的概念，有著本質(zhì)的區(qū)別。通過(guò)分析比較傳統(tǒng)成本管理和戰(zhàn)略成本管理，可以總結(jié)出戰(zhàn)略成本管理的特點(diǎn)：
1.長(zhǎng)期性。戰(zhàn)略成本管理的宗旨，是為了取得長(zhǎng)期持久的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，以便企業(yè)長(zhǎng)期生存和發(fā)展，立足于長(zhǎng)遠(yuǎn)的戰(zhàn)略目標(biāo)。而傳統(tǒng)的成本管理則立足于短期的成本管理，而未從長(zhǎng)遠(yuǎn)的持續(xù)地降低成本的策略上考慮，屬于戰(zhàn)術(shù)性的成本管理。比如企業(yè)進(jìn)行人工成本管理，按“降低成本”，企業(yè)宜雇傭年齡相對(duì)較大、技術(shù)熟練程度高的員工以便降低人工成本。以“成本優(yōu)勢(shì)”標(biāo)準(zhǔn)衡量，企業(yè)宜從長(zhǎng)遠(yuǎn)出發(fā)雇傭?qū)δ贻p、文化程度高的員工，利用學(xué)習(xí)曲線，以獲得較長(zhǎng)時(shí)期的成本優(yōu)勢(shì)。
2.外延性。戰(zhàn)略成本管理的著眼點(diǎn)是外部環(huán)境，將成本管理外延向前延伸到采購(gòu)環(huán)節(jié)，乃至研究開發(fā)與設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)，向后還必須考慮售后服務(wù)環(huán)節(jié)。既要重視與上游供應(yīng)商的聯(lián)系，也應(yīng)重視與下游客戶和經(jīng)銷商的聯(lián)結(jié)?？傊?，應(yīng)把企業(yè)成本管理納入整個(gè)市場(chǎng)環(huán)境中予以全面考察。只有對(duì)企業(yè)所處環(huán)境的正確分析和判斷，才能預(yù)測(cè)和控制風(fēng)險(xiǎn)，根據(jù)企業(yè)自身的特點(diǎn)，確定和實(shí)施正確適當(dāng)?shù)墓芾響?zhàn)略，把握機(jī)遇，主動(dòng)積極地適應(yīng)和駕馭外界環(huán)境，在競(jìng)爭(zhēng)中取得主動(dòng)，最終實(shí)現(xiàn)預(yù)定的企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)。而傳統(tǒng)成本管理的對(duì)象主要是企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)過(guò)程，而對(duì)企業(yè)的供應(yīng)與銷售環(huán)節(jié)則考慮不多，對(duì)于企業(yè)外部的價(jià)值鏈更是視而不見。
3.全局性。戰(zhàn)略成本管理以企業(yè)的全局為對(duì)象，根據(jù)企業(yè)總體發(fā)展戰(zhàn)略而制定的。它把企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)和外部環(huán)境綜合起來(lái)，企業(yè)的價(jià)值鏈貫穿于企業(yè)內(nèi)部自身價(jià)值創(chuàng)造作業(yè)和企業(yè)外部?jī)r(jià)值轉(zhuǎn)移作業(yè)的二維空間，價(jià)值鏈不同于價(jià)值增值，它是更廣闊的外在于企業(yè)的價(jià)值系統(tǒng)鏈，企業(yè)不過(guò)是整個(gè)價(jià)值創(chuàng)造作業(yè)全部鏈節(jié)中的一部分，一個(gè)鏈節(jié)。因此，戰(zhàn)略成本管理從企業(yè)所處的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境出發(fā)，其成本管理不僅包括企業(yè)內(nèi)部的價(jià)值鏈分析，而且包括競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手價(jià)值鏈分析和企業(yè)所處行業(yè)的價(jià)值鏈分析，從而達(dá)到知己知彼，洞察全局的目的，本文來(lái)自范文中國(guó)網(wǎng)。并由此形成價(jià)值鏈的各種戰(zhàn)略。而傳統(tǒng)成本管理的“降低成本”則是站在某一企業(yè)的角度，加強(qiáng)成本管理使其成本最低，成本最低并不表明企業(yè)能夠在競(jìng)爭(zhēng)中獲得成本優(yōu)勢(shì)。如為了降低成本，采用代用材料，可能使產(chǎn)品質(zhì)量有所下降。而進(jìn)行技術(shù)改造和更新，可能導(dǎo)致企業(yè)的成本略有上升，但同時(shí)可以使產(chǎn)品質(zhì)量大大提高，增加產(chǎn)品的附加值，實(shí)現(xiàn)最佳的成本效益比，從而使企業(yè)獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)——成本領(lǐng)先。
4.抗?fàn)幮?。企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo)——成本優(yōu)勢(shì)，是關(guān)于企業(yè)在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中如何與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手抗衡的基本競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略之一，同時(shí)也是企業(yè)針對(duì)來(lái)自各方面的許多沖擊、壓力、威脅和困難，迎接這些挑戰(zhàn)的行動(dòng)方案。它與傳統(tǒng)的較少考慮競(jìng)爭(zhēng)、挑戰(zhàn)而單純?yōu)榱烁纳破髽I(yè)現(xiàn)狀、增加經(jīng)濟(jì)效益的成本管理方法不同。只有當(dāng)這些成本管理工作與強(qiáng)化企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力量和迎接挑戰(zhàn)直接相關(guān)、具有戰(zhàn)略意義時(shí)，才能構(gòu)成戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)容。正如前文所述，戰(zhàn)略成本管理之所以產(chǎn)生和發(fā)展，就是因?yàn)槠髽I(yè)面臨著激烈的競(jìng)爭(zhēng)、嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，企業(yè)推行戰(zhàn)略成本管理就是為了實(shí)現(xiàn)成本領(lǐng)先，取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，戰(zhàn)勝對(duì)手，保證自己的生存和發(fā)展.
三、戰(zhàn)略成本管理的現(xiàn)實(shí)意義
戰(zhàn)略成本管理的實(shí)質(zhì)是尋求成本優(yōu)勢(shì)（或成本領(lǐng)先）。研究和推行戰(zhàn)略成本管理具有很強(qiáng)的現(xiàn)實(shí)意義。
1.戰(zhàn)略成本管理的形成和發(fā)展是現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)和競(jìng)爭(zhēng)的必然結(jié)果。前文已述，近二十年來(lái)企業(yè)環(huán)境發(fā)生了急劇的變化，全球性競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，為了適應(yīng)這種競(jìng)爭(zhēng)的需要，戰(zhàn)略成本管理應(yīng)運(yùn)而生。不言而喻，成本是決定企業(yè)產(chǎn)品或勞務(wù)在競(jìng)爭(zhēng)中能否取得份額以及占有多少份額的關(guān)鍵因素，而影響競(jìng)爭(zhēng)成本的核心是企業(yè)的戰(zhàn)略成本，而非傳統(tǒng)的經(jīng)營(yíng)成本。在戰(zhàn)略成本管理中，波特為我們提出了戰(zhàn)略分析的方法：即首先分析企業(yè)的產(chǎn)品所處的市場(chǎng)生命周期和市場(chǎng)份額等，然后確定其應(yīng)采取的戰(zhàn)略。對(duì)于不同的產(chǎn)品應(yīng)采取不同的市場(chǎng)戰(zhàn)略，是以產(chǎn)品差異戰(zhàn)略取勝（在成本差距不可能拉大的情況下生產(chǎn)比對(duì)手更優(yōu)、更獨(dú)特的產(chǎn)品以顯示差異，吸引顧客），還是以成本領(lǐng)先戰(zhàn)略取勝（在產(chǎn)品性能與質(zhì)量不可能會(huì)有差別的情況下努力降低成本、降低售價(jià)來(lái)取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)）。采取產(chǎn)品差異戰(zhàn)略可以通過(guò)培養(yǎng)顧客對(duì)品牌的忠誠(chéng)度，優(yōu)良服務(wù)，產(chǎn)品設(shè)計(jì)等方法實(shí)現(xiàn)；而成本領(lǐng)先戰(zhàn)略則可以通過(guò)大量生產(chǎn)、學(xué)習(xí)曲線效應(yīng)，嚴(yán)格的成本控制等方法來(lái)實(shí)現(xiàn)。
2.是建立和完善現(xiàn)代成本管理體系，加強(qiáng)企業(yè)成本管理的必然要求。現(xiàn)代成本管理是企業(yè)全員管理、全過(guò)程管理、全環(huán)節(jié)管理和全方位管理，是商品使用價(jià)值和商品價(jià)值結(jié)合的管理，是經(jīng)濟(jì)和技術(shù)結(jié)合的管理。在現(xiàn)代成本管理中，戰(zhàn)略成本管理占有十分重要的地位，它突破了傳統(tǒng)成本管理把成本局限在微觀層面上的研究領(lǐng)域，把重心轉(zhuǎn)向企業(yè)整體戰(zhàn)略這一更為廣闊的研究領(lǐng)域，諸如生產(chǎn)關(guān)聯(lián)、采購(gòu)關(guān)聯(lián)、技術(shù)關(guān)聯(lián)、財(cái)務(wù)關(guān)聯(lián)、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手關(guān)聯(lián)中的成本分析等，有利企業(yè)正確地進(jìn)行成本預(yù)測(cè)、決策，從而正確地選擇企業(yè)的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略，正確處理企業(yè)發(fā)展與加強(qiáng)成本管理的關(guān)系，提高企業(yè)整體經(jīng)濟(jì)效益。
3.戰(zhàn)略成本管理的研究與實(shí)施，有利于改善和加強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理。在現(xiàn)代企業(yè)管理中，戰(zhàn)略管理在理論研究上已經(jīng)取得了豐碩的成果，國(guó)內(nèi)外已出版了許多著作，發(fā)表了許多研究文章。在實(shí)踐中，許多大公司設(shè)立了諸如“研究開發(fā)部”“戰(zhàn)略研究部”等企業(yè)戰(zhàn)略研究機(jī)構(gòu)，而在實(shí)際運(yùn)用中更多的著眼于戰(zhàn)略等經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略管理方面，較少涉及戰(zhàn)略成本管理。企業(yè)管理作為一個(gè)完善的系統(tǒng)，戰(zhàn)略成本管理是不可或缺部分，如何正確引進(jìn)和運(yùn)用戰(zhàn)略成本管理是我國(guó)會(huì)計(jì)管理值得深思的問(wèn)題。
企業(yè)資產(chǎn)重組與并購(gòu)是當(dāng)前我國(guó)企業(yè)界的熱門話題，我們從戰(zhàn)略成本管理的角度來(lái)簡(jiǎn)要分析一下四川峨鐵重組的價(jià)值鏈給企業(yè)帶來(lái)的成本和競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。
川投集團(tuán)通過(guò)電冶結(jié)合的方式整體兼并峨鐵廠從而控制四川峨鐵（現(xiàn)更名為“川投控股”）一舉帶動(dòng)搞活了嘉陽(yáng)電廠、嘉陽(yáng)煤礦和峨鐵三個(gè)國(guó)有企業(yè)，這樣將幾家劣勢(shì)企業(yè)重組從而發(fā)揮出整體效應(yīng)的辦法，在我國(guó)資產(chǎn)重組中具有典型意義（見《四川金融投資報(bào)》1998年10月29日）。重組后對(duì)峨鐵而言，占生產(chǎn)成本60％的電價(jià)將大幅降低，每年由此可節(jié)約成本幾千萬(wàn)元，同時(shí)通過(guò)調(diào)整，峨鐵的鐵合金產(chǎn)量可以上一個(gè)臺(tái)階，實(shí)現(xiàn)規(guī)模經(jīng)濟(jì)，單位固定費(fèi)用大為降低。對(duì)嘉陽(yáng)電廠、煤礦而言也有一個(gè)穩(wěn)定的銷售市場(chǎng)，使其銷售費(fèi)用大為降低。同時(shí)川投集團(tuán)還購(gòu)并了長(zhǎng)鋼股份，也為峨鐵的鐵合金銷路打下了良好的基礎(chǔ)。不難發(fā)現(xiàn)，這一系列重組并購(gòu)的內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈可以簡(jiǎn)化為：嘉陽(yáng)煤礦——煤嘉陽(yáng)電廠——電峨鐵廠——鐵合金長(zhǎng)鋼廠等，上述價(jià)值鏈中每一作業(yè)消耗資源，導(dǎo)致成本和產(chǎn)出效益。
關(guān)鍵詞：企業(yè)戰(zhàn)略成本
在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈的環(huán)境下,企業(yè)為了提高自身競(jìng)爭(zhēng)力，采取多種措施、多方面降低成本。然而效果甚微，甚至效益變得越來(lái)越低。究其原因，大多數(shù)企業(yè)在成本管理中只注重降低成本，控制支出，并沒(méi)有將成本控制同企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略聯(lián)系起來(lái)。因此，企業(yè)必須根據(jù)自身優(yōu)劣及外部環(huán)境，制定長(zhǎng)期的戰(zhàn)略規(guī)劃，以取得持續(xù)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)．
一、傳統(tǒng)企業(yè)成本管理中存在的問(wèn)題
（一）成本管理認(rèn)識(shí)偏差
