緒論：在尋找寫作靈感嗎？愛發(fā)表網(wǎng)為您精選了8篇審計(jì)質(zhì)量論文，愿這些內(nèi)容能夠啟迪您的思維，激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，歡迎您的閱讀與分享！

篇1

一、審計(jì)成本、審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)定價(jià)審計(jì)定價(jià)或?qū)徲?jì)公費(fèi)是審計(jì)服務(wù)供需雙方就審計(jì)服務(wù)供求所達(dá)成的價(jià)格。對(duì)審計(jì)客戶而言,審計(jì)定價(jià)形成其審計(jì)服務(wù)購(gòu)買成本并直接抵消利潤(rùn)?；诮?jīng)濟(jì)人假定,只有當(dāng)審計(jì)服務(wù)所帶來(lái)的價(jià)值①大于購(gòu)買審計(jì)服務(wù)本身的成本時(shí),審計(jì)客戶才會(huì)接受某種質(zhì)量水平的審計(jì)服務(wù);對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言,審計(jì)定價(jià)形成營(yíng)業(yè)收入并直接導(dǎo)致利潤(rùn)增加。同樣基于經(jīng)濟(jì)人假定,只有當(dāng)審計(jì)公費(fèi)收入大于其提供審計(jì)服務(wù)本身的成本時(shí),會(huì)計(jì)師事務(wù)所才會(huì)有供給審計(jì)服務(wù)的動(dòng)機(jī)。審計(jì)公費(fèi)的高低是許多公司選擇會(huì)計(jì)師事務(wù)所時(shí)考慮的一個(gè)重要因素(EichenseherandShields,1983),同樣也是會(huì)計(jì)師事務(wù)所供應(yīng)何種質(zhì)量審計(jì)服務(wù)所應(yīng)考慮的因素,只有當(dāng)審計(jì)定價(jià)水平符合審計(jì)服務(wù)供求雙方的利益需求時(shí),才能形成有效的審計(jì)供給與需求。

(一)審計(jì)成本與審計(jì)定價(jià)生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)所消耗的經(jīng)濟(jì)資源是決定產(chǎn)品或勞務(wù)價(jià)值的客觀基礎(chǔ),任何產(chǎn)品或服務(wù)的定價(jià)必須彌補(bǔ)資源耗費(fèi)并有適度剩余,企業(yè)才能正常運(yùn)轉(zhuǎn),這是經(jīng)濟(jì)學(xué)的基本原理。即便審計(jì)異于其他產(chǎn)品或服務(wù),作為一種服務(wù),審計(jì)定價(jià)也必須大于并反映審計(jì)成本,這是會(huì)計(jì)師事務(wù)所盈利的需要。盡管理論界對(duì)審計(jì)定價(jià)是否以審計(jì)成本為基礎(chǔ)尚無(wú)定論,但傳統(tǒng)的審計(jì)定價(jià)理論堅(jiān)持認(rèn)為,在一個(gè)競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng),審計(jì)定價(jià)過程中的談判雙方應(yīng)當(dāng)考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)成本(Simmunic,1980)。審計(jì)定價(jià)必須彌補(bǔ)審計(jì)成本并讓審計(jì)服務(wù)供給方獲取合理投資回報(bào)的性質(zhì)說(shuō)明,審計(jì)定價(jià)從內(nèi)容上應(yīng)該包括審計(jì)成本和合理利潤(rùn)回報(bào)兩部分。而審計(jì)成本又包括審計(jì)資源消耗所形成的直接成本和預(yù)期損失所形成的機(jī)會(huì)成本②,它們成反向變化并形成審計(jì)師天然的懲罰機(jī)制③(SimunicandStein,1996)。因此無(wú)論審計(jì)定價(jià)與審計(jì)成本之間的關(guān)系是松散還是緊密,他們之間這種經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上的基本關(guān)系說(shuō)明,任何時(shí)候?qū)徲?jì)成本都是審計(jì)定價(jià)的組成部分,審計(jì)定價(jià)的任何變動(dòng)都必須以審計(jì)成本為底線,否則就將違背審計(jì)市場(chǎng)的基本規(guī)律。脫離并遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于審計(jì)成本的審計(jì)定價(jià)將使審計(jì)客戶放棄對(duì)審計(jì)服務(wù)的需求,而低于審計(jì)成本的審計(jì)定價(jià)將使審計(jì)的供給動(dòng)機(jī)不足。

(二)審計(jì)質(zhì)量與審計(jì)定價(jià)審計(jì)之所以可增進(jìn)企業(yè)價(jià)值是因?yàn)樗岣吡似髽I(yè)財(cái)務(wù)信息的可信度從而使經(jīng)審計(jì)的企業(yè)更容易獲得資本市場(chǎng)的認(rèn)可,而審計(jì)是否能真正增進(jìn)企業(yè)價(jià)值又取決于審計(jì)質(zhì)量①的高低。但審計(jì)服務(wù)是否具有異質(zhì)性,目前尚無(wú)強(qiáng)有力的實(shí)證證據(jù)支持,而規(guī)范研究普遍支持審計(jì)具有異質(zhì)性的假設(shè),認(rèn)為高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)審計(jì)定價(jià)較高同時(shí)又具有高的審計(jì)成本。審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)定價(jià)間的關(guān)系是互動(dòng)的。首先,審計(jì)定價(jià)至少會(huì)從兩個(gè)方面影響審計(jì)質(zhì)量。合理的審計(jì)定價(jià)有利于吸引高素質(zhì)審計(jì)人才和增加可投入的審計(jì)資源,投入審計(jì)資源越多審計(jì)質(zhì)量越有保障。另外,合理的審計(jì)定價(jià)會(huì)增加會(huì)計(jì)師事務(wù)所違規(guī)的機(jī)會(huì)成本,從而促使會(huì)計(jì)師事務(wù)所依法執(zhí)業(yè)和專注于審計(jì)質(zhì)量的提高;其次,審計(jì)質(zhì)量反過來(lái)又會(huì)影響審計(jì)定價(jià)。審計(jì)的預(yù)期損失隨法律風(fēng)險(xiǎn)的增加而增加,但審計(jì)師追求審計(jì)成本最小和潛在對(duì)抗“深口袋”責(zé)任的自我保護(hù)意識(shí),會(huì)促使審計(jì)師提高審計(jì)努力水平及審計(jì)質(zhì)量,進(jìn)而增強(qiáng)了審計(jì)的保險(xiǎn)作用,這都將增加審計(jì)成本并最終要求更高的審計(jì)定價(jià)。顯然,審計(jì)成本中包括的由預(yù)期損失所形成的機(jī)會(huì)成本是審計(jì)師對(duì)審計(jì)法律風(fēng)險(xiǎn)所做的預(yù)先反映,是對(duì)審計(jì)師承擔(dān)審計(jì)法律風(fēng)險(xiǎn)的一種補(bǔ)償,其價(jià)值相當(dāng)于未來(lái)可能損失的現(xiàn)值。進(jìn)一步,審計(jì)師對(duì)審計(jì)質(zhì)量的供給和審計(jì)客戶對(duì)審計(jì)質(zhì)量的需求是有限的,有限的審計(jì)質(zhì)量決定了有限的審計(jì)定價(jià),同樣,高審計(jì)質(zhì)量需要較高審計(jì)資源投入,有限的審計(jì)定價(jià)也限定了有限的審計(jì)質(zhì)量。對(duì)于審計(jì)師而言,審計(jì)師的努力以與會(huì)計(jì)師事務(wù)所聲譽(yù)對(duì)等的審計(jì)質(zhì)量水平為限,原因是審計(jì)師的努力水平無(wú)法觀察,審計(jì)客戶只能依據(jù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聲譽(yù)來(lái)推斷其審計(jì)服務(wù)質(zhì)量(SimunicandStein,1987),而會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聲譽(yù)只有一種,超出會(huì)計(jì)師事務(wù)所聲譽(yù)的審計(jì)質(zhì)量將被審計(jì)客戶所低估而無(wú)法得到補(bǔ)償;對(duì)于審計(jì)客戶而言,購(gòu)買審計(jì)服務(wù)能產(chǎn)生一定的收益,審計(jì)客戶購(gòu)買特定質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)是為了最大化股東收益,而這種收益又源自于審計(jì)服務(wù)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的保險(xiǎn)作用。更高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)會(huì)產(chǎn)生更高的審計(jì)保險(xiǎn)收益,審計(jì)服務(wù)價(jià)格既定的情況下,審計(jì)客戶將更愿意選擇更高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)。但高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)的審計(jì)成本也較高,當(dāng)審計(jì)保險(xiǎn)凈收益的增加幅度小于審計(jì)成本的增加幅度時(shí),非公眾公司將拒絕購(gòu)買審計(jì)服務(wù)而公眾公司由于受強(qiáng)制審計(jì)的制約會(huì)轉(zhuǎn)向購(gòu)買較低質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)。因此,審計(jì)客戶對(duì)審計(jì)質(zhì)量的需求取決于審計(jì)服務(wù)所產(chǎn)生的審計(jì)收益與其審計(jì)成本(即審計(jì)定價(jià))間的大小關(guān)系,審計(jì)邊際收益等于審計(jì)邊際成本時(shí)的審計(jì)質(zhì)量是審計(jì)客戶需求的最佳質(zhì)量水平。