部分企業(yè)成本管理的目標(biāo)仍為降低成本，但從現(xiàn)代成本管理的角度看，在科學(xué)技術(shù)及信息高速發(fā)展的今天，企業(yè)單純依靠成本的降低來(lái)獲取優(yōu)勢(shì)是不可能的。因?yàn)樵谀承┣闆r下企業(yè)降低成本，會(huì)導(dǎo)致產(chǎn)品質(zhì)量和效益下降，因而這種成本管理是一種消極的成本管理，會(huì)給企業(yè)帶來(lái)負(fù)面作用。
（二）成本管理與市場(chǎng)脫節(jié)
許多企業(yè)認(rèn)為產(chǎn)量越大，成本越低，利潤(rùn)越高，并不考慮市場(chǎng)對(duì)產(chǎn)品需求量的變化。按照成本習(xí)性劃分和核算成本，通過(guò)提高產(chǎn)量降低單位產(chǎn)品分擔(dān)的固定成本。造成的存貨積壓，將生產(chǎn)過(guò)程發(fā)生的成本轉(zhuǎn)移或隱藏于存貨，使得短期利潤(rùn)提高。此時(shí)一旦產(chǎn)品市場(chǎng)發(fā)生變化，企業(yè)為了盤活資金往往不得不低價(jià)拋售庫(kù)存商品，最終導(dǎo)致利潤(rùn)的降低。
（三）成本管理內(nèi)容不全面
許多企業(yè)只注重生產(chǎn)過(guò)程，產(chǎn)品制造中的成本管理，而忽視了供應(yīng)、銷售過(guò)程，產(chǎn)品前期設(shè)計(jì)、開發(fā)階段，以及人力成本、資本成本、環(huán)境成本等非物質(zhì)成本的管理。一些企業(yè)的事前成本管理薄弱，成本預(yù)測(cè)、成本決策缺乏規(guī)范性、制度性；成本計(jì)劃缺乏科學(xué)性、嚴(yán)肅性、可增可減，造成事中、事后成本管理的盲目性。
二、企業(yè)實(shí)行戰(zhàn)略成本管理的必要性
戰(zhàn)略成本管理是用于構(gòu)建與監(jiān)督企業(yè)戰(zhàn)略的有關(guān)企業(yè)及其競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的管理會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的提供與分析，是明確強(qiáng)調(diào)戰(zhàn)略問(wèn)題和所關(guān)注重點(diǎn)的一種管理會(huì)計(jì)方法。它通過(guò)運(yùn)用財(cái)務(wù)信息來(lái)發(fā)展卓越的戰(zhàn)略，以取得持久的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，從而更加拓展了管理會(huì)計(jì)的范圍。戰(zhàn)略成本管理是將企業(yè)的成本管理與該企業(yè)的戰(zhàn)略相結(jié)合，從戰(zhàn)略的高度對(duì)企業(yè)及其關(guān)聯(lián)企業(yè)的各項(xiàng)成本行為，成本結(jié)構(gòu)實(shí)施全面了解、分析、控制，從而為企業(yè)戰(zhàn)略管理提供決策信息，提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。區(qū)別于傳統(tǒng)的成本管理模式，戰(zhàn)略成本管理的特點(diǎn)主要體現(xiàn)在：成本內(nèi)容不斷拓展，企業(yè)更多關(guān)注的是所處環(huán)境及其環(huán)境因素對(duì)企業(yè)的影響，包括企業(yè)優(yōu)劣勢(shì)、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的威脅等，并依據(jù)自身所處的競(jìng)爭(zhēng)地位及時(shí)調(diào)整競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略；成本范圍不斷延伸，從企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈延伸到企業(yè)外部?jī)r(jià)值鏈；成本管理手段不斷豐富，已超越了傳統(tǒng)的格式化的成本報(bào)告、成本分析模式，注重定性因素對(duì)企業(yè)的影響，并利用財(cái)務(wù)的和非財(cái)務(wù)的各種成本信息服務(wù)于企業(yè)管理，促使企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展。
三、企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的特點(diǎn)
（一）對(duì)影響企業(yè)成本的因素分析的全面性和管理的整體性。
戰(zhàn)略成本管理是將管理置于影響企業(yè)成本的企業(yè)內(nèi)部與外部環(huán)境之中，全面分析影響企業(yè)成本的企業(yè)內(nèi)部與外部環(huán)境因素的。關(guān)于企業(yè)戰(zhàn)略成本管理需要分析的外部環(huán)境因素，外部環(huán)境因素為凡是對(duì)企業(yè)成本有影響的企業(yè)外部因素都是企業(yè)的，這些因素有政治法律、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)文化、技術(shù)和自然環(huán)境因素等，企業(yè)內(nèi)部基本環(huán)境因素有經(jīng)營(yíng)者與所有者的利益、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、企業(yè)管理、企業(yè)資源、企業(yè)文化等。對(duì)企業(yè)內(nèi)部與外部環(huán)境因素分析，就是要全面分析影響企業(yè)成本的內(nèi)部與外部有利和不利的因素，企業(yè)外部環(huán)境的有利和不利因素是機(jī)會(huì)和威脅因素，企業(yè)內(nèi)部環(huán)境的有利和不利因素是優(yōu)勢(shì)和劣勢(shì)因素。對(duì)影響企業(yè)成本的環(huán)境因素的全面分析，不僅要在空間范圍上進(jìn)行內(nèi)容和層次因素的分析，而且還要在時(shí)間上進(jìn)行前后的、將來(lái)與現(xiàn)在的聯(lián)系性環(huán)境因素的分析。只有從空間和時(shí)間范圍上全面分析影響企業(yè)成本的因素，才能有效地進(jìn)行企業(yè)戰(zhàn)略成本管理。企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的整體性表現(xiàn)在戰(zhàn)略成本管理與戰(zhàn)略管理總體目標(biāo)整體上的一致性、各個(gè)層次的戰(zhàn)略成本管理整體上的協(xié)調(diào)一致性及各個(gè)層次戰(zhàn)略決策與戰(zhàn)略實(shí)施過(guò)程的連接性上。企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的各個(gè)層次管理共同構(gòu)成了戰(zhàn)略成本管理的集合體。
（二）戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)確定的長(zhǎng)期性與短期性的結(jié)合。
戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo)，是企業(yè)考慮其內(nèi)部與外部環(huán)境的有利和不利因素，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)使命所確定的在較長(zhǎng)期限內(nèi)要求達(dá)到的成本管理結(jié)果。戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)包括了長(zhǎng)期目標(biāo)與短期目標(biāo)兩類。長(zhǎng)期目標(biāo)對(duì)短期目標(biāo)進(jìn)行控制，短期目標(biāo)從屬于長(zhǎng)期目標(biāo)，是長(zhǎng)期目標(biāo)的執(zhí)行目標(biāo)。戰(zhàn)略成本管理的短期目標(biāo)通常為1年，長(zhǎng)期目標(biāo)通常為3～5年或者更長(zhǎng)的時(shí)間。在長(zhǎng)期目標(biāo)中有若干個(gè)短期目標(biāo)。戰(zhàn)略成本管理的長(zhǎng)期目標(biāo)的確定，是從企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)的利益和發(fā)展的潛力上考慮的，忽視長(zhǎng)期目標(biāo)，只注意短期利益，就有可能使企業(yè)喪失獲得長(zhǎng)遠(yuǎn)的、更多的利益和長(zhǎng)期發(fā)展?jié)摿Φ臋C(jī)會(huì)。但是，如果只考慮長(zhǎng)期目標(biāo)，不設(shè)計(jì)分期實(shí)現(xiàn)長(zhǎng)期目標(biāo)的近期目標(biāo)，則長(zhǎng)期目標(biāo)也很難實(shí)現(xiàn)。企業(yè)的長(zhǎng)期目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)必須有短期目標(biāo)的執(zhí)行來(lái)保證。
（三）企業(yè)戰(zhàn)略成本決策的重大性。
企業(yè)作出的戰(zhàn)略成本決策，對(duì)企業(yè)長(zhǎng)久生存和發(fā)展目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)有深遠(yuǎn)性和根本性的影響。戰(zhàn)略成本決策的重大性表現(xiàn)在決定企業(yè)未來(lái)的成本發(fā)展方向、競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)、協(xié)同效應(yīng)和經(jīng)濟(jì)效益等方面。從總體上看，戰(zhàn)略成本決策的項(xiàng)目一般數(shù)額較大、影響面較寬、一個(gè)項(xiàng)目的成本全部得到補(bǔ)償?shù)臅r(shí)間較長(zhǎng)。正確的戰(zhàn)略成本決策，會(huì)給企業(yè)帶來(lái)長(zhǎng)久的經(jīng)濟(jì)利益；反之，錯(cuò)誤的戰(zhàn)略成本決策，會(huì)給企業(yè)造成重大的經(jīng)濟(jì)損失，甚至使企業(yè)破產(chǎn)倒閉。因此，企業(yè)戰(zhàn)略成本決策應(yīng)建立在對(duì)與企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境有聯(lián)系的重大問(wèn)題的深入了解、透徹分析和充分論證的基礎(chǔ)之上，不應(yīng)草率作出戰(zhàn)略成本決策。
參考文獻(xiàn)：
[1]王化成，楊景巖。試論戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)[J].會(huì)計(jì)研究，2006.
[2]劉慶元，劉寶宏。戰(zhàn)略管理：分析、制定與實(shí)施[M].大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2008.
與傳統(tǒng)成本管理相比,戰(zhàn)略成本管理的不同之處體現(xiàn)在:一是戰(zhàn)略成本管理的目的不僅在于降低成本,更重要的是為了建立和保持企業(yè)的長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì);二是戰(zhàn)略成本管理的范圍大為拓展,是全方位、多角度、突破企業(yè)邊界的成本管理;三是戰(zhàn)略成本管理的重點(diǎn)發(fā)生了轉(zhuǎn)移,重在成本避免,立足于預(yù)防[1]。
1.產(chǎn)品壽命周期的價(jià)值鏈分析
產(chǎn)品壽命周期是指產(chǎn)品的產(chǎn)生直至消亡所經(jīng)歷的期間,在不同的視角下表示不同的意義。從生產(chǎn)者角度看,原材料購(gòu)進(jìn)后,經(jīng)過(guò)工廠的制造、加工,形成半成品和產(chǎn)成品,最后包裝,經(jīng)過(guò)驗(yàn)收入庫(kù)形成產(chǎn)品的完整過(guò)程,可稱之為產(chǎn)品生產(chǎn)周期或制造周期。從整個(gè)企業(yè)角度看,產(chǎn)品的生產(chǎn)需要經(jīng)歷研究與開發(fā)、設(shè)計(jì)、制造和營(yíng)銷,即從產(chǎn)品產(chǎn)生到交付顧客的整個(gè)過(guò)程,這個(gè)過(guò)程由企業(yè)來(lái)完成,可稱之為企業(yè)產(chǎn)品壽命周期過(guò)程。從顧客的角度看,自產(chǎn)品購(gòu)入經(jīng)過(guò)使用磨損直至報(bào)廢的過(guò)程,是產(chǎn)品的使用周期,這也是生產(chǎn)者售后服務(wù)的過(guò)程,這一過(guò)程加上研發(fā)、制造和營(yíng)銷過(guò)程可稱之為顧客產(chǎn)品壽命周期。從社會(huì)角度看,任何產(chǎn)品都要經(jīng)過(guò)研發(fā)、制造、營(yíng)銷、顧客使用和產(chǎn)品廢棄等幾個(gè)階段,在顧客產(chǎn)品壽命周期的基礎(chǔ)上增加了產(chǎn)品的報(bào)廢過(guò)程,這一完整的過(guò)程可稱之為社會(huì)產(chǎn)品壽命周期[2]。
在以需求為導(dǎo)向的市場(chǎng)下,傳統(tǒng)的只關(guān)注產(chǎn)品制造周期的成本控制管理手段已經(jīng)不再適應(yīng)形勢(shì)的發(fā)展了。由于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)及技術(shù)環(huán)境的改變,成本控制從單純的生產(chǎn)階段擴(kuò)充到整個(gè)價(jià)值鏈上的成本控制。價(jià)值鏈分析是一種戰(zhàn)略性的分析工具。從戰(zhàn)略成本管理的層面上看,由于企業(yè)成本的發(fā)生與其價(jià)值活動(dòng)有著共生的關(guān)系,所有的成本都能夠分?jǐn)偟矫恳豁?xiàng)價(jià)值活動(dòng)之中,價(jià)值鏈分析可以衍生出企業(yè)的發(fā)展戰(zhàn)略,并且該戰(zhàn)略將會(huì)對(duì)企業(yè)的成本管理模式產(chǎn)生重大影響。企業(yè)價(jià)值鏈分析是將從原材料到最終消費(fèi)者之間的價(jià)值鏈分解成與戰(zhàn)略相關(guān)的活動(dòng),以便理解成本的性質(zhì)和差異產(chǎn)生的原因。分析的一般步驟為:第一,識(shí)別價(jià)值鏈,判斷價(jià)值活動(dòng)的內(nèi)容;第二,判定每種價(jià)值活動(dòng)的成本動(dòng)因及它們的相互作用,優(yōu)化、協(xié)調(diào)價(jià)值鏈之間的聯(lián)系;第三,通過(guò)控制成本動(dòng)因或重構(gòu)價(jià)值鏈,制定降低成本的策略,以從根本上改變其成本地位;第四,檢驗(yàn)成本削減的持久性。分解價(jià)值活動(dòng)的過(guò)程一般在業(yè)務(wù)單元范圍內(nèi)進(jìn)行,分解的原則通常為:具有不同的經(jīng)濟(jì)性;對(duì)經(jīng)營(yíng)的差異性產(chǎn)生潛在的影響;在成本中所占比例較大或比例成長(zhǎng)較快?？傊?價(jià)值鏈分析的核心是優(yōu)化作業(yè)鏈,盡可能消除不增加價(jià)值的作業(yè),盡可能提高可增加價(jià)值作業(yè)的運(yùn)作效率,減少資源的占用和消耗,增強(qiáng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。