二、審計(jì)回扣形成的原因Lowballing與審計(jì)回扣均指以低于基準(zhǔn)價(jià)格的審計(jì)定價(jià)爭(zhēng)取審計(jì)合約的行為②。在美國(guó),將以低于平均正常價(jià)格水平的審計(jì)價(jià)格爭(zhēng)取審計(jì)合約的行為稱為L(zhǎng)owballing(審計(jì)低價(jià)進(jìn)入策略),它反映的是當(dāng)期實(shí)際審計(jì)價(jià)格和平均正常價(jià)格水平間的折扣率。Simon&Francis(1988)從審計(jì)師變更角度檢驗(yàn)了Lowballing現(xiàn)象,結(jié)果表明,審計(jì)合約簽訂第一年的收費(fèi)水平比正常收費(fèi)水平低24%,而以后兩年低15%,直至第四年才恢復(fù)正常。而Srinivasan&Sco(2003)的研究結(jié)果顯示,簽約最初兩年的折扣率分別為18%和12%,第三年才恢復(fù)正常收費(fèi)水平;在我國(guó),把以低于政府定價(jià)的審計(jì)價(jià)格招攬審計(jì)客戶的行為稱為審計(jì)回扣,它反映的是實(shí)際收到的審計(jì)公費(fèi)收入與政府定價(jià)間的差額,大量的經(jīng)驗(yàn)數(shù)據(jù)表明,我國(guó)審計(jì)回扣高達(dá)40%-60%。Lowballing與審計(jì)回扣有著相似的表象和完全不同的實(shí)質(zhì),表面上兩者都是兩種價(jià)格水平的差額,但Lowballing是審計(jì)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的結(jié)果,而審計(jì)回扣是政府對(duì)審計(jì)定價(jià)不當(dāng)監(jiān)管的結(jié)果。Lowballing形成中的兩個(gè)比較價(jià)格即當(dāng)前實(shí)際審計(jì)價(jià)格和平均審計(jì)價(jià)格水平都是競(jìng)爭(zhēng)的審計(jì)市場(chǎng)中的實(shí)際價(jià)格,數(shù)據(jù)可從公開的渠道取得。而審計(jì)回扣形成中的兩個(gè)價(jià)格都不是市場(chǎng)的實(shí)際價(jià)格,政府定價(jià)事先確定且保持不變,實(shí)際收到的審計(jì)公費(fèi)收入是政府定價(jià)扣除返還給審計(jì)客戶單位或者個(gè)人的款項(xiàng)以后的余額,其數(shù)據(jù)無(wú)法從公開的渠道取得,因此我國(guó)的審計(jì)回扣具有很大的隱蔽性。

(一)Lowballing形成的原因西方學(xué)者對(duì)Lowballing何以形成有三種不同的解釋。Deangelo(1981)將其歸因于初始審計(jì)啟動(dòng)成本和審計(jì)師變更交易成本?，F(xiàn)任審計(jì)師不用再耗費(fèi)審計(jì)啟動(dòng)成本,相對(duì)于候選審計(jì)師具有比較優(yōu)勢(shì)而可穩(wěn)定地獲取準(zhǔn)租金收入,同時(shí)審計(jì)客戶更換審計(jì)師又面臨著交易成本,這使審計(jì)客戶對(duì)現(xiàn)有審計(jì)師具有一定程度的依賴?？梢?準(zhǔn)租金得益于初始審計(jì)啟動(dòng)成本和審計(jì)師變更交易成本的相對(duì)節(jié)約,而Lowballing是審計(jì)師為獲取未來(lái)準(zhǔn)租金收入的一種必要的先期投入;Chan(2001)指出審計(jì)師不是審計(jì)價(jià)格的設(shè)定者,因而需要對(duì)競(jìng)爭(zhēng)者的行為做出反應(yīng),并證明了審計(jì)價(jià)格直接與同一競(jìng)爭(zhēng)空間中次優(yōu)審計(jì)師的審計(jì)成本相關(guān)。他認(rèn)為,Lowballing現(xiàn)象依存于競(jìng)爭(zhēng)性審計(jì)師的出現(xiàn),市場(chǎng)中的競(jìng)爭(zhēng)者越多,Lowballing現(xiàn)象就越明顯①;Charles&Martin(1997)則將Lowballing歸因于信息不對(duì)稱,認(rèn)為審計(jì)成本信息在現(xiàn)任審計(jì)師和候選審計(jì)師之間存在著不對(duì)稱性,現(xiàn)任審計(jì)師擁有成本信息優(yōu)勢(shì)因而審計(jì)報(bào)價(jià)更接近實(shí)際,候選審計(jì)師為獲得審計(jì)合約其報(bào)價(jià)必然低于現(xiàn)任審計(jì)師從而導(dǎo)致Lowballin生。

(二)審計(jì)回扣形成的原因我國(guó)審計(jì)回扣的形成異于美國(guó)Lowballing的形成。首先,我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)不是一個(gè)競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng),審計(jì)定價(jià)由政府規(guī)定,在審計(jì)定價(jià)偏高的情況下,審計(jì)回扣是對(duì)審計(jì)定價(jià)偏離市場(chǎng)規(guī)律的一種修正;其次,我國(guó)審計(jì)回扣的形成是缺乏審計(jì)法律賠償責(zé)任的結(jié)果。審計(jì)定價(jià)中包含的由預(yù)期損失所形成的機(jī)會(huì)成本,在有法律賠償責(zé)任時(shí)終將轉(zhuǎn)化為會(huì)計(jì)師事務(wù)所的實(shí)際成本②,而在沒有法律賠償責(zé)任時(shí)會(huì)形成會(huì)計(jì)師事務(wù)所的現(xiàn)實(shí)利潤(rùn)。在美國(guó),審計(jì)定價(jià)普遍考慮審計(jì)法律訴訟可能造成的損失,在訴訟爆炸年代,機(jī)會(huì)成本終究會(huì)構(gòu)成會(huì)計(jì)師事務(wù)所的現(xiàn)實(shí)成本。但我國(guó)目前尚無(wú)明確的法律賠償機(jī)制,從而使機(jī)會(huì)成本成為會(huì)計(jì)師事務(wù)所事實(shí)上的利潤(rùn),因此我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所就可以此為基礎(chǔ)通過高回扣來(lái)獲得審計(jì)合約。也就是說(shuō),當(dāng)審計(jì)定價(jià)由政府決定且相對(duì)穩(wěn)定,當(dāng)名義上是成本的機(jī)會(huì)成本構(gòu)成了會(huì)計(jì)師事務(wù)所事實(shí)上的利潤(rùn)時(shí),審計(jì)回扣就不可避免。我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所有更高的審計(jì)服務(wù)利潤(rùn)率,審計(jì)回扣是會(huì)計(jì)師事務(wù)所在有限競(jìng)爭(zhēng)條件下攤薄審計(jì)服務(wù)利潤(rùn)的讓利過程,這有利于審計(jì)資源的有效配置;最后,經(jīng)營(yíng)多樣化為審計(jì)回扣創(chuàng)造了條件。審計(jì)回扣的極端形式是低于審計(jì)成本的惡性壓價(jià)競(jìng)爭(zhēng),當(dāng)審計(jì)實(shí)際收費(fèi)低于審計(jì)成本時(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所勢(shì)必虧損,長(zhǎng)此以往將無(wú)法生存。但沒有會(huì)計(jì)師事務(wù)所因虧損而倒閉,這就意味著會(huì)計(jì)師事務(wù)所必然有彌補(bǔ)這種損失的渠道,我們認(rèn)為,取消掛靠機(jī)制后,會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營(yíng)多樣化是其彌補(bǔ)這種虧損的唯一渠道。

三、審計(jì)回扣與審計(jì)質(zhì)量Lowballing是否影響審計(jì)質(zhì)量,監(jiān)管者和理論研究者的觀點(diǎn)截然不同。監(jiān)管者一般認(rèn)為L(zhǎng)owballing現(xiàn)象會(huì)損害審計(jì)師的獨(dú)立性并影響審計(jì)質(zhì)量。1978年美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)下屬的審計(jì)師責(zé)任委員會(huì)在一份調(diào)查報(bào)告中指出,Lowballing相當(dāng)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所交給審計(jì)客戶的抵押金,審計(jì)客戶可以沒收抵押金相威脅迫使審計(jì)師放棄獨(dú)立公正的第三方立場(chǎng),從而影響審計(jì)質(zhì)量。美國(guó)證券交易委員會(huì)則明確指出,Lowballing將導(dǎo)致不實(shí)審計(jì)報(bào)告的泛濫,因此監(jiān)管者禁止Lowballing;而理論界的觀點(diǎn)恰恰相反,他們認(rèn)為owballing有利于審計(jì)師獨(dú)立性和審計(jì)質(zhì)量的提高。Deangelo(1981)的研究表明,Lowballing本身不會(huì)有損審計(jì)的獨(dú)立性,它是會(huì)計(jì)師事務(wù)所為獲得預(yù)期準(zhǔn)租金的一種競(jìng)爭(zhēng)性的理性反應(yīng),是獲取競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)所必須付出的代價(jià)。

LeeandGu(1998)認(rèn)為,Lowballing所創(chuàng)造的抵押金成為所有者約束審計(jì)師的方式,一旦審計(jì)師與經(jīng)營(yíng)者之間的合謀行為被察覺,所有者就會(huì)解聘審計(jì)師并沒收抵押金,因此Lowballing實(shí)際上在所有者和審計(jì)師之間建立了牢固的契約關(guān)系,不僅不會(huì)造成審計(jì)市場(chǎng)的無(wú)序競(jìng)爭(zhēng)而有損于審計(jì)獨(dú)立性,相反會(huì)在多重組織中創(chuàng)造一種有利的制約機(jī)制,能有效減少審計(jì)師與審計(jì)客戶的合謀,從而有利于降低所有者的監(jiān)督成本和有利于審計(jì)質(zhì)量的提高。Charles&Martin(1997)的研究表明,初次審計(jì)合約爭(zhēng)奪中由于競(jìng)爭(zhēng)各方信息基本對(duì)稱,出價(jià)最低者獲得審計(jì)合約,以后各期,現(xiàn)任審計(jì)師擁有信息優(yōu)勢(shì)知道審計(jì)的確切成本并能準(zhǔn)確定價(jià),候選審計(jì)師要取而代之必須有更低的審計(jì)報(bào)價(jià)而這將使其遭受theWinnerCurse的懲罰。theWinnerCurse是指候選審計(jì)師以低于正常審計(jì)定價(jià)取得審計(jì)合約所遭受的損失,這種損失必然要通過以后各期審計(jì)定價(jià)的逐步提高①來(lái)消化。而現(xiàn)任審計(jì)師通過加價(jià)彌補(bǔ)theWinnerCurse的行為又會(huì)向候選審計(jì)師傳遞原有審計(jì)定價(jià)偏低的信號(hào),候選審計(jì)師的審計(jì)報(bào)價(jià)也將逐步提高,因而theWinnerCurse可以解釋審計(jì)折扣率逐步降低進(jìn)而消失的原因。顯然,Lowballing是以短期成本換取長(zhǎng)期收益的過程,是短期收益和長(zhǎng)期收益相權(quán)衡的過程,theWinnerCurse正揭示了Lowballing形成和逐漸回復(fù)的機(jī)理。

(一)審計(jì)回扣不影響審計(jì)質(zhì)量那么審計(jì)回扣是否影響審計(jì)質(zhì)量呢?為便于分析,我們假設(shè),審計(jì)資源耗費(fèi)所形成的直接成本為C1,預(yù)期損失所形成的機(jī)會(huì)成本為C2,合理的利潤(rùn)為E,超額的利潤(rùn)為E,審計(jì)定價(jià)(既定的政府定價(jià))為P,折扣率為d,在正常情況下=C1+C2+E+E。由于我國(guó)目前沒有審計(jì)法律賠償責(zé)任,機(jī)會(huì)成本C2形成了會(huì)計(jì)師事務(wù)所事實(shí)上的利潤(rùn),此時(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的實(shí)際利潤(rùn)為[C2+E+E-P.d]或者[P(1-d)-C1]。審計(jì)回扣可能發(fā)生的情況如下:

1.第一種情況:P(1-d)≥C1+C2+E。審計(jì)回扣以犧牲超額利潤(rùn)E為代價(jià),說(shuō)明政府審計(jì)定價(jià)偏高且脫離了勞務(wù)定價(jià)以成本和供求關(guān)系為基礎(chǔ)的市場(chǎng)規(guī)則,使會(huì)計(jì)師事務(wù)所獲得超額利潤(rùn)。此時(shí),審計(jì)回扣是對(duì)政府審計(jì)監(jiān)管不當(dāng)?shù)囊环N修正,它因帶動(dòng)了審計(jì)市場(chǎng)上合理程度的競(jìng)爭(zhēng)而有利于審計(jì)質(zhì)量的提高。

2.第二種情況:C1+C2+E>P(1-d)≥C1+C2。審計(jì)回扣以犧牲超額利潤(rùn)E和正常利潤(rùn)E為代價(jià),但由于沒有法律賠償責(zé)任,會(huì)計(jì)師事務(wù)所仍然可以獲得較高的審計(jì)服務(wù)利潤(rùn)[C2+E+E-P.d],可以保障現(xiàn)有的質(zhì)量水平。

3.第三種情況:C1+C2>P(1-d)≥C1。審計(jì)回扣以犧牲所有利潤(rùn)來(lái)源[C2+E+E]為代價(jià),如果這個(gè)回扣率不是太高,會(huì)計(jì)師事務(wù)所仍能獲得確保審計(jì)質(zhì)量的合理水平的審計(jì)公費(fèi)收入,但當(dāng)回扣率過高使會(huì)計(jì)師事務(wù)所獲利很少的時(shí)候,審計(jì)師會(huì)考慮削減成本從而可能會(huì)導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量下降。

4.第四種情況:C1>P(1-d)。審計(jì)回扣犧牲了所有利潤(rùn)來(lái)源[C2+E+E]并將實(shí)際審計(jì)收費(fèi)降低到有形直接成本以下,審計(jì)資源耗費(fèi)成本無(wú)法完全彌補(bǔ),屬于惡性競(jìng)爭(zhēng),會(huì)嚴(yán)重影響審計(jì)質(zhì)量。但任何會(huì)計(jì)師事務(wù)所均以盈利為目的,基于經(jīng)濟(jì)人假設(shè),上述第四種情況和第三種情況中折扣率過高的情況都不可能成為理性經(jīng)濟(jì)人的選擇,在沒有法律賠償責(zé)任和政府定價(jià)可能偏高的前提下,即便有較高的審計(jì)回扣,也能獲得保障審計(jì)質(zhì)量所需要的審計(jì)收入,這是我們認(rèn)為審計(jì)回扣本身并不影響審計(jì)質(zhì)量的原因之一。審計(jì)回扣的真正危害在于它的隱蔽性①,但審計(jì)回扣隱蔽性所帶來(lái)的危害并不是審計(jì)回扣本身所具有的,而是我國(guó)特殊監(jiān)管政策的負(fù)面產(chǎn)物。首先,審計(jì)回扣可能成為審計(jì)客戶盈余管理的有效手段。審計(jì)客戶以名義上的政府定價(jià)列計(jì)審計(jì)服務(wù)購(gòu)買成本會(huì)虛增成本,審計(jì)回扣若為審計(jì)客戶單位所得又會(huì)虛增收入,而若為個(gè)人所得會(huì)造成國(guó)有資產(chǎn)流失;其次,會(huì)計(jì)師事務(wù)所以政府定價(jià)列計(jì)營(yíng)業(yè)收入,但實(shí)際收入應(yīng)該是政府定價(jià)扣除審計(jì)回扣后的凈額,這必將迫使會(huì)計(jì)師事務(wù)所將高額的審計(jì)回扣合理化為實(shí)際的成本;最后,帳目上的虛假使以此為基礎(chǔ)的審計(jì)研究工作和審計(jì)監(jiān)管嚴(yán)重失真或者無(wú)法進(jìn)行。在我們看來(lái),只要取消審計(jì)服務(wù)政府定價(jià)或者允許公開折扣②,這些弊端都將不復(fù)存在,這也是我們認(rèn)為審計(jì)回扣本身不影響審計(jì)質(zhì)量的另一個(gè)原因。