對(duì)于價(jià)值鏈分析中優(yōu)化作業(yè)鏈的方法,管理者應(yīng)關(guān)注研發(fā)成本及產(chǎn)品售后成本。其中,研發(fā)成本雖然只占據(jù)整個(gè)產(chǎn)品成本資金的小部分,但研究與開發(fā)卻決定了產(chǎn)品成本的60%～80%,被研發(fā)所決定的產(chǎn)品成本屬于結(jié)構(gòu)性成本,是由企業(yè)研發(fā)部門的技術(shù)革新及產(chǎn)品的設(shè)計(jì)流程所決定的,很難在生產(chǎn)產(chǎn)品的過(guò)程中降低。傳統(tǒng)的成本管理不關(guān)注研發(fā)過(guò)程,而只關(guān)注于生產(chǎn)制造過(guò)程,只能控制占產(chǎn)品成本20%～40%的執(zhí)行成本,無(wú)法控制產(chǎn)品的結(jié)構(gòu)成本,這就僅僅從生產(chǎn)者的角度看待了產(chǎn)品壽命周期。從價(jià)值鏈的視角控制成本,需要管理層將成本控制的重點(diǎn)放在流程控制上,關(guān)注產(chǎn)品研發(fā)設(shè)計(jì)來(lái)控制產(chǎn)品流程,而不是放在部門的預(yù)算和成本上。同時(shí),從價(jià)值鏈上觀察流程的各項(xiàng)作業(yè),管理者可以確定哪些作業(yè)可以合并,哪些作業(yè)可以取消,哪些作業(yè)可以用更低成本的作業(yè)替代。價(jià)值鏈視角作為一種長(zhǎng)期增加利潤(rùn)、降低產(chǎn)品壽命周期成本的方法,應(yīng)該更多地關(guān)注消除或減少發(fā)生成本的作業(yè),而不僅僅是關(guān)注削減預(yù)算。航天企業(yè)的研發(fā)是產(chǎn)品價(jià)值鏈上至關(guān)重要的環(huán)節(jié),研發(fā)部門工作質(zhì)量、技術(shù)水平的高低,是航天企業(yè)產(chǎn)品成本高低的決定性因素。航天企業(yè)中管理者對(duì)成本的管理,尤其應(yīng)從價(jià)值鏈流程上關(guān)注產(chǎn)品成本的結(jié)構(gòu)性因素——研究與開發(fā)。
2.供應(yīng)商和購(gòu)買者之間的價(jià)值鏈分析
為了發(fā)掘價(jià)值鏈中成本降低和價(jià)值提高的機(jī)會(huì),許多購(gòu)買者和供應(yīng)商將彼此視為合作伙伴,而不再是敵對(duì)的關(guān)系。購(gòu)買者通過(guò)開發(fā)與某個(gè)供應(yīng)商的長(zhǎng)期合作伙伴關(guān)系,而減少了供應(yīng)商的數(shù)量。一旦供應(yīng)商和購(gòu)買者之間建立了相互信任的關(guān)系,雙方就可以分享彼此的內(nèi)部經(jīng)營(yíng)信息,從而共同解決所面臨的問(wèn)題。合作伙伴通過(guò)研究他們共同的價(jià)值鏈發(fā)現(xiàn)共同的機(jī)會(huì)。譬如說(shuō)供應(yīng)商的工程師只要對(duì)購(gòu)買者的技術(shù)規(guī)格稍加修改,就可以大幅度降低供應(yīng)商的制造成本,其結(jié)果僅僅是導(dǎo)致購(gòu)買者的加工成本略有增加。通過(guò)共同工作,雙方可以確定降低總成本和分享增加利潤(rùn)的最佳工藝流程的改進(jìn)方法。航天企業(yè)有供應(yīng)商與購(gòu)買者的雙重身份,由于其戰(zhàn)略行業(yè)的特點(diǎn),其供應(yīng)商與購(gòu)買者也相對(duì)固定,因此更應(yīng)從價(jià)值鏈角度促進(jìn)彼此的合作伙伴關(guān)系,以此角度從戰(zhàn)略上控制成本。
二、戰(zhàn)略成本管理中的作業(yè)成本管理
作業(yè)成本管理是以提高客戶價(jià)值、增加企業(yè)利潤(rùn)為目標(biāo)的,基于作業(yè)成本法的新型集中化管理方法。作業(yè)成本法是戰(zhàn)略成本管理中的重要成本管理戰(zhàn)術(shù),是以“成本驅(qū)動(dòng)因素”理論為基本依據(jù),根據(jù)產(chǎn)品生產(chǎn)或經(jīng)營(yíng)過(guò)程中發(fā)生和形成的產(chǎn)品與作業(yè),對(duì)成本發(fā)生的動(dòng)因加以正確分析,選擇“作業(yè)”為成本計(jì)算的對(duì)象,歸集和分配生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用,進(jìn)而形成控制和節(jié)約成本的一種成本核算與成本控制相結(jié)合的全面成本管理制度。
1.作業(yè)成本管理適用的行業(yè)及應(yīng)具備的條件
作業(yè)成本法的使用條件,“從西方國(guó)家應(yīng)用作業(yè)成本法的經(jīng)驗(yàn)來(lái)看,具備下列條件的企業(yè)應(yīng)用作業(yè)成本法較為有利:間接費(fèi)用占全部制造成本的比重較高;管理當(dāng)局對(duì)傳統(tǒng)成本計(jì)算系統(tǒng)提供信息的準(zhǔn)確程度不滿意;生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)十分復(fù)雜;產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)十分復(fù)雜;產(chǎn)品工藝復(fù)雜多變,經(jīng)常發(fā)生調(diào)整準(zhǔn)備成本;經(jīng)常調(diào)整生產(chǎn)作業(yè),但很少相應(yīng)調(diào)整會(huì)計(jì)核算系統(tǒng);企業(yè)擁有現(xiàn)代化的計(jì)算機(jī)技術(shù)和自動(dòng)化生產(chǎn)設(shè)備;較好地實(shí)施了適時(shí)生產(chǎn)系統(tǒng)和全面質(zhì)量管理體系;具有較高業(yè)務(wù)水平的管理人員?！盵3]這一標(biāo)準(zhǔn)獲得業(yè)界廣泛認(rèn)可。
對(duì)照這一標(biāo)準(zhǔn),航天企業(yè)所具有的特點(diǎn)是:(1)航天企業(yè)的生產(chǎn)科研活動(dòng)復(fù)雜,產(chǎn)品結(jié)構(gòu)多變,經(jīng)常發(fā)生調(diào)整準(zhǔn)備?？蒲挟a(chǎn)品的多品種、小批量生產(chǎn),且同種產(chǎn)品的個(gè)體質(zhì)量差異較大等特點(diǎn)都滿足作業(yè)成本法的適用條件;(2)航天企業(yè)的間接費(fèi)用在總成本中的比例較高的特點(diǎn)使之非常適合使用作業(yè)成本法計(jì)量成本。航天企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用、高層管理費(fèi)、財(cái)務(wù)費(fèi)用、固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)較高,這一成本結(jié)構(gòu)特性符合作業(yè)成本適用的條件;(3)作業(yè)成本法所計(jì)算的產(chǎn)品成本是完全成本,可與現(xiàn)行的會(huì)計(jì)系統(tǒng)相融合。作業(yè)成本深入到作業(yè)層面,分別對(duì)每一引起成本的作業(yè)進(jìn)行價(jià)值確認(rèn),計(jì)算出的產(chǎn)品成本更為可靠,能有效解決航天企業(yè)產(chǎn)品定價(jià)難的問(wèn)題;(4)航天企業(yè)具備作業(yè)成本管理所需的環(huán)境條件,擁有現(xiàn)代化的計(jì)算機(jī)技術(shù)和自動(dòng)化生產(chǎn)設(shè)備,較好實(shí)施全面質(zhì)量管理體系,管理人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)普遍較高。這都為實(shí)施作業(yè)成本管理提供了客觀條件。
2.作業(yè)成本管理的體系內(nèi)容
作業(yè)成本管理實(shí)施成本控制的戰(zhàn)術(shù)考慮是面向市場(chǎng)需求,以顧客訂單為起點(diǎn),將企業(yè)分解成一系列作業(yè)的集合,盡可能消除不增加價(jià)值的作業(yè);對(duì)于可增加價(jià)值的作業(yè),也要盡可能提高其運(yùn)作效率,減少其資源消耗;通過(guò)提高各項(xiàng)作業(yè)完成的質(zhì)量和效率來(lái)促進(jìn)公司經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。作業(yè)成本法體系的基本內(nèi)容是,產(chǎn)品消耗作業(yè),作業(yè)消耗資源,同時(shí)作業(yè)又創(chuàng)造價(jià)值并轉(zhuǎn)移到下一個(gè)作業(yè),最后集中凝結(jié)到最終產(chǎn)品并提供給顧客。因此,實(shí)施作業(yè)成本管理的步驟是分析成本動(dòng)因來(lái)歸集作業(yè),最終進(jìn)行業(yè)績(jī)計(jì)量。
航天企業(yè)對(duì)作業(yè)進(jìn)行認(rèn)定時(shí)需要考慮兩方面的因素:一是作業(yè)認(rèn)定的數(shù)量;二是作業(yè)認(rèn)定的方式與方法。由于作業(yè)數(shù)的增多會(huì)增加成本分配歸集的工作量,也導(dǎo)致作業(yè)與最終產(chǎn)品關(guān)系的復(fù)雜化,因此作業(yè)數(shù)并不是越多越好。對(duì)于作業(yè)認(rèn)定的方式,一般有自上而下、自下而上和混合方式三種。對(duì)于航天企業(yè),可以采用融合方式來(lái)認(rèn)定作業(yè),由于其科研生產(chǎn)的各部門分工比較明確,而且研究生產(chǎn)的步驟也存在著先后順序,因此可將各科研單位的責(zé)任中心作為作業(yè)中心,各責(zé)任部門應(yīng)根據(jù)部門的特性將作業(yè)細(xì)化。以材料采購(gòu)準(zhǔn)備為例,在航天企業(yè)中,其責(zé)任中心為物資保障中心,主要作業(yè)是材料采購(gòu),作業(yè)成本動(dòng)因是采購(gòu)訂單數(shù)。
通過(guò)對(duì)戰(zhàn)略成本管理中價(jià)值鏈分析及作業(yè)成本管理兩方面的探索認(rèn)為,航天企業(yè)實(shí)施價(jià)值鏈視角從企業(yè)乃至顧客、社會(huì)的角度控制產(chǎn)品壽命周期成本是刻不容緩的,尤其需要關(guān)注研發(fā)過(guò)程中形成的產(chǎn)品結(jié)構(gòu)性成本;航天企業(yè)應(yīng)充分利用價(jià)值鏈中供應(yīng)商與購(gòu)買者較為固定的行業(yè)特點(diǎn),對(duì)價(jià)值鏈上下游進(jìn)行整合,達(dá)成共贏;作業(yè)成本管理作為戰(zhàn)略管理中的戰(zhàn)術(shù),在航天企業(yè)是有實(shí)施必要且有條件實(shí)施的,尤其是作業(yè)成本法計(jì)算的完全成本與航天企業(yè)會(huì)計(jì)制度的要求相一致,并且符合航天企業(yè)倡導(dǎo)的全面質(zhì)量管理體系中要求的全面成本管理思想;作業(yè)成本管理核算的科研產(chǎn)品成本更加可靠,使航天企業(yè)更能有效控制與管理成本。
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美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)界的庫(kù)伯和斯拉莫德認(rèn)為，戰(zhàn)略成本管理（StrategicCostManagement，SCM）是指企業(yè)運(yùn)用一系列的成本管理方法以達(dá)到加強(qiáng)戰(zhàn)略位置和降低成本的目的。這基本反映了SCM的目標(biāo)導(dǎo)向，也是一種直觀的表象，從內(nèi)在的更深的層面去分析，成本管理是企業(yè)管理中的一個(gè)重要組成部分，在成本管理中導(dǎo)入戰(zhàn)略管理思想，實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略意義上的功能擴(kuò)展，便形成了戰(zhàn)略成本管理（StrategicCostManagement，SCM）。
二、戰(zhàn)略成本管理與傳統(tǒng)成本管理的關(guān)系
傳統(tǒng)的成本管理是要實(shí)現(xiàn)簡(jiǎn)單的“降低成本”，強(qiáng)調(diào)以企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈耗費(fèi)為基礎(chǔ)，通過(guò)管理手段對(duì)現(xiàn)實(shí)生產(chǎn)活動(dòng)加以指導(dǎo)、規(guī)范和約束，最大限度地降低企業(yè)各種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)成本，以實(shí)現(xiàn)成本最小化和利潤(rùn)最大化。其弊端突出表現(xiàn)為缺乏對(duì)企業(yè)外部環(huán)境分析，喪失了成本管理前瞻性，約束了成本管理創(chuàng)新，難以與戰(zhàn)略管理協(xié)調(diào)，不能為企業(yè)戰(zhàn)略管理提供決策有用的成本信息。
戰(zhàn)略成本管理的首要任務(wù)是要關(guān)注企業(yè)在不同戰(zhàn)略下如何組織成本管理，即將成本信息貫穿于戰(zhàn)略管理整個(gè)循環(huán)之中，通過(guò)對(duì)公司成本結(jié)構(gòu)、成本行為的全面了解、控制與改善，尋求長(zhǎng)久的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，正如波特所講的取得“成本優(yōu)勢(shì)”，成本優(yōu)勢(shì)是戰(zhàn)略成本管理的核心，主要是指企業(yè)以較低的成本提供相同的使用價(jià)值，或者使成本小幅升高，而使產(chǎn)品使用價(jià)值大幅提高，進(jìn)而產(chǎn)生相對(duì)于競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的優(yōu)勢(shì)。其不僅拓寬了成本管理空間范圍，將成本管理對(duì)象從單純地關(guān)注企業(yè)內(nèi)部活動(dòng)延伸到企業(yè)外部活動(dòng)，而且拓寬了成本管理時(shí)間范圍，將成本管理的時(shí)間跨度從日常管理的層次提升到戰(zhàn)略管理層次，同時(shí)也創(chuàng)新成本管理的方法和手段，更好地滿足了戰(zhàn)略管理對(duì)成本信息的需求。