(二)審計(jì)回扣是會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)政府定價(jià)的理性反應(yīng)不僅如此,我們認(rèn)為,政府定價(jià)扼殺了審計(jì)質(zhì)量保障機(jī)制,審計(jì)回扣是會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)政府干預(yù)審計(jì)定價(jià)的理性反應(yīng)且有助于審計(jì)質(zhì)量的維護(hù)。審計(jì)質(zhì)量是通過事前的聲譽(yù)機(jī)制和事后的法律賠償機(jī)制來(lái)保障的,但我國(guó)沒有法律賠償機(jī)制,聲譽(yù)機(jī)制由于信用體系尚未建立以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所尚無(wú)明顯差異也不能發(fā)揮多大作用,政府定價(jià)則抹殺了會(huì)計(jì)師事務(wù)所聲譽(yù)僅有的一點(diǎn)保障作用。作為一種有益于投資決策的信號(hào),會(huì)計(jì)師事務(wù)所類型代表了審計(jì)質(zhì)量的水平(TitmanandTrueman,1986)。由于更高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)能讓公司所有者和潛在投資者獲得更有效的會(huì)計(jì)信息,使得審計(jì)客戶愿意支付更高額的審計(jì)成本,因此不同聲譽(yù)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所代表不同的審計(jì)質(zhì)量,而不同的審計(jì)質(zhì)量又形成不同的審計(jì)價(jià)格。但政府統(tǒng)一定價(jià)無(wú)法傳遞會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量上的差異,勢(shì)必造成劣幣驅(qū)逐良幣。對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)說(shuō),由于審計(jì)質(zhì)量越高審計(jì)成本越大,在無(wú)論審計(jì)質(zhì)量高低都一個(gè)價(jià)格的情況下,會(huì)計(jì)師事務(wù)所自然不愿供給高質(zhì)量審計(jì)服務(wù),因此低質(zhì)量審計(jì)服務(wù)逐步占據(jù)市場(chǎng),而高質(zhì)量審計(jì)服務(wù)逐漸退出市場(chǎng);對(duì)于審計(jì)客戶而言,同等價(jià)格條件下理當(dāng)選擇高質(zhì)量審計(jì)服務(wù),但會(huì)計(jì)師事務(wù)所又不愿意供給,當(dāng)?shù)蛯徲?jì)質(zhì)量審計(jì)服務(wù)逐步占據(jù)市場(chǎng)且審計(jì)客戶無(wú)法正確識(shí)別審計(jì)質(zhì)量的高低時(shí),審計(jì)回扣就成為審計(jì)客戶的必然要求。審計(jì)回扣有助于傳遞會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量差異的信號(hào),因?yàn)楦哔|(zhì)量審計(jì)服務(wù)的審計(jì)回扣較小,而低質(zhì)量審計(jì)服務(wù)的審計(jì)回扣較大?？梢妼徲?jì)回扣既是會(huì)計(jì)師事務(wù)所基于競(jìng)爭(zhēng)顯審計(jì)質(zhì)量差異的需要,也是審計(jì)客戶識(shí)別審計(jì)服務(wù)質(zhì)量并打壓審計(jì)服務(wù)購(gòu)買成本的需要,在一定程度上減輕了政府定價(jià)對(duì)審計(jì)質(zhì)量保障機(jī)制的破壞。

四、審計(jì)回扣與審計(jì)監(jiān)管前文的分析表明,審計(jì)回扣凸現(xiàn)的是一個(gè)審計(jì)監(jiān)管問題,它因政府監(jiān)管產(chǎn)生也應(yīng)由審計(jì)監(jiān)管政策的改變來(lái)解決。我們認(rèn)為,取消政府限價(jià)或者允許明折明扣、限制或禁止會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營(yíng)多樣化和加強(qiáng)建設(shè)法律賠償機(jī)制等審計(jì)監(jiān)管措施,有利于改善我國(guó)審計(jì)回扣所引起的一系列問題。

(一)審計(jì)監(jiān)管應(yīng)取消政府限價(jià)或者允許明折明扣政府限價(jià)是計(jì)劃經(jīng)濟(jì)遺留的產(chǎn)物,最初的設(shè)想是通過政府限價(jià)防止惡性競(jìng)爭(zhēng),以保證審計(jì)質(zhì)量,但其結(jié)果適得其反,政府限價(jià)破壞了審計(jì)市場(chǎng)自身的經(jīng)濟(jì)規(guī)律而直接導(dǎo)致了審計(jì)市場(chǎng)的混亂。依據(jù)價(jià)值規(guī)律,審計(jì)定價(jià)首先是市場(chǎng)的范疇,以成本為基礎(chǔ)并隨供求關(guān)系的變化而變動(dòng)。其次審計(jì)定價(jià)還是一個(gè)道德范疇,禁止低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)是各國(guó)審計(jì)職業(yè)道德規(guī)范中一項(xiàng)對(duì)同行的道德責(zé)任。只有當(dāng)市場(chǎng)失靈且道德約束失效時(shí),才有必要借助審計(jì)監(jiān)管的力量,強(qiáng)制糾正審計(jì)定價(jià)的扭曲。我國(guó)政府限價(jià)是基于人性惡的預(yù)先設(shè)定而不是基于人性善后的有效補(bǔ)充,這有悖于當(dāng)前主流的經(jīng)濟(jì)管制理論。因此,要么完全取消政府限價(jià)還審計(jì)定價(jià)權(quán)力于審計(jì)市場(chǎng),要么允許會(huì)計(jì)師事務(wù)所明折明扣,以消除審計(jì)回扣隱蔽性所帶來(lái)的弊端。

(二)審計(jì)監(jiān)管應(yīng)考慮限制或禁止會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營(yíng)多樣化經(jīng)營(yíng)多樣化能帶來(lái)真正的經(jīng)濟(jì)性,它有利于技術(shù)的轉(zhuǎn)移運(yùn)用以及審計(jì)成本和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的合理分擔(dān),但多樣化也會(huì)帶來(lái)不同業(yè)務(wù)間的互相補(bǔ)貼從而有損于競(jìng)爭(zhēng)。本文無(wú)意過多評(píng)價(jià)經(jīng)營(yíng)多樣化的優(yōu)劣,只是遵從前文對(duì)審計(jì)回扣分析的一貫邏輯,我們認(rèn)為,審計(jì)監(jiān)管應(yīng)考慮限制或禁止會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營(yíng)多樣化。如果審計(jì)師在審計(jì)服務(wù)過程中獲取的知識(shí)能有效運(yùn)用于管理咨詢,那么這些審計(jì)服務(wù)的知識(shí)外溢效應(yīng)會(huì)增加審計(jì)服務(wù)的價(jià)值①(李樹華,2000)。這里,審計(jì)服務(wù)的知識(shí)外溢效應(yīng)是指,當(dāng)審計(jì)服務(wù)知識(shí)運(yùn)用于管理咨詢時(shí),管理咨詢由于無(wú)須分擔(dān)審計(jì)服務(wù)成本而獲得的超額利潤(rùn)。如果會(huì)計(jì)師事務(wù)所從事審計(jì)服務(wù)和管理咨詢等多樣經(jīng)營(yíng),審計(jì)服務(wù)由于審計(jì)回扣所造成的虧損就有可能通過管理咨詢的高盈利來(lái)彌補(bǔ),會(huì)計(jì)師事務(wù)所也就有可能通過具有惡性競(jìng)爭(zhēng)性質(zhì)的高審計(jì)回扣來(lái)招攬審計(jì)客戶,因此限制或禁止會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營(yíng)多樣化,可消除由于不同業(yè)務(wù)相互補(bǔ)貼所形成的審計(jì)回扣。超級(jí)秘書網(wǎng)

(三)審計(jì)監(jiān)督應(yīng)著力于建立并完善法律賠償機(jī)制導(dǎo)致審計(jì)回扣產(chǎn)生的另一個(gè)原因是由于我國(guó)缺乏法律賠償機(jī)制,使機(jī)會(huì)成本轉(zhuǎn)換成了會(huì)計(jì)師事務(wù)所事實(shí)上的利潤(rùn),從而提供了較大的審計(jì)回扣空間,通過建立法律賠償機(jī)制消除審計(jì)回扣的可能空間是審計(jì)監(jiān)管首當(dāng)其沖的任務(wù)。

主要參考文獻(xiàn)：

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【4】Deangelo.1981.auditorindepengdence,lowballinganddisclosureregulation.journalofaccountingandeconomic,3