戰(zhàn)略成本管理是對(duì)傳統(tǒng)成本管理的發(fā)展，而不是否定，戰(zhàn)略成本的提出基于戰(zhàn)略管理需要，是將成本信息的分析與利用貫穿于戰(zhàn)略管理循環(huán)，以有利于企業(yè)優(yōu)勢(shì)的形成和核心競(jìng)爭(zhēng)力的創(chuàng)造。
三、戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)容
戰(zhàn)略成本管理包括兩個(gè)層面內(nèi)容：一是從成本角度分析、選擇和優(yōu)化企業(yè)戰(zhàn)略；二是對(duì)成本實(shí)施控制的戰(zhàn)略。前者主要從企業(yè)戰(zhàn)略上長(zhǎng)遠(yuǎn)地考慮成本動(dòng)因，而后者是在前者基礎(chǔ)上通過(guò)成本管理制度、手段和措施等進(jìn)行的謀劃。
戰(zhàn)略成本管理首先要進(jìn)行戰(zhàn)略定位分析。企業(yè)獲取競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的基本戰(zhàn)略有成本領(lǐng)先戰(zhàn)略、差異化戰(zhàn)略、目標(biāo)聚集戰(zhàn)略。無(wú)論采用何種戰(zhàn)略，首先要分析企業(yè)外部環(huán)境，主要包括國(guó)家宏觀政策，產(chǎn)業(yè)導(dǎo)向，國(guó)際、國(guó)內(nèi)同行發(fā)展水平，行業(yè)技術(shù)發(fā)展?fàn)顩r；其次要分析企業(yè)內(nèi)部環(huán)境，主要包括原材料供應(yīng)情況，資源儲(chǔ)藏情況，市場(chǎng)容量情況，人力資源情況，交通運(yùn)輸及能源情況。通過(guò)以上分析，選譯符合企業(yè)發(fā)展的戰(zhàn)略。成本領(lǐng)先戰(zhàn)略實(shí)質(zhì)上是以成本優(yōu)勢(shì)來(lái)獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，成本領(lǐng)先戰(zhàn)略在實(shí)施過(guò)程中主要通過(guò)以下兩種方式來(lái)降低成本：
一是改變成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件為目的方法措施，主要包括重構(gòu)價(jià)值鏈，控制成本動(dòng)因，長(zhǎng)期成本計(jì)劃與目標(biāo)成本管理相結(jié)合。具體地講，就是為實(shí)施發(fā)展戰(zhàn)略而投資的項(xiàng)目，在建設(shè)時(shí)要做到如下幾點(diǎn)：（1）根據(jù)國(guó)內(nèi)、外同行業(yè)發(fā)展水平，優(yōu)化工藝設(shè)計(jì)，力求科技創(chuàng)新，降低單位產(chǎn)品原材料消耗；（2）項(xiàng)目投資與項(xiàng)目產(chǎn)出要求最佳，力求降低產(chǎn)品固定成本；（3）設(shè)備實(shí)現(xiàn)最優(yōu)配置，避免大馬拉小車，從設(shè)備投資增量現(xiàn)金流與設(shè)備運(yùn)行節(jié)約現(xiàn)金流現(xiàn)值尋求最佳實(shí)施方案。
二是以日常成本管理為主要目的方法措施，主要是指在既定經(jīng)濟(jì)規(guī)模、技術(shù)條件、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)下，通過(guò)降低消耗，提高勞動(dòng)生產(chǎn)率等措施來(lái)降低成本。
四、我國(guó)企業(yè)實(shí)施戰(zhàn)略成本管理的意義
首先，戰(zhàn)略成本管理的形成和發(fā)展，有利于我國(guó)企業(yè)參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)。由于全球性競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，傳統(tǒng)的成本管理已不再適應(yīng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，而戰(zhàn)略管理的產(chǎn)生和發(fā)展很好的適應(yīng)了經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需求。成本是戰(zhàn)略決策的關(guān)鍵，是決定企業(yè)產(chǎn)品或勞務(wù)在競(jìng)爭(zhēng)中能否取得份額以及占有多少份額的關(guān)鍵因素，而影響競(jìng)爭(zhēng)的成本核心是企業(yè)的戰(zhàn)略成本，而非傳統(tǒng)的經(jīng)營(yíng)成本。
其次，戰(zhàn)略成本管理是建立和完善我國(guó)企業(yè)現(xiàn)代成本管理體系，加強(qiáng)企業(yè)成本管理的必然要求。現(xiàn)代成本管理是企業(yè)全員管理、全過(guò)程管理、全環(huán)節(jié)管理和全方位管理，是商品使用價(jià)值和商品價(jià)值結(jié)合的管理，是經(jīng)濟(jì)和技術(shù)結(jié)合的管理。在現(xiàn)代成本管理中，戰(zhàn)略成本管理占有十分重要的地位，它突破了我國(guó)傳統(tǒng)成本管理把成本局限在微觀層面上的研究領(lǐng)域，把重心轉(zhuǎn)向企業(yè)整體戰(zhàn)略這一更為廣闊的研究領(lǐng)域。
再次，戰(zhàn)略成本管理的有效應(yīng)用和實(shí)施，有利于更新我國(guó)企業(yè)成本管理的觀念。在我國(guó)傳統(tǒng)成本管理中，成本管理的目的被歸結(jié)為降低成本，節(jié)約成了降低成本的基本手段。不可否認(rèn)，在成本管理中，節(jié)約作為一種手段是不容置疑的，但它不是唯一的手段，現(xiàn)代成本管理的目的“應(yīng)該是以盡可能少的成本支出，獲得盡可能多的使用價(jià)值，從而為賺取利潤(rùn)提供盡可能好的基礎(chǔ)”，從而提高成本效益。從戰(zhàn)略成本管理的視角出發(fā)來(lái)分析成本管理的這一目標(biāo)，不難發(fā)現(xiàn)，成本降低是有條件和有限度的。另外，如果企業(yè)以較低的成本升幅，而取得更高的使用價(jià)值，從而大大提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益，企業(yè)何樂(lè)而不為！企業(yè)采用何種成本戰(zhàn)略，取決于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略和競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略，成本管理必須為企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理服。
第四，戰(zhàn)略成本管理的有效應(yīng)用和實(shí)施，有利于加強(qiáng)我國(guó)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理，改善企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。戰(zhàn)略成本管理是戰(zhàn)略管理順利實(shí)施的基石，應(yīng)用戰(zhàn)略成本管理有助于我國(guó)企業(yè)從戰(zhàn)略的角度把握企業(yè)的成本管理。通過(guò)戰(zhàn)略定位、價(jià)值鏈分析、成本動(dòng)因分、作業(yè)成本法等各種方法，將我國(guó)企業(yè)成本管理從僅限于企業(yè)內(nèi)部擴(kuò)展到企業(yè)外部，利用不同的成本管理重點(diǎn)來(lái)支持企業(yè)不同的競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略
五、戰(zhàn)略成本管理在湘衡鹽礦的應(yīng)用
湘衡鹽礦在2003年制定企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略時(shí)，根據(jù)鹽品種的單一性和同行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況，明確提出成本領(lǐng)先戰(zhàn)略：第一步用兩年時(shí)間實(shí)現(xiàn)鹽礦再造，即在職工人數(shù)不變的情況下，產(chǎn)量翻一番；第二步使湘衡鹽礦產(chǎn)能在全國(guó)井礦鹽企業(yè)中占據(jù)第一，質(zhì)量、消耗達(dá)到全國(guó)領(lǐng)先水平。
在實(shí)施第一步發(fā)展戰(zhàn)略時(shí)，相關(guān)工程技術(shù)人員首先走訪了江西、湖北各鹽礦，了解國(guó)內(nèi)制鹽行業(yè)發(fā)展水平，在項(xiàng)目設(shè)計(jì)時(shí)，明確提出正常生產(chǎn)時(shí)噸鹽耗汽不超過(guò)1.15噸，比原制鹽裝置降低0.19噸；鹵水凈化引進(jìn)國(guó)外石灰-CO2凈化技術(shù)，使噸鹽鹵水凈化成本控制在9元左右，比當(dāng)時(shí)國(guó)內(nèi)實(shí)行的石灰-純堿法降低11元；同時(shí)優(yōu)化工藝設(shè)計(jì)，將伴隨制鹽分離出來(lái)的芒硝由原來(lái)直接排放改為回收出售，這樣既降低了鹽的成本，又減少了環(huán)境污染；對(duì)制鹽的冷凝水由直接排放改為回收作鍋爐用水，由于該水溫度達(dá)到90℃以上，大大節(jié)約了噸汽耗煤量；在項(xiàng)目投資上，通過(guò)精心設(shè)計(jì)，科學(xué)規(guī)劃，整合原有資源，包括棧橋共投資1.1億元，實(shí)現(xiàn)了產(chǎn)量翻一番。
在實(shí)施第二步發(fā)展戰(zhàn)略時(shí)，先后派出相關(guān)工程技術(shù)人員，赴奧利地、德國(guó)、瑞士進(jìn)行考察，回國(guó)后，針對(duì)湘衡鹽礦鹵水首次提出Ⅵ效生產(chǎn)工藝，力爭(zhēng)噸鹽耗汽降為0.9噸；在熱電廠150T/H鍋爐設(shè)計(jì)中提出1噸煤（發(fā)熱量5200大卡）產(chǎn)6噸汽的要求；同時(shí)對(duì)成本發(fā)生的價(jià)值鏈進(jìn)行重新構(gòu)架，取消了大包鹽人工堆碼，改為托盤、叉車堆碼；將輸棧橋鹽由原來(lái)的直接輸大包鹽改為先輸散鹽，再進(jìn)行包裝，以減少破包率及輸送皮帶維修；對(duì)制鹽排放的廢水進(jìn)行回收，再重新送礦山采鹵，這樣既避免了環(huán)境污染又節(jié)約了抽水系統(tǒng)改造資金；同時(shí)依托總公司，較好地實(shí)現(xiàn)了項(xiàng)目融資，由于總公司權(quán)益資金的投入，優(yōu)化了湘衡鹽礦資本結(jié)構(gòu)，降低了財(cái)務(wù)費(fèi)用，避免利潤(rùn)費(fèi)用化。
氯酸鈉、雙氧水項(xiàng)目既是湘衡鹽礦實(shí)現(xiàn)“鹽化并舉”的戰(zhàn)略，也是湘衡鹽礦戰(zhàn)略成本管理的體現(xiàn)。在成本上預(yù)計(jì)有以下幾個(gè)方面將領(lǐng)先于競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手：一是正在建設(shè)的85萬(wàn)噸鹽硝聯(lián)產(chǎn)項(xiàng)目投產(chǎn)后湘衡鹽礦每年將生產(chǎn)6萬(wàn)~7萬(wàn)噸粉鹽，而粉鹽價(jià)格十分低廉，如用在氯酸鈉項(xiàng)目，則可以降低氯酸鈉用鹽成本；二是湘衡鹽礦正在建設(shè)中的150T/H鍋爐投產(chǎn)運(yùn)行后，預(yù)計(jì)每小時(shí)產(chǎn)生1000KW左右電力富余，因電力的壟斷性，富余的電力送上網(wǎng)后是沒(méi)有收入的，因此如將這多余的電力用作氯酸鈉項(xiàng)目將減少氯酸鈉用電成本；三是生產(chǎn)氯酸鈉時(shí)放出氫氣，而氫氣剛好是雙氧水原料，這樣降低雙氧水成本。
在平時(shí)日常管理活動(dòng)中，根據(jù)實(shí)物流轉(zhuǎn)和價(jià)值流轉(zhuǎn)制定了一系列成本管理制度，鼓勵(lì)管理創(chuàng)新和技術(shù)創(chuàng)新，大力提倡節(jié)能降耗。如為了迎接新項(xiàng)目投產(chǎn)，新成立了維修廠，將全礦維修人員統(tǒng)一集中，以保證在增加產(chǎn)量、增加設(shè)備情況下，不增加維修工。煤炭是我礦第一成本，為了降低煤炭采購(gòu)成本，實(shí)行按質(zhì)論價(jià)，為了避免在質(zhì)量上弄虛作假，新上了一套煤炭取樣裝置和全自動(dòng)化驗(yàn)裝置，杜絕了煤炭取樣、化驗(yàn)人為因素。對(duì)于平時(shí)成本發(fā)生情況按月通報(bào)，按季分析，年底考核，增強(qiáng)了職工成本意志。
對(duì)于未來(lái)的發(fā)展，企業(yè)應(yīng)通過(guò)內(nèi)部挖潛，降低成本，增強(qiáng)效益。具體來(lái)講，我們還要做好以下工作：
1.由于噸袋鹽成本比大包鹽少20元，散鹽成本比大包鹽少30元，因此應(yīng)加強(qiáng)噸袋鹽、散鹽引導(dǎo)消費(fèi)，力爭(zhēng)到2009年底大化工鹽全部以噸袋鹽或散鹽形式銷售，這樣既可以增強(qiáng)我礦贏利能力，又可以降低客戶采購(gòu)成本，提升客戶價(jià)值。
2.到2008年末，湘衡鹽礦借款達(dá)到2.5億元，年財(cái)務(wù)費(fèi)用突破1700萬(wàn)元，因此應(yīng)加強(qiáng)與總公司的合作，加強(qiáng)資金管理，將資金成本降到最低。
3.正在論證中的氯酸鈉項(xiàng)目，由于能耗較高，因此應(yīng)加強(qiáng)對(duì)電解槽的了解、論證，努力降低電量消耗。同時(shí)由于電壓等級(jí)不同，電力價(jià)格也不一樣，因此應(yīng)加強(qiáng)不同等級(jí)電壓電網(wǎng)投資的比較，力求企業(yè)價(jià)值最大化。
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[3]王志春，孝.現(xiàn)代企業(yè)制度下目標(biāo)成本管理的新探索[J].財(cái)會(huì)研究，2000，（5）：35-36.
（一）價(jià)值鏈分析法。這種方法由美國(guó)哈佛商學(xué)院教授邁克爾•波特首先提出。價(jià)值鏈思想認(rèn)為企業(yè)的價(jià)值增值過(guò)程按照經(jīng)濟(jì)和技術(shù)的相對(duì)獨(dú)立性，可以分為既相互獨(dú)立又相互聯(lián)系的多個(gè)價(jià)值活動(dòng)，這些價(jià)值活動(dòng)形成一個(gè)獨(dú)特的價(jià)值鏈。價(jià)值鏈?zhǔn)且幌盗杏筛鞣N紐帶連接起來(lái)的相互依存的價(jià)值活動(dòng)的集合。也就是說(shuō)，價(jià)值鏈并不是獨(dú)立活動(dòng)的匯集，而是相互依存的活動(dòng)構(gòu)成的一個(gè)系統(tǒng)，在這一系統(tǒng)內(nèi)各項(xiàng)活動(dòng)之間相互聯(lián)系，即某項(xiàng)活動(dòng)進(jìn)行的方式影響其他活動(dòng)的成本與效率。按照企業(yè)活動(dòng)的空間范圍，價(jià)值鏈分為內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈和外部?jī)r(jià)值鏈?？梢姡瑑r(jià)值鏈分析以戰(zhàn)略成本管理的空間范圍為對(duì)象，為戰(zhàn)略成本管理提供了空間平臺(tái)。
（二）成本動(dòng)因分析法。20世紀(jì)80年代中后期以來(lái)，由美國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)教授卡普蘭等所倡導(dǎo)的作業(yè)成本計(jì)算法，在美國(guó)、加拿大的許多先進(jìn)制造企業(yè)成功應(yīng)用，結(jié)果發(fā)現(xiàn)這一方法不僅解決了成本扭曲問(wèn)題，而且它提供的相關(guān)信息為企業(yè)進(jìn)行成本分析與控制奠定了很好的基礎(chǔ)。雖然，成本動(dòng)因是作業(yè)成本計(jì)算法的核心概念，但并不專屬于作業(yè)成本計(jì)算法模式。因?yàn)閺膽?zhàn)略成本管理的高度來(lái)看，成本動(dòng)因不僅包括這一模式下圍繞企業(yè)的作業(yè)概念展開的、微觀層次上的執(zhí)行性成本動(dòng)因，而且包括決定企業(yè)整體成本定位的結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因。分析這兩個(gè)層次的成本動(dòng)因，有助于企業(yè)全面地把握其成本動(dòng)態(tài)，并發(fā)掘有效路徑來(lái)獲取成本優(yōu)勢(shì)。
（三）全生命周期成本法。生命周期成本分析是對(duì)項(xiàng)目整個(gè)生命周期中所有有關(guān)的支出和收入進(jìn)行確認(rèn)和量化（現(xiàn)金流量分析）的一門技術(shù)。生命周期成本是指從產(chǎn)品的產(chǎn)生到消亡的整個(gè)期間內(nèi)發(fā)生的成本，其內(nèi)容可從生產(chǎn)者、市場(chǎng)、社會(huì)、用戶等視角界定，其中基于用戶視角的生命周期成本為全生命周期成本，它與戰(zhàn)略成本管理的用戶滿意目標(biāo)相一致，通常將全生命周期成本按時(shí)間序列分為生產(chǎn)時(shí)段的生產(chǎn)者成本和消費(fèi)時(shí)段的消費(fèi)者成本。但這種對(duì)全生命周期成本的二時(shí)段分類未包括對(duì)生產(chǎn)者成本具有決定意義的供應(yīng)者成本，無(wú)法與縱向價(jià)值鏈的供應(yīng)商、企業(yè)、用戶三個(gè)空間相匹配，因此需要將全生命周期成本向前延伸至供應(yīng)時(shí)段的供應(yīng)者成本。
我國(guó)對(duì)戰(zhàn)略成本管理的研究是進(jìn)入20世紀(jì)90年代以后才開始的。一般認(rèn)為，企業(yè)戰(zhàn)略成本管理將成本管理與企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)地位相聯(lián)系來(lái)尋求企業(yè)持之以恒的“成本優(yōu)勢(shì)”。筆者認(rèn)為，企業(yè)戰(zhàn)略成本管理的基本思想在于企業(yè)對(duì)其內(nèi)外部的環(huán)境適應(yīng)和調(diào)整，以培養(yǎng)和鞏固企業(yè)持之以恒的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。這要求企業(yè)從關(guān)系企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的各方面著手分析，不僅僅努力適應(yīng)企業(yè)的外部環(huán)境，還要改善企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境，從宏觀和微觀兩個(gè)層次把握戰(zhàn)略成本管理，從戰(zhàn)略的高度為管理提供信息服務(wù)，以創(chuàng)造和維持企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。
二、作業(yè)成本法對(duì)戰(zhàn)略成本管理方法的優(yōu)化
人類社會(huì)已經(jīng)進(jìn)入了信息時(shí)代，信息時(shí)代信息傳播速度的加快，信息量的增長(zhǎng)以及其復(fù)雜性的增加都要求企業(yè)更加合理、有效、充分地利用所獲取的信息資源，加強(qiáng)信息溝通管理，以最快的速度調(diào)整企業(yè)的發(fā)展步伐。戰(zhàn)略成本管理所需的戰(zhàn)略管理信息是多維度的，它跨越了歷史、現(xiàn)在和未來(lái)。就會(huì)計(jì)主體而論，它不僅僅涉及會(huì)計(jì)主體的會(huì)計(jì)信息，還包括了其競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的內(nèi)外部會(huì)計(jì)信息，這些會(huì)計(jì)信息既包括財(cái)務(wù)信息，也包括非財(cái)務(wù)信息。在處理信息的同時(shí)也要首先考慮成本問(wèn)題——以較低的成本提供戰(zhàn)略管理所需要的信息資源。
戰(zhàn)略成本管理、作業(yè)成本法和目標(biāo)成本法是具有內(nèi)在邏輯聯(lián)系的整體，但是各有側(cè)重點(diǎn)和不足之處，具有互補(bǔ)性。一是戰(zhàn)略成本管理能夠提供成本管理的框架，將成本目標(biāo)具體化，能夠制定好成本定位，但是要將成本定位進(jìn)一步具體化為目標(biāo)成本，需要結(jié)合目標(biāo)成本法和作業(yè)成本法，同時(shí)也需要借助作業(yè)成本法將戰(zhàn)略分析深入到作業(yè)層次，以便獲得更全面的成本信息。二是目標(biāo)成本法能夠提供一種生產(chǎn)成本控制的思路，競(jìng)爭(zhēng)目標(biāo)成本法提供了較競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手有優(yōu)勢(shì)的成本目標(biāo)，成本企劃把成本控制的源流延伸到產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段，責(zé)任成本制提供了實(shí)施成本目標(biāo)的一種方法。要解決生產(chǎn)過(guò)程的成本與企業(yè)戰(zhàn)略結(jié)合的問(wèn)題，需要戰(zhàn)略成本管理提供的成本戰(zhàn)略指導(dǎo)，要制定科學(xué)準(zhǔn)確的目標(biāo)成本、制定合理可行的責(zé)任成本，需要結(jié)合生產(chǎn)流程，使用作業(yè)成本法。三是作業(yè)成本法解決了成本發(fā)生的追本溯源的問(wèn)題，但是要解決和企業(yè)效益結(jié)合的問(wèn)題，需要成本戰(zhàn)略的指導(dǎo)，需要結(jié)合戰(zhàn)略成本管理；要解決作業(yè)成本管理過(guò)程中的控制目標(biāo)制定問(wèn)題，需要結(jié)合目標(biāo)成本法制定目標(biāo)成本體系。
基于此，我們可以對(duì)戰(zhàn)略成本管理方法進(jìn)行優(yōu)化。作業(yè)成本法具有價(jià)值鏈的空間過(guò)程性、識(shí)別作業(yè)的增值性、費(fèi)用分配的準(zhǔn)確性、方法的戰(zhàn)術(shù)性、控制的事后性等特點(diǎn)，目標(biāo)成本法具有全生命周期成本的時(shí)間過(guò)程性、識(shí)別產(chǎn)品的功能性、方法的戰(zhàn)略性、控制的事前性的特點(diǎn)，兩者差異互補(bǔ)，可以結(jié)合使用。如果對(duì)其進(jìn)行整合，將能夠兼顧戰(zhàn)略成本管理的時(shí)間與空間、信息的可靠性與相關(guān)性、方法的戰(zhàn)術(shù)性與戰(zhàn)略性、控制的事前性與事后性，實(shí)現(xiàn)用戶滿意目標(biāo)。通過(guò)融合現(xiàn)有成本管理方法，可以實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略成本管理、目標(biāo)成本法和作業(yè)成本法的有效融合，構(gòu)建一種向上接軌企業(yè)戰(zhàn)略，向下延伸至作業(yè)過(guò)程的，適合我國(guó)現(xiàn)代企業(yè)的面向企業(yè)戰(zhàn)略和作業(yè)過(guò)程的成本管理方法。首先，以戰(zhàn)略成本管理的分析方法如價(jià)值鏈分析等為主體，輔以作業(yè)成本法，制定企業(yè)成本戰(zhàn)略，構(gòu)成企業(yè)成本管理的核心框架；其次，以成本戰(zhàn)略為指導(dǎo)，用目標(biāo)成本法的原理先確定成本目標(biāo)，并且將目標(biāo)成本分解細(xì)化，使其落實(shí)到企業(yè)內(nèi)部各單位、各部門的過(guò)程，再用作業(yè)成本法修正該成本目標(biāo)，通過(guò)流程重構(gòu)、技術(shù)改造等制定出適合符合企業(yè)成本定位的目標(biāo)成本體系；最后，在生產(chǎn)過(guò)程中，以作業(yè)成本核算為基礎(chǔ)，運(yùn)用作業(yè)管理思想實(shí)施有效的成本控制，達(dá)到目標(biāo)成本體系的要求。
在改進(jìn)戰(zhàn)略決策以及加強(qiáng)企業(yè)成本管理方面，作業(yè)成本信息被認(rèn)為是一種有力的工具。一般而言，使用作業(yè)成本信息進(jìn)行戰(zhàn)略成本管理所采取的方法是假設(shè)推測(cè)分析。這種方法特別適合分析對(duì)新產(chǎn)品、新市場(chǎng)和新技術(shù)進(jìn)行投資所帶來(lái)的影響。在戰(zhàn)略成本管理中，作業(yè)成本法提供的作業(yè)成本信息，有利于分析和評(píng)價(jià)對(duì)新產(chǎn)品、新市場(chǎng)和新技術(shù)進(jìn)行投資的成本效益，并據(jù)以對(duì)企業(yè)業(yè)績(jī)的影響進(jìn)行分析；還可以用來(lái)支持價(jià)值管理，幫助企業(yè)識(shí)別那些能夠增加價(jià)值或者消耗價(jià)值的作業(yè)、流程、產(chǎn)品、客戶以及業(yè)務(wù)部門。
從提高戰(zhàn)略價(jià)值的角度來(lái)看，作業(yè)成本信息的作用表現(xiàn)在戰(zhàn)略規(guī)劃和資源管理兩個(gè)方面。在戰(zhàn)略管理領(lǐng)域，采用作業(yè)成本信息具有以下作用：（1）可以掌握特定業(yè)務(wù)、特定市場(chǎng)、特定產(chǎn)品等的成本效益信息，以及按照特定戰(zhàn)略方面進(jìn)行未來(lái)投資的潛在利益信息，從而可以確定戰(zhàn)略性作業(yè)的優(yōu)先順序。（2）可以提供有關(guān)成本靈活性的信息，以便決策者能夠確定相應(yīng)的業(yè)務(wù)戰(zhàn)略。成本靈活性信息主要包括：如果發(fā)生這些支出，企業(yè)將會(huì)獲得多大的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)；如果改變戰(zhàn)略方向，將需要發(fā)生多少支出。（3）有利于開展價(jià)值鏈分析，以便對(duì)戰(zhàn)略性作業(yè)進(jìn)行分解，從而把握作業(yè)成本的習(xí)性。這里的價(jià)值鏈分析主要是分析價(jià)格與成本之間的關(guān)系，并根據(jù)價(jià)值增加的大小對(duì)企業(yè)產(chǎn)品或服務(wù)進(jìn)行排隊(duì)，制定市場(chǎng)可以接受的最高價(jià)格。利用作業(yè)成本信息進(jìn)行資源管理，其重點(diǎn)是關(guān)注重要的、關(guān)鍵性資源消耗項(xiàng)目或主要作業(yè)的支出影響因素。這可以幫助企業(yè)對(duì)個(gè)別項(xiàng)目的成本效益進(jìn)行分析，從而有助于企業(yè)從可選項(xiàng)目中選出應(yīng)該優(yōu)先實(shí)施的項(xiàng)目，并幫助企業(yè)實(shí)施資源管理以實(shí)現(xiàn)投資收益的最大化。
三、基于作業(yè)成本法的戰(zhàn)略成本管理方法的應(yīng)用
庫(kù)珀（Cooper）曾提出戰(zhàn)略性作業(yè)成本管理的應(yīng)用主要集中于把作業(yè)轉(zhuǎn)向更有利可圖的方面從而增加利潤(rùn)（假設(shè)作業(yè)效率保持不變），強(qiáng)調(diào)的是產(chǎn)品和顧客的作業(yè)成本動(dòng)因的數(shù)量和成本，其模型反映出哪些產(chǎn)品、服務(wù)客戶最能贏利，常常指出在哪些環(huán)節(jié)，流程改進(jìn)對(duì)于降低重要產(chǎn)品或?yàn)橹匾念櫩头?wù)的成本起著至關(guān)重要的作用，明確哪些流程的流程動(dòng)因可以使員工把精力集中在對(duì)這些重要產(chǎn)品和顧客成本的改進(jìn)上面。企業(yè)的上下游關(guān)系對(duì)企業(yè)的生命力具有重要的影響，基于作業(yè)成本法的戰(zhàn)略成本管理方法主要可以運(yùn)用于以下兩方面：
（一）客戶關(guān)系管理。據(jù)《哈佛商業(yè)評(píng)論》統(tǒng)計(jì)，開發(fā)一個(gè)新客戶的成本是留住一個(gè)老客戶所花費(fèi)成本的5倍，而20%的重要客戶可能帶來(lái)80%的收益。每個(gè)客戶的需求是不同的，只有盡可能地滿足每個(gè)客戶的特殊需求，企業(yè)才能提高競(jìng)爭(zhēng)力。每個(gè)客戶對(duì)企業(yè)的價(jià)值也是不同的，通過(guò)滿足每個(gè)客戶的特殊需求，特別是滿足重要客戶的特殊需求，企業(yè)才可與每個(gè)客戶建立起長(zhǎng)期穩(wěn)定的客戶關(guān)系，客戶同企業(yè)之間的每一次交易都使得這種關(guān)系更加穩(wěn)固，從而使企業(yè)在同客戶的長(zhǎng)期交往中獲得更多的利潤(rùn)。因此，企業(yè)想要獲得最大程度的利潤(rùn)，就必須識(shí)別這些客戶，對(duì)不同的客戶采取不同的策略。綜合作業(yè)成本分析可以使企業(yè)找到影響客戶服務(wù)成本高低的因素，從而采用相應(yīng)的方法進(jìn)行管理。
價(jià)值鏈戰(zhàn)略成本管理是在價(jià)值鏈管理、戰(zhàn)略成本管理等理論基礎(chǔ)上發(fā)展起來(lái)的全面性和前瞻性相結(jié)合的新型成本管理體系。它將價(jià)值鏈分析作為戰(zhàn)略成本管理的核心，拓展了企業(yè)成本管理的空間范疇和時(shí)間觀念，運(yùn)用環(huán)境分析和戰(zhàn)略定位、成本動(dòng)因分析、作業(yè)成本分析、產(chǎn)品壽命周期分析等新的管理方法和手段，對(duì)價(jià)值鏈上各個(gè)環(huán)節(jié)的成本信息進(jìn)行全面收集和分析，進(jìn)而對(duì)價(jià)值鏈進(jìn)行優(yōu)化和重構(gòu)，降低價(jià)值鏈各環(huán)節(jié)的成本，以提高企業(yè)及其所處的價(jià)值鏈聯(lián)盟的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。
2戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)的特點(diǎn)
2.1外向性和全面性
外向性是指戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)重視外部環(huán)境的影響，注重行業(yè)的價(jià)值鏈、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的價(jià)值鏈分析，把企業(yè)成本管理問(wèn)題放在整個(gè)市場(chǎng)環(huán)境中予以全面考慮，以求使企業(yè)獲得的外部資源成本最低。全面性是指戰(zhàn)略管理要求從多方面提供戰(zhàn)略性成本信息。
2.2競(jìng)爭(zhēng)性和長(zhǎng)期性
競(jìng)爭(zhēng)性是指戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)將成本管理的重點(diǎn)放在發(fā)展企業(yè)可持續(xù)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)上，幫助決策者選擇最佳的戰(zhàn)略方案及以對(duì)應(yīng)的成本管理戰(zhàn)略，來(lái)促進(jìn)戰(zhàn)略管理目標(biāo)的盡快實(shí)現(xiàn)。長(zhǎng)期性是指戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)把企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中的短期目標(biāo)轉(zhuǎn)向長(zhǎng)期目標(biāo)，爭(zhēng)取較長(zhǎng)時(shí)期的競(jìng)爭(zhēng)地位，立足于長(zhǎng)遠(yuǎn)的戰(zhàn)略目標(biāo)。