篇2

內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制越來(lái)越多受到我國(guó)相關(guān)部門與專業(yè)人士的關(guān)注，被看作是審計(jì)法制建設(shè)的一項(xiàng)重要而緊迫的任務(wù)，但我國(guó)還沒有形成一個(gè)完整的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制體系。目前，我國(guó)經(jīng)濟(jì)建設(shè)推動(dòng)了國(guó)家審計(jì)的發(fā)展，審計(jì)工作越來(lái)越受到管理層的重視，國(guó)家審計(jì)力度的不斷加強(qiáng)，從而也帶動(dòng)了企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的提升。然而，我國(guó)還沒有形成完善的內(nèi)部審計(jì)體系，整體的審計(jì)水平仍有待提高。新時(shí)期背景下，隨著我國(guó)許多企業(yè)紛紛上市，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，財(cái)務(wù)問題層出不窮，這些都強(qiáng)化了內(nèi)部審計(jì)的重要地位，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的發(fā)展及內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制提出了更高的要求。

二、我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制存在的問題

（一）內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理。目前，許多內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)屬于企業(yè)的內(nèi)部機(jī)構(gòu)，沒有獨(dú)立出來(lái)。因此，在審計(jì)工作開展的過程中，往往迫于企業(yè)內(nèi)部領(lǐng)導(dǎo)和同級(jí)工作人員的壓力，導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果無(wú)法客觀公正，甚至淪為企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)的管理工具。有些企業(yè)甚至將內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與監(jiān)察部門合并或根本就沒有專門的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，內(nèi)部審計(jì)工作人員還兼任他職，沒有做到專人專崗，這些都嚴(yán)重限制了企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量也就無(wú)法得到保證[1]。

（二）內(nèi)部審計(jì)工作不規(guī)范。雖然我國(guó)的內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制隨著審計(jì)力度的加強(qiáng)也不斷提升，但由于相關(guān)制度沒有相應(yīng)地跟上審計(jì)工作發(fā)展的需求、審計(jì)技術(shù)發(fā)展相對(duì)滯后、企業(yè)缺乏通過提升審計(jì)質(zhì)量以控制風(fēng)險(xiǎn)的意識(shí)等原因，我國(guó)審計(jì)工作仍存在很多不規(guī)范的地方，企業(yè)在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)仍存在缺少事前計(jì)劃、事中控制、事后反饋等問題，審計(jì)工作流程不規(guī)范、不完善，這大大影響了審計(jì)的效率與效果，提高了企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的風(fēng)險(xiǎn)。

（三）內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的職能發(fā)揮不充分。我國(guó)目前內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制制度仍不完善，內(nèi)容不明確，這必然導(dǎo)致內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的結(jié)果較主觀，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的職能發(fā)揮不充分。且內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制形同虛設(shè)，使企業(yè)內(nèi)部相關(guān)工作人員的工作無(wú)法受到監(jiān)督，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的工作效果只能來(lái)自于企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和內(nèi)部審計(jì)從業(yè)人員的自律，這為權(quán)利的尋租行為創(chuàng)造了條件[2]。

三、新時(shí)期完善我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的對(duì)策與建議

（一）完善內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的主體。保持內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性和權(quán)威性、完善內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的主體是內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制能夠發(fā)揮價(jià)值的基礎(chǔ)保證。企業(yè)應(yīng)結(jié)合國(guó)內(nèi)現(xiàn)實(shí)狀況、借鑒國(guó)外成功案例，完善內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的主體，即企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，選擇與其相適應(yīng)的模式。在保證其獨(dú)立性與客觀性的同時(shí)，企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)還需與企業(yè)內(nèi)部其他職能部門建立聯(lián)系，保證其主要職責(zé)的順利履行，其審計(jì)質(zhì)量控制的結(jié)果是有效客觀公正的。

（二）提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的技術(shù)含量。新時(shí)期背景下，企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，企業(yè)應(yīng)注重提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的技術(shù)含量，以適應(yīng)信息時(shí)代下新環(huán)境的需求。企業(yè)應(yīng)通過提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制的技術(shù)含量，使內(nèi)部審計(jì)突破事后審計(jì)的工作范圍，在事前預(yù)防和事中控制中發(fā)揮積極作用，降低企業(yè)的內(nèi)部管理運(yùn)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，減少不必要的損失，提升企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

（三）加強(qiáng)制度約束和外部評(píng)價(jià)。一方面，企業(yè)要結(jié)合企業(yè)內(nèi)部實(shí)際狀況和外部環(huán)境，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)各個(gè)環(huán)節(jié)的相關(guān)制度，如審計(jì)立項(xiàng)、計(jì)劃編制、相關(guān)審計(jì)資料的復(fù)核等等方面的制度約束，并在運(yùn)行過程中不斷檢驗(yàn)和完善，保證制度的系統(tǒng)性、全面性、可行性、發(fā)展性。即加強(qiáng)審計(jì)質(zhì)量控制制度約束是一個(gè)長(zhǎng)期持續(xù)的過程。另一方面，企業(yè)還需聘請(qǐng)外部專業(yè)審計(jì)機(jī)構(gòu)或團(tuán)隊(duì)對(duì)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行定期或不定期的檢查，強(qiáng)化審計(jì)工作的公正客觀性。

四、總結(jié)

篇3

論文關(guān)鍵詞：注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)規(guī)避

隨著我國(guó)證券市場(chǎng)的建立和完善、法制法規(guī)的健全與加強(qiáng)，公眾法律意識(shí)及其對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的社會(huì)期望Et益提高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師所面臨的風(fēng)險(xiǎn)與承擔(dān)的法律責(zé)任呈上升趨勢(shì)。我國(guó)對(duì)中介機(jī)構(gòu)(包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所)的失誤已不再僅僅強(qiáng)調(diào)行政和刑事責(zé)任，而是加大了追究民事責(zé)任的力度；不僅對(duì)確知的信息使用者承擔(dān)民事責(zé)任，而且對(duì)不確定的投資人也要承擔(dān)民事責(zé)任。那么，如何認(rèn)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任?會(huì)計(jì)職業(yè)界怎樣將可能面臨的法律責(zé)任降低到最小?這些都是我們?cè)噲D解決的問題。

一、注冊(cè)會(huì)計(jì)癤法律責(zé)任的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任，按照承擔(dān)的內(nèi)容可以分為行政責(zé)任、民事責(zé)任和刑事責(zé)任三種形式。但關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)，到底是尊重“過程真實(shí)”(即審計(jì)過程遵循了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則)，還是偏倚“結(jié)果真實(shí)”(即審計(jì)報(bào)告體現(xiàn)了法律標(biāo)準(zhǔn))，會(huì)計(jì)界與法律界爭(zhēng)議頗多。

會(huì)計(jì)界認(rèn)為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)的過程中依據(jù)的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)是《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》，相應(yīng)地遵守的法律法規(guī)應(yīng)該是《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》等法律法規(guī)。按照《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》等有關(guān)法律法規(guī)規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否承擔(dān)法律責(zé)任，關(guān)鍵在于注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否有過失或欺詐行為，而判別注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否有過失或欺詐行為的關(guān)鍵在于注冊(cè)會(huì)計(jì)師是否遵循了專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的要求執(zhí)業(yè)。只要在審計(jì)過程中嚴(yán)格遵循了審計(jì)準(zhǔn)則，保持了必要的合理的職業(yè)謹(jǐn)慎，給予了必要的合理的職業(yè)關(guān)注，其出具的審計(jì)報(bào)告即具備了審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)上的“真實(shí)性”，即使與實(shí)際不符，也無(wú)須承擔(dān)民事賠償責(zé)任。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于過錯(cuò)即遵循獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則而出具了與事實(shí)不符的審計(jì)報(bào)告，則需承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。由此可見，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則成為認(rèn)定是否承擔(dān)法律責(zé)任的標(biāo)準(zhǔn)。其理由是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)成本的約束下，只承擔(dān)“合理的保證責(zé)任”，“公允地”發(fā)表意見，無(wú)法徹底避免或者消除審計(jì)結(jié)果的“虛假性”。

法律界認(rèn)為，審計(jì)報(bào)告與事實(shí)不符即為虛假報(bào)告，其追求的是結(jié)果，而非過程。法律專家劉燕提出：“在法律界以及公眾看來(lái)，如果說(shuō)只要注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作滿足了審計(jì)準(zhǔn)則的‘真實(shí)性’要求，就不能認(rèn)為其工作的結(jié)果是‘虛假’的，其邏輯是很荒唐的”。因?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師作為審核有關(guān)財(cái)經(jīng)信息的中介機(jī)構(gòu)，其工作成果(而非工作程序)與股東以及其他信息使用人的利益高度相關(guān)。公眾投資人進(jìn)行投資決策的依據(jù)幾乎都來(lái)源于經(jīng)過注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)、查驗(yàn)后才披露的財(cái)務(wù)信息，因此，如果報(bào)告失真，公眾的利益通常都會(huì)受到損害。不論導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師報(bào)告失真的原因是什么，對(duì)于公眾投資人來(lái)說(shuō)都沒有意義，因?yàn)樗麄儾⒉魂P(guān)注、也沒有能力來(lái)關(guān)注注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)、查驗(yàn)的過程，只能被動(dòng)地接受注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的結(jié)論。

我們的觀點(diǎn)是，隨著會(huì)計(jì)界和法律界的相互不斷的對(duì)話，雙方都應(yīng)吸收對(duì)方的合理的意見，一方面要考慮大眾的需求，維護(hù)大眾的利益，另一方面也要考慮到審計(jì)事業(yè)在我國(guó)屬于剛剛發(fā)展起來(lái)的行業(yè)，需要培養(yǎng)和呵護(hù)的實(shí)情。從形式公正走向?qū)嵸|(zhì)公正。

獨(dú)立審計(jì)作為一種“公共合約”和“監(jiān)督經(jīng)營(yíng)者對(duì)一般通用會(huì)計(jì)規(guī)則的遵守和對(duì)剩余的會(huì)計(jì)規(guī)則制定權(quán)的適當(dāng)行使”的“外部權(quán)威”，可以理解為主要涉及審計(jì)委托人、審計(jì)人、經(jīng)營(yíng)管理層和監(jiān)管機(jī)構(gòu)四方的契約。在審計(jì)人最初承接審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)所簽訂的審計(jì)業(yè)務(wù)約定書，即為此項(xiàng)契約行為的法律證明文件，也就是交易合同。用法律執(zhí)行合同所需的條件為：①交易雙方當(dāng)事人事前簽訂的合同條款必須相當(dāng)完備；②合同中規(guī)定的行為在事后不僅能被雙方當(dāng)事人觀察到，而且能為第三方(法官)所見證。但在現(xiàn)實(shí)中，由于當(dāng)事人的“有界理性”以及交易環(huán)境的不確定性，要預(yù)期所有未來(lái)可能發(fā)生的事情是非常困難的，寫出一個(gè)完備的合同就更難了；即使從理論上講一個(gè)完備的合同是可能的，但如果成本高，當(dāng)事人也寧肯選擇不完備，留待以后根據(jù)情況不斷補(bǔ)充。同時(shí)，由于信息不對(duì)稱的存在，即使雙方都能觀察到的行為，要在法庭上證明也相當(dāng)困難；由于當(dāng)事人與法院的信息不對(duì)稱，使得許多交易合同不可能由法院來(lái)執(zhí)行。因此單純依靠法律來(lái)執(zhí)行合同，似乎有些力不從心。

基于此考慮，我們認(rèn)為，獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)具有其相對(duì)的法律地位，在司法實(shí)踐中具有重要的參考價(jià)值，但其不能成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師免責(zé)的法定標(biāo)準(zhǔn)，而是將其納入法律既有的框架內(nèi)進(jìn)行考量，如其符合“公共利益”，則成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師免責(zé)的標(biāo)準(zhǔn)，否則，不能作為免責(zé)的標(biāo)準(zhǔn)。也就是說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師遵循了獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行執(zhí)業(yè)，盡到了其應(yīng)有的注意義務(wù)，則即使審計(jì)報(bào)告與事實(shí)不符亦無(wú)須承擔(dān)法律責(zé)任；如果僅僅形式上符合審計(jì)準(zhǔn)則的標(biāo)準(zhǔn)，而未盡到應(yīng)有的注意義務(wù)，即未達(dá)到審計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)質(zhì)性要求，則須承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任；而如果形式上未嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)業(yè)，但其有充分的理由表明已盡到了實(shí)質(zhì)上應(yīng)有的注意義務(wù)，則亦可免則。

二、注冊(cè)會(huì)計(jì)鼻法律責(zé)任的規(guī)蠢

鑒于日益加大的法律風(fēng)險(xiǎn)與法律責(zé)任壓力，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須從實(shí)質(zhì)上把握獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要旨，在所有重大問題上保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，只承擔(dān)自己能勝任的業(yè)務(wù)，提高專業(yè)判斷能力。

(一)提高審計(jì)質(zhì)量。有效規(guī)避注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)法律責(zé)任最主要的對(duì)策是提高審計(jì)質(zhì)量。提供盡可能完善的審計(jì)報(bào)告

要做到這一點(diǎn)，就需要特別注意以下幾個(gè)方面：

1、會(huì)計(jì)師應(yīng)在審計(jì)中始終保持獨(dú)立性。審計(jì)獨(dú)立性是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師不受那些削弱或縱是有合理的估計(jì)仍會(huì)削弱注冊(cè)會(huì)計(jì)師做出無(wú)偏審計(jì)決策能力的壓力及其他因素的影響。獨(dú)立性是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的“靈魂”，這是世界公認(rèn)的基本要求。我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)中也將此單獨(dú)列了出來(lái)：所謂的獨(dú)立性，包括形式上的獨(dú)立和實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立兩個(gè)方面。實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師與被審計(jì)單位之間不存在如曾在被審計(jì)單位任職后離職未滿兩年的、持有被審計(jì)單位有價(jià)證券等的利害關(guān)系；形式上的獨(dú)立是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須在第三者面前呈現(xiàn)出一種獨(dú)立于被審計(jì)單位的身份。只有在審計(jì)中始終保持審計(jì)獨(dú)立性，才能對(duì)審計(jì)質(zhì)量有基本的保證。

2、加強(qiáng)業(yè)務(wù)承接前對(duì)被審計(jì)單位基本情況的調(diào)查了解，降低法律風(fēng)險(xiǎn)。諸如對(duì)被審計(jì)單位管理當(dāng)局品行、面臨壓力、被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)情況與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、關(guān)聯(lián)方及關(guān)聯(lián)方交易等的調(diào)查了解都應(yīng)當(dāng)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師承接業(yè)務(wù)之前認(rèn)真對(duì)待的工作。在這個(gè)過程中，通過與前任注冊(cè)會(huì)計(jì)師的溝通可以獲取有用的信息，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)特別注意加以利用，以防止管理當(dāng)局購(gòu)買會(huì)計(jì)政策或故意向注冊(cè)會(huì)計(jì)師隱瞞重要信息。

3、出具明晰的審計(jì)報(bào)告，減少不必要的誤解。近些年有不少事務(wù)所在審計(jì)完畢出具審計(jì)報(bào)告時(shí)經(jīng)常出具“不清潔”審計(jì)意見，比如用帶說(shuō)明段的無(wú)保留意見審計(jì)報(bào)告，把問題藏在說(shuō)明段中令使用者難以理解。這種行為一方面大大降低了審計(jì)報(bào)告的使用價(jià)值，另一方面也給會(huì)計(jì)師自身帶來(lái)了麻煩，因?yàn)槿绻畔⑹褂谜呃眠@一點(diǎn)提訟，事務(wù)所即使不敗訴，為了應(yīng)付訴訟也要耗費(fèi)較大的人力物力，不如用較確定的語(yǔ)言表明態(tài)度，也可避免無(wú)謂的糾紛。

4、實(shí)行會(huì)計(jì)師事務(wù)所的定期輪換制與同業(yè)互查制度。輪換制度主要考慮到長(zhǎng)期接觸會(huì)使注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能與客戶形成親密關(guān)系，并對(duì)熟悉的事物失去警覺和敏感能力，從而有損審計(jì)的獨(dú)立性。同業(yè)復(fù)查制度要求每個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須由另一合格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其質(zhì)量控制系統(tǒng)的健全性及其執(zhí)行情況進(jìn)行調(diào)查和評(píng)估，目的就是要借助業(yè)內(nèi)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的技術(shù)和經(jīng)驗(yàn)，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督。

(二)加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師誠(chéng)信建設(shè)．制定完善的審計(jì)法律法規(guī)．改革會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式。增強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)