2.3動(dòng)態(tài)性和靈敏性
由于不同的戰(zhàn)略選擇需要不同的成本分析觀和成本管理方法，這就決定了戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)應(yīng)該具有動(dòng)態(tài)性以及對(duì)信息傳遞和響應(yīng)的靈敏性。
2.4事前控制性和支持決策性
事前控制性是指戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)更多的集中于價(jià)值鏈上的成本計(jì)劃、預(yù)算和控制。支持決策性是指戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)具有輔助決策的功能，為決策提供有用的戰(zhàn)略成本信息。
3企業(yè)戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)的設(shè)計(jì)原則
3.1競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略指導(dǎo)原則
在競(jìng)爭(zhēng)性經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，企業(yè)的生存與發(fā)展完全決定于競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略的正確性及其執(zhí)行的有效性。所以企業(yè)設(shè)計(jì)成本管理系統(tǒng)的指導(dǎo)思想也就是有效地實(shí)現(xiàn)競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略，設(shè)計(jì)出的成本管理系統(tǒng)的各個(gè)方面都應(yīng)體現(xiàn)出競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略的指導(dǎo)作用。
3.2成本效益原則
在設(shè)計(jì)成本管理系統(tǒng)的過(guò)程中，選擇成本的計(jì)算及控制方法應(yīng)遵循成本效益的原則。為實(shí)現(xiàn)同一種競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略，通?？梢允褂枚喾N成本管理方法，每種方法所需要的成本卻是不同的，其給企業(yè)帶來(lái)的效益也不同。
3.3協(xié)調(diào)原則
成本管理系統(tǒng)是一個(gè)完整的系統(tǒng)，各個(gè)部分之間是相互聯(lián)系和相互制約的。
3.4彈性原則
當(dāng)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略或其他重要因素發(fā)生變化時(shí)，成本管理系統(tǒng)也就要進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，而成本管理系統(tǒng)的調(diào)整同時(shí)也會(huì)使企業(yè)發(fā)生成本。
4戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)框架的構(gòu)建
本文以價(jià)值鏈理論為基礎(chǔ)，借鑒、吸收國(guó)內(nèi)外戰(zhàn)略成本管理的先進(jìn)思想，結(jié)合我國(guó)企業(yè)內(nèi)外環(huán)境，對(duì)現(xiàn)有戰(zhàn)略成本管理模型進(jìn)行比較和總結(jié)，構(gòu)建了戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)。
戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)以組織職能劃分為基本前提。戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)的構(gòu)建和實(shí)施立足于企業(yè)的戰(zhàn)略，并為戰(zhàn)略的制定提供決策有用的信息。圖中雙向箭頭表明了戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)與企業(yè)戰(zhàn)略之間的關(guān)系。箭頭⑤表示戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)是以價(jià)值鏈和戰(zhàn)略管理思想為理論基礎(chǔ)而設(shè)計(jì)的。戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)由成本計(jì)量系統(tǒng)、成本管理分析系統(tǒng)、成本管理改進(jìn)系統(tǒng)、成本管理評(píng)價(jià)系統(tǒng)四個(gè)子系統(tǒng)構(gòu)成。
（1）成本計(jì)量系統(tǒng)是戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)的基礎(chǔ)和前提，它為系統(tǒng)的設(shè)計(jì)、實(shí)施提供保障，成本管理分析、改進(jìn)和成本管理評(píng)價(jià)的過(guò)程都離不開對(duì)成本的計(jì)量，箭頭①體現(xiàn)出成本計(jì)量系統(tǒng)的基礎(chǔ)性地位。戰(zhàn)略成本管理思想把企業(yè)價(jià)值鏈分解為一系列具有特定目的的工作和任務(wù)——作業(yè)，這些相互聯(lián)系的作業(yè)活動(dòng)構(gòu)成了作業(yè)鏈，多個(gè)不同的作業(yè)鏈聯(lián)結(jié)起來(lái)就組成了流程。價(jià)值鏈被看作是為滿足顧客價(jià)值而進(jìn)行的所有作業(yè)活動(dòng)的集合。一般來(lái)說(shuō)，價(jià)值鏈包括三個(gè)層面，一強(qiáng)調(diào)價(jià)值鏈上下游的不同企業(yè)，也就是行業(yè)價(jià)值鏈，二是企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈，反映企業(yè)的流程，三是作業(yè)及作業(yè)鏈。價(jià)值鏈的三個(gè)層次互相聯(lián)系，形成了企業(yè)組織及管理體系的有機(jī)整體。戰(zhàn)略成本管理系統(tǒng)將作業(yè)成本作為成本計(jì)量基礎(chǔ)，對(duì)企業(yè)價(jià)值鏈——作業(yè)鏈成本進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。
關(guān)鍵詞:戰(zhàn)略成本管理;企業(yè);成本;控制
中圖分類號(hào):F2文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼:A 文章編號(hào):1672-3198(2010)06-0047-02
1 戰(zhàn)略成本管理的概念
從20世紀(jì)50年末,世界進(jìn)人了后工業(yè)時(shí)代,社會(huì)生活從對(duì)“數(shù)量”的需要轉(zhuǎn)向?qū)Α百|(zhì)量”的需要,全球性競(jìng)爭(zhēng)日益激烈,企業(yè)間的競(jìng)爭(zhēng)加居。形勢(shì)的變化,要求企業(yè)必須對(duì)環(huán)境進(jìn)行深人分析,采取新的管理方式,謀求企業(yè)的生存和發(fā)展,強(qiáng)化企業(yè)戰(zhàn)略管理。企業(yè)管理觀念和管理技術(shù)的變化,對(duì)傳統(tǒng)的成本管理產(chǎn)生了巨大的沖擊。為了適應(yīng)戰(zhàn)略管理的需要,克服傳統(tǒng)成本管理存在的缺陷,就在成本管理會(huì)計(jì)中引人戰(zhàn)略管理思想,實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略意義上的功能擴(kuò)展,從而形成了戰(zhàn)略成本管理。與傳統(tǒng)成本管理相比,戰(zhàn)略成本管理具有鮮明的特點(diǎn)和突出的優(yōu)勢(shì)。一是戰(zhàn)略成本管理著重于建立和保持企業(yè)的長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì),而不僅僅在于降低成本。二是戰(zhàn)略成本管理的空間范圍不局限于企業(yè)內(nèi)部生產(chǎn)過(guò)程,而是企業(yè)所在縱向價(jià)值鏈和橫向價(jià)值鏈。三是戰(zhàn)略成本管理的重點(diǎn)放在成本避免,立足于預(yù)防,強(qiáng)調(diào)從源頭上控制成本的發(fā)生。四是戰(zhàn)略成本管理著眼干提高企業(yè)成本優(yōu)勢(shì),為企業(yè)如何在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中與對(duì)手抗衡提供幫助。
戰(zhàn)略成本管理(SCM,StrategicCost Management) 是在成本管理中導(dǎo)入了戰(zhàn)略管理的思想,實(shí)現(xiàn)了戰(zhàn)略意義上的功能擴(kuò)展。
2 戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo)
戰(zhàn)略成本管理是國(guó)外學(xué)者基于本國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境首先提出的,并且我國(guó)目前研究主要是處于理論借鑒階段,以克服傳統(tǒng)成本管理的不足,也是新的成本管理實(shí)踐理論指導(dǎo)的需要,因此,為了更好把握戰(zhàn)略成本管理的實(shí)質(zhì),我們必須對(duì)戰(zhàn)略成本管理進(jìn)行系統(tǒng)和具體的認(rèn)識(shí)。各因素之間錯(cuò)綜復(fù)雜的關(guān)系,使得判斷成本的標(biāo)準(zhǔn)由于考慮問(wèn)題的角度和觀察問(wèn)題的視角不同而有所不同。條件不同,觀察問(wèn)題的角度不同,成本管理的目標(biāo)就有所不同。在企業(yè)的成本管理中就要注意下面幾個(gè)方面:
2.1 降低成本
降低成本以兩種方式實(shí)現(xiàn):第一,是在既定的經(jīng)濟(jì)規(guī)模、技術(shù)條件、質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)條件下,通過(guò)降低消耗、提高勞動(dòng)生產(chǎn)率、合理的組織管理等措施降低成本。第二,是改變成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件。成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件是企業(yè)可資利用的經(jīng)濟(jì)資源的性質(zhì)及其相互之間的聯(lián)系方式。這些資源包括勞動(dòng)資料的技術(shù)性能、勞動(dòng)對(duì)象的質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)企業(yè)的管理制度、企業(yè)外部協(xié)作關(guān)系等等諸多方面。這些因素的性質(zhì)及其相互之間的聯(lián)系方式構(gòu)成了成本發(fā)生的基礎(chǔ)條件,是影響成本的深層次因素。成本因經(jīng)濟(jì)活動(dòng)而發(fā)生,經(jīng)濟(jì)活動(dòng)必然要發(fā)生成本,不同的成本對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的質(zhì)量、效率等發(fā)生影響。企業(yè)戰(zhàn)略的選擇和管理措施的實(shí)施必須要考慮成本的支撐力度和企業(yè)在成本方面的承受能力。節(jié)約規(guī)律要求人們?cè)趯?shí)現(xiàn)特定目的的過(guò)程中要盡可能降低成本,在經(jīng)濟(jì)資源相對(duì)短缺時(shí),降低成本還包括利用特定的成本消耗實(shí)現(xiàn)更多的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)。但是降低成本必須以不損害企業(yè)基本戰(zhàn)略的選擇和實(shí)施為前提,要有利于企業(yè)管理措施的實(shí)施。在任何設(shè)定的條件下,只要影響利潤(rùn)變化的其他條件不因成本的變動(dòng)而發(fā)生變化,降低成本始終是第一位的。
2.2 通過(guò)成本管理增加企業(yè)的利潤(rùn)
降低成本可以增加企業(yè)的利潤(rùn),但在某些情況下,具有戰(zhàn)略意義的議題是如何通過(guò)增加成本以獲取其他的競(jìng)爭(zhēng)利益。當(dāng)成本變動(dòng)與其他相關(guān)因素的變動(dòng)相互關(guān)聯(lián)時(shí),如何在成本降低與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)需要之間做出權(quán)衡取舍,是成本管理無(wú)法回避的困難選擇。成本的變動(dòng)有可能影響到質(zhì)量、效率、收入等的變化,一種成本的降低有可能以另一種成本的增加為代價(jià)。成本的變動(dòng)往往與諸方面的因素相關(guān)聯(lián),成本管理不能僅僅只著眼于成本本身,而要利用成本、質(zhì)量等因素之間的相互關(guān)系,支持企業(yè)為維系質(zhì)量、調(diào)整價(jià)格、擴(kuò)大市場(chǎng)份額等對(duì)成本的需要,使企業(yè)能夠最大限度地獲得利潤(rùn)。
2.3 配合企業(yè)取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)
在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境下,企業(yè)為了取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì),往往要采取諸多的戰(zhàn)略措施,這些戰(zhàn)略措施通常需要成本管理予以配合。采用成本領(lǐng)先戰(zhàn)略的企業(yè)要通過(guò)強(qiáng)化成本管理不遺余力地降低成本。戰(zhàn)略的選擇與實(shí)施是企業(yè)的根本利益之所在,其需要高于一切,成本管理要配合企業(yè)為取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)所進(jìn)行的戰(zhàn)略選擇,要配合企業(yè)為實(shí)施各種戰(zhàn)略對(duì)成本及成本管理的需要,在企業(yè)戰(zhàn)略許可的范圍內(nèi),在實(shí)施企業(yè)戰(zhàn)略的過(guò)程中引導(dǎo)企業(yè)走向成本最低化。要求企業(yè)運(yùn)用戰(zhàn)略成本的方法,分析成本動(dòng)因,加強(qiáng)成本控制,從而降低成本,提高經(jīng)濟(jì)效益的目標(biāo),最終達(dá)到使企業(yè)在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地。
3 戰(zhàn)略成本管理的方法
在學(xué)習(xí)和實(shí)踐中,根據(jù)戰(zhàn)略管理思想引導(dǎo)企業(yè)成本管理主要分為以下三種方法:企業(yè)戰(zhàn)略定位分析法,企業(yè)價(jià)值鏈分析和企業(yè)成本動(dòng)因分析。
3.1 企業(yè)戰(zhàn)略定位分析法
戰(zhàn)略定位,所謂戰(zhàn)略定位,通俗地講就是確立企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中的基本態(tài)勢(shì),即為使企業(yè)在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中取勝,如何運(yùn)用成本信息確定競(jìng)爭(zhēng)策略。行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境是決定企業(yè)戰(zhàn)略的重要因素,企業(yè)戰(zhàn)略必須同行業(yè)中各競(jìng)爭(zhēng)要素的特點(diǎn)及其組合相匹配。從成本管理的角度看,戰(zhàn)略定位分析就是要求通過(guò)戰(zhàn)略環(huán)境分析,確定應(yīng)采取的戰(zhàn)略,從而明確成本管理的方向,建立與企業(yè)戰(zhàn)略相適應(yīng)的成本管理戰(zhàn)略。價(jià)值鏈分析為戰(zhàn)略成本管理提供了一個(gè)總體的分析框架,但并沒(méi)有解決如何將成本管理與企業(yè)戰(zhàn)略相結(jié)合的問(wèn)題。在確定了企業(yè)的戰(zhàn)略定位以后,實(shí)際上也就確定了企業(yè)資源的配置方式及相應(yīng)的管理運(yùn)行機(jī)制。因此只有通過(guò)戰(zhàn)略定位分析,將成本管理同具體的戰(zhàn)略相結(jié)合,才能體現(xiàn)出戰(zhàn)略成本管理應(yīng)有的管理效果。在市場(chǎng)中加大力度主攻某個(gè)顧客群,使得產(chǎn)品在市場(chǎng)的進(jìn)一步細(xì)分中占據(jù)優(yōu)勢(shì)地位。成本集中便于管理,可以在目標(biāo)市場(chǎng)取得成本優(yōu)勢(shì),另外還可以選擇在目標(biāo)市場(chǎng)突出與其他品牌不同的宣傳,在產(chǎn)品的質(zhì)量、功能等方面與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手相比獨(dú)樹一幟。該戰(zhàn)略可使企業(yè)根據(jù)目標(biāo)市場(chǎng)的不同特點(diǎn)做出戰(zhàn)略性的選擇。
3.2 企業(yè)價(jià)值鏈分析
價(jià)值鏈分析法是由美國(guó)哈佛商學(xué)院教授邁克爾波特提出來(lái)的,是一種尋求確定企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的工具。即運(yùn)用系統(tǒng)性方法來(lái)考察企業(yè)各項(xiàng)活動(dòng)和相互關(guān)系,從而找尋具有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的資源。價(jià)值這里是指買方愿意為賣方提供給的產(chǎn)品所支付的價(jià)格。價(jià)值鏈?zhǔn)且幌盗杏筛鞣N紐帶連接起來(lái)的相互依存的價(jià)值活動(dòng)的集合。價(jià)值鏈分析包括企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈分析、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手價(jià)值鏈的分析和行業(yè)價(jià)值鏈分析三方面的內(nèi)容。通過(guò)對(duì)企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈的分析可以了解企業(yè)自身的價(jià)值鏈;通過(guò)對(duì)行業(yè)價(jià)值鏈的分析可以了解企業(yè)在整個(gè)行業(yè)價(jià)值鏈中所處的位置;通過(guò)對(duì)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手價(jià)值鏈分析可以了解競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的價(jià)值鏈,有利于知己知彼,洞察全局,科學(xué)確定戰(zhàn)略成本管理的方向。通過(guò)價(jià)值鏈分析,可以獲得價(jià)值鏈的整體運(yùn)行情況及各環(huán)節(jié)之間的連結(jié)情況,從而在價(jià)值鏈系統(tǒng)中尋找降低成本的信息和創(chuàng)造利潤(rùn)的新增長(zhǎng)點(diǎn),同時(shí)也可以對(duì)出現(xiàn)問(wèn)題的環(huán)節(jié)加以改進(jìn)。價(jià)值鏈分析不僅可以應(yīng)用于企業(yè)內(nèi)部,還可以應(yīng)用于整個(gè)行業(yè)。如果將企業(yè)所處的行業(yè)看成是一條價(jià)值鏈,那么該企業(yè)就位于這條價(jià)值鏈的中的一段,由此在行業(yè)的價(jià)值鏈中,上下游企業(yè)的生產(chǎn)特點(diǎn)和服務(wù)類型就直接影響到本企業(yè)的生產(chǎn)成本。如在與上下游企業(yè)業(yè)務(wù)往來(lái)中,供應(yīng)商原料的包裝方式會(huì)影響企業(yè)的原料處理成本,供應(yīng)商供料的及時(shí)性會(huì)影響企業(yè)的庫(kù)存,如與相關(guān)企業(yè)達(dá)成協(xié)議后,就可以為企業(yè)節(jié)約相當(dāng)一部分成本,同時(shí)也可增強(qiáng)相關(guān)企業(yè)的整體競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。為戰(zhàn)略成本管理提供了空間,提供了平臺(tái)。
3.3 企業(yè)戰(zhàn)略成本動(dòng)因分析
1中國(guó)民航成本管理現(xiàn)狀及存在問(wèn)題
民航成本構(gòu)成主要有(1)航空燃油的成本(2)飛機(jī)擁有及維修成本(3)人員成本（4）機(jī)場(chǎng)、營(yíng)業(yè)部基礎(chǔ)建設(shè)投資的成本（5）航線結(jié)構(gòu)成本和機(jī)隊(duì)結(jié)構(gòu)成本
1.1航油的成本
航油成本是民航企業(yè)的單項(xiàng)最大成本項(xiàng)目。以2003年深航的數(shù)據(jù)為例，（見表1）航油成本占到該航空公司運(yùn)營(yíng)成本的22%左右,而同期美國(guó)西南航空公司的這一數(shù)據(jù)僅為15.12%。造成這一重大差距的原因包括：一是由于國(guó)內(nèi)航油供應(yīng)體制具有高度壟斷性的特點(diǎn)，航油的出廠價(jià)由國(guó)家計(jì)委規(guī)定，銷售價(jià)由民航總局規(guī)定，即在出廠價(jià)基礎(chǔ)上加價(jià)480元。國(guó)家計(jì)委規(guī)定的出廠價(jià)，是參照國(guó)際市場(chǎng)的油價(jià)，加上港口費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、9%關(guān)稅、17%增殖稅，另外還有一些零碎，形成所謂的到岸價(jià)，就成為國(guó)內(nèi)的出廠價(jià)。在生產(chǎn)成本定價(jià)和銷售定價(jià)上國(guó)家發(fā)改委和民航總局這種行政指令方式，導(dǎo)致國(guó)內(nèi)航油價(jià)格遠(yuǎn)高于國(guó)際市場(chǎng)；二是由于運(yùn)營(yíng)管理水平不夠，各航空公司缺乏控制航油成本的有效機(jī)制，導(dǎo)致成本一路攀升，僅2002年1月份至2002年2月,平均燃油價(jià)格由每噸2657元上升至3553元,上升幅度達(dá)到33.72%。2005年7月23日，航油價(jià)格再次上調(diào)，出廠價(jià)格每噸提高300元，上調(diào)幅度達(dá)28%，給各民航公司帶來(lái)了沉重的成本負(fù)擔(dān)。
[1]
（表一）深航和美西南航2003年成本費(fèi)用對(duì)比表
名稱項(xiàng)目深航（萬(wàn)元人民幣）美西南航（萬(wàn)元美元）
發(fā)生額比重％發(fā)生額比重％
成本費(fèi)用216867548800
飛機(jī)擁有成本4635621.385670010.33
旅客服務(wù)費(fèi)52472.42//
飛機(jī)維修成本2669712.31430007.84
航油成本4771122.008300015.12
起降服務(wù)費(fèi)2963513.67372006.78
工資性費(fèi)用176428.1322240040.52
業(yè)務(wù)費(fèi)71653.3048000.87
其他營(yíng)運(yùn)成本2956813.639830017.91
利息支出68453.1634000.62
1.2飛機(jī)擁有及維修成本
擁有飛機(jī)成本包括對(duì)飛機(jī)所有權(quán)及使用權(quán)的成本，具體包括飛機(jī)折舊、租賃費(fèi)用及飛機(jī)和發(fā)動(dòng)機(jī)配件費(fèi)用等在內(nèi)的綜合成本。2001年國(guó)內(nèi)航空公司的這項(xiàng)成本占到總成本的23.1%，對(duì)比深航和西南航空2003年的數(shù)據(jù)，我們也可以發(fā)現(xiàn)，2003年深航該項(xiàng)費(fèi)用占總成本的21.38%，而同期美國(guó)西南航空公司僅為10.33%，差距主要來(lái)源于以下方面：一是由于購(gòu)買飛機(jī)的數(shù)量少，飛機(jī)購(gòu)買價(jià)格高，二是飛機(jī)的折舊時(shí)間短為10-15年（美國(guó)為20年），三是國(guó)內(nèi)運(yùn)輸企業(yè)資金實(shí)力不強(qiáng)，導(dǎo)致較高的財(cái)務(wù)費(fèi)用支出，增加了運(yùn)輸企業(yè)擁有飛機(jī)的成本負(fù)擔(dān)。飛機(jī)維修成本也是影響中國(guó)民航競(jìng)爭(zhēng)力的一大因素。統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)表明，2005年民航公司飛機(jī)維修費(fèi)用占總成本的16%，這與飛機(jī)維修企業(yè)規(guī)模小、設(shè)備落后、經(jīng)營(yíng)管理不規(guī)范和有經(jīng)驗(yàn)維修人員的缺乏有很大的關(guān)聯(lián)，這無(wú)形中縮短了飛機(jī)的使用壽命，導(dǎo)致航空公司擁有飛機(jī)使用權(quán)的成本的增加。
1.3人員成本
根據(jù)2003年民航總局的統(tǒng)計(jì)年鑒，全行業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本中人員相關(guān)成本只占總成本的3%左右。2005年南航的工資水平占總成本的7%，而同期美國(guó)航空公司這一指標(biāo)占成本比重為40%。與國(guó)外航空公司相比，中國(guó)航空公司的人員成本有明顯的成本優(yōu)勢(shì)。差距的主要原因在于中國(guó)民航公司工資水平較低，但同時(shí)我們看到，正是因?yàn)樾浇鹚降?，?dǎo)致近年來(lái)航空公司關(guān)鍵崗位上人才流失嚴(yán)重和員工的低水平工作績(jī)效，從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看實(shí)際上是加重了人力成本的負(fù)擔(dān)，削弱了民航公司的長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。
1.4機(jī)場(chǎng)、營(yíng)業(yè)部基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)投資的成本
目前,各航空公司在開辦營(yíng)業(yè)部的問(wèn)題上表現(xiàn)出很大的隨意性,幾乎在每個(gè)城市都看到各個(gè)航空公司或大或小的營(yíng)業(yè)部，而營(yíng)業(yè)部的開設(shè)會(huì)帶來(lái)一連串成本的支出,除租賃費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、水電費(fèi)等基本費(fèi)用外,還要發(fā)生折舊、維修費(fèi)等與固定資產(chǎn)有關(guān)的一些費(fèi)用,這些費(fèi)用占銷售費(fèi)用的10%～15%。更為嚴(yán)重的是不同營(yíng)業(yè)部因考核利益等原因,惡性競(jìng)爭(zhēng)、壓低價(jià)格,使航空公司的成本迅速上升；另外機(jī)場(chǎng)設(shè)施的重復(fù)建設(shè)和不合理利用也是這幾年影響航空公司發(fā)展的一大障礙。2005年9月1日民航總局、國(guó)家計(jì)委、財(cái)政部聯(lián)合通知，起降費(fèi)、停場(chǎng)費(fèi)、安全檢查費(fèi)和地面服務(wù)費(fèi)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)提高，綜合所有上調(diào)收費(fèi)，每架飛機(jī)總成本支出多出了30%左右。機(jī)場(chǎng)的改革滯后，規(guī)模超前，機(jī)構(gòu)臃腫，大而全，小而全等弊端，使民航成本大幅度增加。
1.5航線結(jié)構(gòu)成本和機(jī)隊(duì)結(jié)構(gòu)成本
航線、飛機(jī)是航空公司進(jìn)行運(yùn)輸生產(chǎn)的最重要的資源,因此機(jī)隊(duì)規(guī)劃和航線規(guī)劃是航空公司重要的戰(zhàn)略決策之一。目前,有的航空公司大中型飛機(jī)過(guò)多,而中長(zhǎng)航程的航線較少,造成大型飛機(jī)飛中短程航線,導(dǎo)致資源極大的浪費(fèi)。同時(shí)通過(guò)對(duì)比中美機(jī)隊(duì)結(jié)構(gòu)我們發(fā)現(xiàn)，中國(guó)大部分航空公司機(jī)型繁多，既有波音，又有空客，這使得資金和技術(shù)分散，維修費(fèi)用也大幅度增加，同時(shí)因?yàn)檫M(jìn)口零部件的雙重收費(fèi)，也使得中國(guó)民航公司成本增加。
綜上述，中國(guó)民航在成本管理中主要存在著航油成本高、飛機(jī)的折舊和租賃費(fèi)高和機(jī)場(chǎng)重復(fù)建設(shè)等問(wèn)題。從根本上來(lái)看，這與民航目前施行的成本管理系統(tǒng)不完善有必然的聯(lián)系。傳統(tǒng)的成本管理系統(tǒng)過(guò)分強(qiáng)調(diào)內(nèi)部生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)價(jià)值耗費(fèi)，僅重視實(shí)時(shí)實(shí)地成本控制，遠(yuǎn)不能滿足目前戰(zhàn)略管理環(huán)境對(duì)成本信息的要求?，F(xiàn)代企業(yè)對(duì)戰(zhàn)略的強(qiáng)調(diào)，必然導(dǎo)致建立一套支持戰(zhàn)略的成本管理體系，這就是以戰(zhàn)略為導(dǎo)向的戰(zhàn)略成本管理體系。2民航戰(zhàn)略成本管理思想的引入
戰(zhàn)略成本管理是戰(zhàn)略管理和成本管理在新的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境下有機(jī)結(jié)合的產(chǎn)物，其實(shí)質(zhì)就是將成本管理置身于戰(zhàn)略管理的廣泛空間，從戰(zhàn)略的高度對(duì)企業(yè)的成本行為及成本結(jié)構(gòu)進(jìn)行分析，并為企業(yè)管理決策服務(wù)，幫助企業(yè)形成競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。戰(zhàn)略成本管理包括成本分析、預(yù)測(cè)、決策、控制和評(píng)價(jià)五部分。鑒于國(guó)內(nèi)許多學(xué)者在成本預(yù)測(cè)、控制和評(píng)價(jià)方面已有成熟的研究成果，我們?cè)谶@里著重研究成本分析和成本決策兩部分。
2.1戰(zhàn)略成本管理分析
戰(zhàn)略成本管理方法的基本分析工具有：價(jià)值鏈分析、成本動(dòng)因分析和戰(zhàn)略定位分析。
2.1.1價(jià)值鏈分析
從戰(zhàn)略成本管理的層面上看，由于企業(yè)成本的發(fā)生與其價(jià)值活動(dòng)有著共生的關(guān)系，所有的成本都能夠分?jǐn)偟矫恳豁?xiàng)價(jià)值活動(dòng)之中。價(jià)值鏈分析的核心就是分析企業(yè)各項(xiàng)活動(dòng)的成本，進(jìn)而與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的各項(xiàng)活動(dòng)成本進(jìn)行比較，看是否具有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，進(jìn)而采取相應(yīng)的競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略。具體來(lái)講，航空公司價(jià)值鏈分析包括內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈分析、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手價(jià)值鏈分析和行業(yè)價(jià)值鏈分析三個(gè)方面的內(nèi)容。通過(guò)價(jià)值鏈的分析，航空公司可以確認(rèn)自己公司的各項(xiàng)活動(dòng)處于什么樣的分布狀態(tài)、在整個(gè)行業(yè)價(jià)值鏈的位置，并將價(jià)值活動(dòng)的所耗成本與其價(jià)值及與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手相關(guān)活動(dòng)成本進(jìn)行比較，確定是其處于競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)或劣勢(shì)，進(jìn)而決定對(duì)其是消除還是改進(jìn)，采取什么樣的競(jìng)爭(zhēng)策略。如下圖表2所示，A航空公司在成本管理過(guò)程中通過(guò)分析發(fā)現(xiàn)，在總成本與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手旗鼓相當(dāng)?shù)那闆r下，航油成本所占比重過(guò)大，與B公司相比處于劣勢(shì)，A公司即需對(duì)公司內(nèi)部航油購(gòu)買使用的各個(gè)流程進(jìn)行分析，確定是哪個(gè)環(huán)節(jié)影響了航油成本的增加進(jìn)而采取措施，如果是因?yàn)楹接瓦M(jìn)價(jià)導(dǎo)致成本劣勢(shì)，該航空公司就需要同供應(yīng)商進(jìn)行協(xié)商談價(jià)、改選其他供應(yīng)商或者采取后向整合策略自己組織生產(chǎn)。美國(guó)西南航空公司在價(jià)值鏈改造方面為我們做了典范。該公司通過(guò)管理入口周轉(zhuǎn)率（公司的入口周轉(zhuǎn)率僅為15分鐘，而競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手為45分鐘）；由于入口的周轉(zhuǎn)時(shí)間較短，可以使飛機(jī)每天的飛行次數(shù)增加，以相對(duì)較少的飛機(jī)完成了相對(duì)較多的飛行次數(shù)；因?yàn)榭车袅烁叱杀镜淖话才拧⒙猛静惋嫾靶欣钷D(zhuǎn)運(yùn)等活動(dòng)，使得公司的成本遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手，同時(shí)顧客也得到了更為低廉的機(jī)票價(jià)格實(shí)惠。