1、加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師誠(chéng)信建設(shè)。誠(chéng)信就是誠(chéng)實(shí)、守信，即以“己之誠(chéng)實(shí)”換“他人之信任”。一個(gè)主體若長(zhǎng)期誠(chéng)實(shí)、守信，就形成了自己的信譽(yù)。誠(chéng)實(shí)與信譽(yù)是兩個(gè)等價(jià)概念?！靶抛u(yù)的基礎(chǔ)是產(chǎn)權(quán)，產(chǎn)權(quán)制度的基本功能是給人們提供一個(gè)追求長(zhǎng)期利益的穩(wěn)定期和重復(fù)博弈的規(guī)則”。我國(guó)目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏誠(chéng)信的深層次原因是體制弊端與中介機(jī)構(gòu)功能的錯(cuò)位。對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所真正脫鉤的改革，政府的外部推動(dòng)是第一位的，要建立中介機(jī)構(gòu)及其從業(yè)人員的信用體系，要讓嚴(yán)重違法的中介機(jī)構(gòu)及其從業(yè)人員從證券行業(yè)中徹底出局或者從此徹底喪失執(zhí)業(yè)資格。

篇4

（一）公司治理與審計(jì)質(zhì)量

Cadbury(1992)和Hampel(1998)研究證實(shí)公司治理的改善對(duì)審計(jì)質(zhì)量提高的顯著作用。肖作平（2006）也發(fā)現(xiàn)公司治理確實(shí)影響審計(jì)質(zhì)量，具體包括第一大股東持股比例、第一大股東性質(zhì)以及國(guó)家股比例等因素?？傊褐卫硭礁叩墓?，其審計(jì)質(zhì)量高于治理水平低的公司。孫娜、張耀中（2008）的研究也證實(shí)了這一結(jié)論。余宇瑩、劉啟亮（2007）公司治理系統(tǒng)越好，公司盈余管理的空間越小，審計(jì)質(zhì)量越高。進(jìn)一步區(qū)分正向和負(fù)向盈余管理，主要是正向盈余管理時(shí)，其抑制作用更顯著。

（二）審計(jì)任期與審計(jì)質(zhì)量

國(guó)外理論界認(rèn)為審計(jì)任期對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響具有兩面性，審計(jì)任期的延長(zhǎng)既有可能形成學(xué)習(xí)效應(yīng)，對(duì)被審計(jì)單位的了解增加，又有可能對(duì)審計(jì)師的獨(dú)立性產(chǎn)生影響。所以，審計(jì)任期與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系不能一概而論。李兆華（2005）從博弈論的角度進(jìn)行分析。實(shí)證方面，劉成立、王曉艷（2006）的研究顯示在審計(jì)任期較短時(shí)上市公司的盈余管理程度較大，審計(jì)質(zhì)量較低，但沒有發(fā)現(xiàn)存在審計(jì)任期較長(zhǎng)時(shí)審計(jì)質(zhì)量下降的證據(jù)。

（三）審計(jì)質(zhì)量衡量標(biāo)準(zhǔn)

審計(jì)質(zhì)量的衡量長(zhǎng)久以來(lái)都是一個(gè)復(fù)雜的課題。溫國(guó)山（2009）認(rèn)為形式上的審計(jì)質(zhì)量、實(shí)質(zhì)上的審計(jì)質(zhì)量和市場(chǎng)感知的審計(jì)質(zhì)量并不是完全等同的，不能將三者相混淆。王艷艷、陳漢文（2006）從會(huì)計(jì)信息透明度的角度研究我國(guó)不同事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量是否存在差異。劉峰、周福源（2007）以穩(wěn)健性作為審計(jì)質(zhì)量的替代。已有研究發(fā)現(xiàn)，截面Jones模型估計(jì)出的非正常性應(yīng)計(jì)利潤(rùn)能夠有效地衡量公司盈余管理的程度(subramanyam，1996；Bartov，Gul和Tsui，2000)。蔡春、鮮文鐸（2007）采用異常應(yīng)計(jì)指標(biāo)度量審計(jì)質(zhì)量，包括操控性應(yīng)計(jì)利潤(rùn)(DAC)和異常性營(yíng)運(yùn)資本(AWCA)等，依據(jù)調(diào)整的Jones模型并以分年度分行業(yè)樣本進(jìn)行估計(jì)。劉啟亮（2006）采用依據(jù)Jones模型，以可操縱性應(yīng)計(jì)數(shù)的絕對(duì)值(以|DA|表示)，衡量審計(jì)師允許管理當(dāng)局進(jìn)行盈余管理的空間。

二、特殊普通合伙與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系

國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所在其發(fā)展變遷的過程中，出現(xiàn)過四種組織形式：獨(dú)資、有限責(zé)任、普通合伙、有限責(zé)任合伙。有限責(zé)任公司制的組織形式因其弊端在審計(jì)實(shí)務(wù)界中被大部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所摒棄，獨(dú)資僅適用于個(gè)人執(zhí)業(yè)，因此國(guó)外學(xué)者們對(duì)組織形式的研究主要側(cè)重于普通合伙制和有限責(zé)任制。其研究?jī)?nèi)容多為組織形式的起源、性質(zhì)、內(nèi)部結(jié)構(gòu)、對(duì)審計(jì)市場(chǎng)的影響、形式之間優(yōu)劣的比較等等，研究其對(duì)審計(jì)質(zhì)量影響的不多。Alchian和Demsetz(1972)利用知識(shí)結(jié)構(gòu)及心理學(xué)的知識(shí)進(jìn)行分析，認(rèn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所本身就是由高級(jí)專業(yè)技術(shù)人員組成的團(tuán)體組織，與一般企業(yè)在人力資源方面更強(qiáng)調(diào)組內(nèi)成員之間的相互了解、信任與合作，因此采用合伙制的組織形式比有限責(zé)任制更有利于審計(jì)質(zhì)量的提高。Narayanan(l994)從不同組織形式下會(huì)計(jì)師承擔(dān)的法律風(fēng)險(xiǎn)不同這一角度出發(fā)，建立了審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)師法律責(zé)任模型，通過模型分析得出：在按比例承擔(dān)法律責(zé)任的制度環(huán)境下，相比于在連帶和單獨(dú)承擔(dān)法律責(zé)任的制度環(huán)境下，審計(jì)師的訴訟成本對(duì)努力程度更加敏感，審計(jì)師和公司之間的法律責(zé)任分配規(guī)則由審計(jì)師和公司按比例承擔(dān)法律責(zé)任轉(zhuǎn)換到審計(jì)師承擔(dān)連帶法律責(zé)任或單獨(dú)承擔(dān)法律責(zé)任時(shí)，審計(jì)質(zhì)量會(huì)提高，因此采用合伙制或獨(dú)資的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量通常比有限責(zé)任的事務(wù)所高。CarterG.Bishop(2009)對(duì)普通合伙、有限責(zé)任合伙、公司制組織形式進(jìn)行了比較分析，認(rèn)為公司制的組織形式下，“審計(jì)失敗”對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的懲罰過低，不利于審計(jì)質(zhì)量的提高，而普通合伙制下對(duì)合伙人又近乎苛刻，常常使得“無(wú)辜”的合伙人慘遭橫禍，而有限責(zé)任制則彌補(bǔ)了前兩者的缺陷，是理想的組織形式。我國(guó)目前關(guān)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式與審計(jì)質(zhì)量的研究尚且沒有統(tǒng)一的結(jié)論。部分學(xué)者認(rèn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制后，審計(jì)質(zhì)量顯著提高。代洪順（2000）認(rèn)為組織形式不盡合理是注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量低下的最主要原因。有限責(zé)任的會(huì)計(jì)師事務(wù)所其權(quán)力與責(zé)任不匹配，使得部分事務(wù)所及會(huì)計(jì)師鉆法律空子，不顧業(yè)務(wù)質(zhì)量，瘋狂的索取其本不應(yīng)該得到的經(jīng)濟(jì)利益。他認(rèn)為要徹底解決會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量問題，應(yīng)該從事務(wù)所組織形式上入手，推行合伙制的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。同樣，逯穎（2008）、郭莉莉、徐衛(wèi)蘭（2012）也從法律風(fēng)險(xiǎn)這一角度出發(fā)，分析論證了合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所比有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的法律風(fēng)險(xiǎn)更大，更有動(dòng)機(jī)提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)。劉斌、王杏芬、李嘉明（2008）通過建立審計(jì)質(zhì)量的二次函數(shù)模型，分析論證不同組織形式的事務(wù)所在同時(shí)審計(jì)多個(gè)客戶時(shí)，“在有限合伙制和賠償機(jī)制完善的前提下，隨著客戶數(shù)量的增多，事務(wù)所的審計(jì)質(zhì)量上升，發(fā)生審計(jì)失效的概率下降”。陳明遠(yuǎn)（2012）通過建立以理性人假設(shè)為基礎(chǔ)的博弈論模型研究我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所轉(zhuǎn)制前后質(zhì)量的變化，發(fā)現(xiàn)特殊普通合伙制會(huì)計(jì)師事務(wù)所可以提升審計(jì)質(zhì)量，降低獨(dú)立審計(jì)中事務(wù)所及合伙人與被審計(jì)單位串謀舞弊的概率，增加會(huì)計(jì)師事務(wù)所質(zhì)量控制的有效性。李曉慧、吳雅楠（2012）采用李克特量表法從會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)部治理、業(yè)務(wù)特征、規(guī)模、聘用與更換和組織形式五個(gè)方面的16種細(xì)分因素設(shè)計(jì)調(diào)查問卷，向全國(guó)執(zhí)業(yè)第一線的注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行調(diào)查。調(diào)查結(jié)果顯示絕大部分會(huì)計(jì)師認(rèn)為事務(wù)所組織形式對(duì)審計(jì)質(zhì)量有影響，并且認(rèn)為特殊普通合伙制事務(wù)所有助于審計(jì)業(yè)務(wù)質(zhì)量的改善。當(dāng)然，也有部分學(xué)者認(rèn)為會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式與審計(jì)質(zhì)量無(wú)關(guān)。原紅旗、李海建（2003）以2001年的年報(bào)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模、組織形式對(duì)審計(jì)意見的影響進(jìn)行了回歸分析，研究結(jié)果認(rèn)為對(duì)審計(jì)報(bào)告產(chǎn)生主要影響的因素是被審計(jì)單位自身的財(cái)務(wù)特征，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式和規(guī)模對(duì)審計(jì)意見沒有明顯的影響。呂鵬、陳小悅（2005）從博弈論的視角，通過建立序貫博弈模型，分別求出了有限責(zé)任和無(wú)限責(zé)任兩種情況下的博弈均衡，并進(jìn)行了比較。研究結(jié)果表明當(dāng)審計(jì)市場(chǎng)中買方具有很強(qiáng)的市場(chǎng)勢(shì)力的情況之下，將會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式從有限責(zé)任制改變?yōu)槠胀ê匣镏撇⒉荒芨淖儗徲?jì)師的審計(jì)質(zhì)量。審計(jì)質(zhì)量與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式并無(wú)多大關(guān)聯(lián)。郭莉（2004）從法律風(fēng)險(xiǎn)角度對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式與審計(jì)質(zhì)量的關(guān)系進(jìn)行了研究，研究結(jié)果表明：高風(fēng)險(xiǎn)的組織形式并不必然帶來(lái)高質(zhì)量的審計(jì)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式對(duì)審計(jì)質(zhì)量沒有明顯影響。在這之后，張棟(2009)也從該角度對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙制和有限責(zé)任制進(jìn)行比較，他認(rèn)為各種組織形式都有其自身的優(yōu)缺點(diǎn)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所組織形式與審計(jì)質(zhì)量并沒有重大關(guān)聯(lián)。