公司
活動(dòng)A航空公司B航空公司
費(fèi)用（元）比重費(fèi)用（元）比重
航油消耗250000025%14400016%
高價(jià)件航材消耗500005%360004%
工資獎(jiǎng)金福利等500005%450005%
機(jī)場(chǎng)建設(shè)15000015%15300017%
飛機(jī)發(fā)動(dòng)機(jī)維修10000010%13500015%
營(yíng)業(yè)部運(yùn)營(yíng)900009%9000010%
飛機(jī)發(fā)動(dòng)機(jī)折舊210000021%19800022%
機(jī)票銷售500005%540006%
其他500005%450005%
合計(jì)1000000100%900000100%
表二
2.1.2戰(zhàn)略定位分析
民航業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境是決定其戰(zhàn)略的重要因素，如機(jī)票價(jià)格、服務(wù)質(zhì)量、安全飛行保障等。從戰(zhàn)略成本管理的角度看，戰(zhàn)略定位分析就是要求通過(guò)戰(zhàn)略環(huán)境分析，結(jié)合自身的資源和能力，明確成本管理的方向，實(shí)際上也就是確定資源的配置方式及相應(yīng)的管理運(yùn)行機(jī)制。民航外部環(huán)境變化日新月異，航空公司要想在動(dòng)態(tài)的環(huán)境變化中生存和發(fā)展下來(lái)就必須對(duì)自己的戰(zhàn)略進(jìn)行恰當(dāng)?shù)亩ㄎ?。常見的?zhàn)略定位分析有SWTO分析、五競(jìng)爭(zhēng)力分析和PEST分析。無(wú)論采用那種分析方法，其實(shí)質(zhì)都是要在一定的時(shí)期內(nèi)，在特定環(huán)境中，在保證不顯著影響產(chǎn)品質(zhì)量的前提下，有針對(duì)性的采取措施降低成本，確保航空公司成本優(yōu)勢(shì)。
2.1.3成本動(dòng)因分析
成本動(dòng)因分析就是找出影響成本的關(guān)鍵因素，同時(shí)指出企業(yè)應(yīng)采取什么方法來(lái)控制這些因素，以更好地為戰(zhàn)略成本管理服務(wù)，實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略成本管理的目標(biāo)。成本動(dòng)因可以分為結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因和執(zhí)行性成本動(dòng)因兩部分。結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因分析包括選擇企業(yè)的規(guī)模、業(yè)務(wù)范圍、經(jīng)驗(yàn)、技術(shù)、多樣性和廠址等，它針對(duì)的是如何通過(guò)基礎(chǔ)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的合理安排，形成競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。執(zhí)行性成本動(dòng)因分析強(qiáng)化企業(yè)的勞動(dòng)力參與、全面質(zhì)量管理、生產(chǎn)能力利用、工廠布局的效率性、產(chǎn)品外觀、聯(lián)系等方面的作業(yè)程序安排，為戰(zhàn)略成本管理目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)提供效率保證。民航企業(yè)要求生存、求發(fā)展就必須在成本的源流上尋找出路，設(shè)法降低生產(chǎn)運(yùn)營(yíng)成本。不同行業(yè)或同行業(yè)不同類型公司在成本的影響因素上也都不同。在民航新的體制之下，對(duì)影響成本競(jìng)爭(zhēng)力的關(guān)鍵因素進(jìn)行分析挖掘，并通過(guò)杠桿學(xué)習(xí)進(jìn)行完善是十分重要的。當(dāng)前許多航空公司一味地?cái)U(kuò)大機(jī)場(chǎng)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)和機(jī)隊(duì)規(guī)模，造成大飛機(jī)嚴(yán)重過(guò)剩，運(yùn)力閑置，生產(chǎn)成本、機(jī)場(chǎng)成本一度攀升和資金的無(wú)端浪費(fèi)。
2.2戰(zhàn)略成本決策
與傳統(tǒng)成本管理系統(tǒng)不同的是，戰(zhàn)略成本管理在成本決策上強(qiáng)調(diào)分析公司戰(zhàn)略運(yùn)行成本與對(duì)手的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)比較。無(wú)論是低成本領(lǐng)先戰(zhàn)略還是差異化戰(zhàn)略都十分強(qiáng)調(diào)相對(duì)成本優(yōu)勢(shì)，對(duì)那些運(yùn)營(yíng)成本高的戰(zhàn)略進(jìn)行大力的完善和改進(jìn)。常用的成本決策方法有競(jìng)爭(zhēng)態(tài)勢(shì)矩陣分析法和競(jìng)爭(zhēng)性成本結(jié)構(gòu)理論分析法。競(jìng)爭(zhēng)態(tài)勢(shì)矩陣分析法將影響競(jìng)爭(zhēng)力的因素分別施以權(quán)重，然后進(jìn)行加權(quán)綜合，比較兩種或多種戰(zhàn)略的成本總和，進(jìn)行取舍和選擇。這種方法因?yàn)槟芙Y(jié)合多種因素分析，并結(jié)合企業(yè)自身狀況因而得到廣泛的應(yīng)用。競(jìng)爭(zhēng)性成本結(jié)構(gòu)理論法按資源在生產(chǎn)前后投入將企業(yè)資源分為約束性資源和彈性資源，由此產(chǎn)生約束性成本和彈性成本，通過(guò)比較各戰(zhàn)略的彈性成本和約束性成本之和進(jìn)行選擇。以某公司為例，我們對(duì)其成本結(jié)構(gòu)進(jìn)行簡(jiǎn)要的分析，見表四所示表四競(jìng)爭(zhēng)性成本結(jié)構(gòu)理論分析
成本類型成本項(xiàng)目金額（元）
公司相關(guān)成本管理成本100000/月
機(jī)場(chǎng)相關(guān)成本折舊150000/月
其他20000/月
飛機(jī)相關(guān)成本航油2500/公里
維修1200/公里
折舊500/公里
其他400/公里
從表中我們可以看出該公司中成本項(xiàng)目的比重，其中約束性成本為27萬(wàn)元，彈性成本為（2500+1200+500+400）*總飛行公里數(shù)，假設(shè)每月飛行公里數(shù)為30000則總成本為270000+（2500+1200+500+400）*30000=138270000元。從戰(zhàn)略成本管理的角度分析，我們發(fā)現(xiàn)企業(yè)成本競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)很大程度上取決于成本結(jié)構(gòu)的合理性，即與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手相比是否具有競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，從而分析戰(zhàn)略的可行性及可接受性。
3戰(zhàn)略成本管理在民航企業(yè)中的具體實(shí)施及建議[2]
戰(zhàn)略成本管理作為一種新興的成本管理方法，在近幾年的生產(chǎn)實(shí)踐中已經(jīng)發(fā)揮出越來(lái)越重要的作用，無(wú)論是90年代全國(guó)掀起的邯鋼經(jīng)驗(yàn)浪潮還是海南航空公司戰(zhàn)略成本管理能力大顯神效，都說(shuō)明了這種管理方法的價(jià)值所在。然而成本管理是一個(gè)長(zhǎng)期的系統(tǒng)工程，每一個(gè)環(huán)節(jié)都存在一個(gè)細(xì)化管理問(wèn)題，只有對(duì)所有環(huán)節(jié)的成本控制到位，才能相應(yīng)降低成本，提高贏利能力。中國(guó)民航企業(yè)要想在激烈的航空市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中生存下來(lái)并獲得收益最大化，就必須站在戰(zhàn)略的高起點(diǎn)上，對(duì)成本進(jìn)行戰(zhàn)略導(dǎo)向性質(zhì)的管理，結(jié)合國(guó)內(nèi)外的成功經(jīng)驗(yàn)，循序漸進(jìn)地實(shí)施改革管理，只有這樣才能真正實(shí)現(xiàn)由我國(guó)由民航大國(guó)向民航強(qiáng)國(guó)的成功跨越。
3.1增強(qiáng)成本節(jié)約意識(shí)，塑造成本管理文化
成本管理是一個(gè)長(zhǎng)期的系統(tǒng)過(guò)程，每個(gè)環(huán)節(jié)、每一業(yè)務(wù)流程都可能對(duì)成本管理產(chǎn)生影響。良好的成本管理文化是實(shí)施戰(zhàn)略成本管理的基礎(chǔ)。企業(yè)成本文化的內(nèi)容主要有：?jiǎn)T工的成本節(jié)約意識(shí)、與成本相關(guān)的激勵(lì)約束機(jī)制的健全程度及其有效性等方面。如果在成本管理過(guò)程中,有比較好的成本管理文化作為實(shí)施的基礎(chǔ)，企業(yè)全員參與成本管理，使每個(gè)員工都有有家可當(dāng),有財(cái)可理,有責(zé)可負(fù)的感覺(jué),自覺(jué)地提高自身的成本意識(shí)，形成節(jié)約成本的良好習(xí)慣，成本就一定可以降下來(lái)，反之則必然增加。
3.2成本預(yù)算和成本否決相結(jié)合
對(duì)于航空公司來(lái)說(shuō)，做好市場(chǎng)調(diào)查，并根據(jù)價(jià)格走勢(shì)進(jìn)行市場(chǎng)預(yù)測(cè)，清楚地計(jì)算出每個(gè)經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目的收益和成本至關(guān)重要。對(duì)成本大于收入，并且在一定時(shí)間內(nèi)不能盈利的項(xiàng)目，除必須保留的主業(yè)項(xiàng)目外，要堅(jiān)決從預(yù)算中砍掉，決不經(jīng)營(yíng)。預(yù)算也應(yīng)根據(jù)價(jià)格等變化作適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。要建立企業(yè)集體采購(gòu)制度，嚴(yán)防大宗物品采購(gòu)的“跑、冒、滴、漏”；對(duì)于超出預(yù)算范圍的高價(jià)值原材料要經(jīng)由負(fù)責(zé)人簽字方可購(gòu)買，把降低成本落實(shí)到具體組織、崗位和人頭上；要落實(shí)嚴(yán)格的考評(píng)機(jī)制和重獎(jiǎng)重罰的激勵(lì)機(jī)制，調(diào)動(dòng)員工降低生產(chǎn)成本的積極性與創(chuàng)造性，切實(shí)把成本經(jīng)營(yíng)落到實(shí)處。
3.3統(tǒng)籌部署，統(tǒng)一規(guī)劃
民航機(jī)場(chǎng)、營(yíng)業(yè)部重復(fù)建設(shè)及機(jī)隊(duì)建設(shè)不合理在很大程度上是由缺乏統(tǒng)一部署和規(guī)劃造成。我國(guó)90年代初的民航分權(quán)一方面使航空公司積極參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和擴(kuò)大市場(chǎng)范圍，但同時(shí)也帶來(lái)了各航空公司盲目擴(kuò)大規(guī)模、惡性競(jìng)爭(zhēng)和機(jī)票價(jià)格戰(zhàn)，結(jié)果造成兩敗俱傷，得不償失。因此，中國(guó)民航企業(yè)要在市場(chǎng)上站穩(wěn)腳跟，實(shí)現(xiàn)質(zhì)的飛躍，有效的政府監(jiān)管還是必需的。民航總局在分權(quán)的同時(shí)應(yīng)建立最高管理層信息反饋的機(jī)制，加強(qiáng)對(duì)各航空公司的管制監(jiān)督，在健全管理機(jī)構(gòu)，完善各項(xiàng)法律法規(guī)同時(shí),做到事前有切實(shí)可行的成本支出計(jì)劃，事中執(zhí)行有限度，事后成本支出有效果，使成本處于有效控制之中，這樣就可以為企業(yè)自身的經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行監(jiān)督、控制、決策，使其更加規(guī)范、科學(xué)。
3.4嚴(yán)把價(jià)值鏈管理，實(shí)現(xiàn)行業(yè)有效整合
一個(gè)公司的競(jìng)爭(zhēng)力取決于他能在多大程度上管理好自己的價(jià)值鏈和管理的相對(duì)優(yōu)秀程度。在價(jià)值鏈管理的基礎(chǔ)上結(jié)合成本動(dòng)因分析，這是消除成本競(jìng)爭(zhēng)劣勢(shì)并創(chuàng)造成本優(yōu)勢(shì)的一個(gè)最有效的途徑。通過(guò)與供應(yīng)商的密切合作或后向整合，尋找使雙方都能降低成本的機(jī)會(huì)，實(shí)現(xiàn)有效的低價(jià)采購(gòu)；通過(guò)與銷售商建立合作伙伴關(guān)系，可以形成更好的品牌偏好和品牌忠誠(chéng)，通過(guò)現(xiàn)有消費(fèi)者吸引更多的潛在消費(fèi)者。對(duì)于航空公司而言，航油航材成本在其成本結(jié)構(gòu)中比重很大，通過(guò)與供應(yīng)方及銷售商、消費(fèi)者建立長(zhǎng)期的戰(zhàn)略合作關(guān)系，航空公司可通過(guò)油料、航材和飛行娛樂(lè)設(shè)備等實(shí)現(xiàn)采購(gòu)成本的降低和銷售市場(chǎng)分額的增加，提高自身成本競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，進(jìn)而實(shí)現(xiàn)低成本戰(zhàn)略。另外，各大航空公司應(yīng)當(dāng)抓住當(dāng)前改革重組的機(jī)會(huì),加快對(duì)企業(yè)資本結(jié)構(gòu)的調(diào)整,在調(diào)整內(nèi)部管理體系的同時(shí),盡快完成“成本控制體系”。航空公司可采用兼并、轉(zhuǎn)產(chǎn)甚至破產(chǎn)的方式對(duì)一些扭虧無(wú)望的投資企業(yè)進(jìn)行及時(shí)清理,以避免成本的大幅增加。
3.5建設(shè)管理信息系統(tǒng)，擴(kuò)大資源共享
信息時(shí)代，現(xiàn)代化民航企業(yè)要想降低成本，建立以計(jì)算機(jī)為中心的信息管理體系是實(shí)施戰(zhàn)略成本管理的必要基礎(chǔ)。在民航公司中利用電子數(shù)據(jù)交換系統(tǒng)進(jìn)行市場(chǎng)交易，收集和信息，實(shí)現(xiàn)電子商務(wù)自動(dòng)訂票、電子收款等措施都可以使成本管理更加便捷有效和易于操作。國(guó)外許多航空公司通過(guò)管理信息系統(tǒng)，集合生產(chǎn)商、批發(fā)商、零售商在內(nèi)的連鎖供應(yīng)系統(tǒng)，大幅度提高了企業(yè)信息管理水平。如美國(guó)西南航空公司在航材管理中，使用先進(jìn)的信息管理系統(tǒng)，進(jìn)行科學(xué)的分析、計(jì)劃、決策，有效控制航材的送修、采購(gòu)，尋找最佳的購(gòu)貨渠道和送修廠家，在保證質(zhì)量的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)最經(jīng)濟(jì)的采購(gòu)和維修，大幅度減少了該公司的費(fèi)用支出，而這些在我國(guó)航空公司卻還是一片空白，亟待改進(jìn)。
4結(jié)束語(yǔ)
戰(zhàn)略成本管理為民航成本管理提供了一種研究思路，但須全面有效地實(shí)施還有多方面的限制。隨著中國(guó)加入WTO，國(guó)際航空運(yùn)輸市場(chǎng)進(jìn)一步開放,按照雙邊通航協(xié)議，中國(guó)會(huì)有更多的外國(guó)航空公司加入到目前已經(jīng)競(jìng)爭(zhēng)激烈的國(guó)際航線中，中國(guó)的航空企業(yè)如何利用入世的大好時(shí)機(jī),盡早提高自身實(shí)力,真正形成具有國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的世界級(jí)大公司、大集團(tuán)，成本的管理是根本所在。隨著政府的大力支持和民航市場(chǎng)的逐漸規(guī)范,我們相信戰(zhàn)略成本管理運(yùn)作必將日趨規(guī)范，中國(guó)的民航業(yè)前景一定會(huì)更加光明。
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