三、特殊普通合伙限制審計(jì)質(zhì)量的原因

（一）責(zé)任界定

在特殊普通合伙制下，合伙人因故意或重大過失導(dǎo)致合伙企業(yè)債務(wù)的，由有過失的合伙人承擔(dān)無(wú)限責(zé)任或者無(wú)限連帶責(zé)任，其他合伙人以其在合伙企業(yè)中的財(cái)產(chǎn)份額為限承擔(dān)有限責(zé)任；如果一個(gè)合伙人在執(zhí)業(yè)過程中非因故意或重大過失所造成的合伙企業(yè)債務(wù)，由全體合伙人承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任。然而，此項(xiàng)法律規(guī)定中，“故意”、“重大過失”很難衡量。根據(jù)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師》相關(guān)法律條文及司法解釋，我國(guó)目前會(huì)計(jì)師事務(wù)所常涉及的有故意、重大過失、一般過失以及輕微過失，以上類型之間不存在明確的劃分，法律條文也不能完整的列示所有的可能情況。在實(shí)際社會(huì)情況中，抽象的理論劃分很難應(yīng)用于實(shí)踐中。

（二）債權(quán)追溯

由特殊普通合伙制的相關(guān)規(guī)定可知，當(dāng)審計(jì)師沒有遵守最基本的職業(yè)道德時(shí)，由有過失的合伙人承擔(dān)無(wú)限或者無(wú)限連帶責(zé)任，其他合伙人承擔(dān)有限責(zé)任。即當(dāng)合伙人違法違規(guī)時(shí)，債權(quán)人追償權(quán)利有限。而當(dāng)審計(jì)師遵守基本的職業(yè)道德，卻在執(zhí)業(yè)過程中因?yàn)橐恍┎豢深A(yù)見的原因，或者審計(jì)抽樣有限等情況時(shí)，造成的合伙企業(yè)債務(wù)，由全體合伙人承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任。此時(shí)，債權(quán)人追償權(quán)利反而更高。由債權(quán)人的角度出發(fā)，損害了債券人的權(quán)利。從會(huì)計(jì)師事務(wù)所的角度出發(fā)，當(dāng)審計(jì)師消極怠工時(shí)，賠償義務(wù)反而要小，不利于鼓勵(lì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)，提高審計(jì)質(zhì)量。

四、小結(jié)

篇5

影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的因素很多，但大致可以分為審計(jì)資源因素、審計(jì)環(huán)境因素、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)因素和審計(jì)行為因素四大類。

(一)審計(jì)資源對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響

所謂審計(jì)資源，是指審計(jì)服務(wù)過程中必須依靠的各種實(shí)物的或非實(shí)物的基本要素以及審計(jì)評(píng)價(jià)的相應(yīng)資源。審計(jì)資源主要包括審計(jì)人才資源、審計(jì)信息資源、審計(jì)技術(shù)設(shè)備資源等。其中審計(jì)人才資源對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響是最大的。審計(jì)質(zhì)量的高低主要取決于審計(jì)人員的素質(zhì)，專業(yè)能力強(qiáng)、品質(zhì)好的內(nèi)審人員作出的審計(jì)項(xiàng)目審計(jì)工作質(zhì)量和報(bào)告質(zhì)量一般就高。通常來(lái)說(shuō)，企業(yè)審計(jì)部的規(guī)模也與審計(jì)質(zhì)量的高低是正相關(guān)的。審計(jì)法規(guī)和行業(yè)信息是內(nèi)審人員的行為指南，而這些信息是不停地變化與更新的，內(nèi)審人員要在工作中應(yīng)用這些信息作為審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，就必須持續(xù)地學(xué)習(xí)，才能有效地保證審計(jì)工作的質(zhì)量。審計(jì)技術(shù)和設(shè)備資源對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響也是重大的，原有的審計(jì)技術(shù)以及不能充分適應(yīng)企業(yè)管理發(fā)展的需要，內(nèi)審人員要發(fā)揮其職能，必須學(xué)習(xí)使用新的審計(jì)技術(shù)。而設(shè)備資源是先進(jìn)審計(jì)技術(shù)的硬件支撐。

(二)審計(jì)環(huán)境對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響

審計(jì)環(huán)境主要包括政治環(huán)境、經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律環(huán)境和文化環(huán)境。因?yàn)閷徲?jì)可能成為某些政治組織實(shí)現(xiàn)自己目標(biāo)的工具，政治干預(yù)審計(jì)的事件就有可能發(fā)生。經(jīng)濟(jì)環(huán)境對(duì)審計(jì)的影響主要體現(xiàn)在它決定了審計(jì)的產(chǎn)生、存在與發(fā)展問題上。審計(jì)職業(yè)要得到社會(huì)的認(rèn)可，就必須取得社會(huì)的信任，而這種信任必須是以法律為保障的。企業(yè)的文化環(huán)境對(duì)內(nèi)部審計(jì)的影響主要是通過獨(dú)立性來(lái)發(fā)揮作用的。

(三)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響

企業(yè)內(nèi)部控制的完善程度、領(lǐng)導(dǎo)層的風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)以及審計(jì)人員本身的風(fēng)險(xiǎn)管理水平都會(huì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生巨大影響。

(四)審計(jì)行為對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響

審計(jì)行為因素對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響是直接的、決定性的。通常，由于信息不對(duì)稱的存在，使得內(nèi)審人員在完成審計(jì)項(xiàng)目時(shí)可能存在偷懶行為，這就直接影響了項(xiàng)目的質(zhì)量。審計(jì)行為學(xué)目前也成為了研究的熱點(diǎn)。

二、提高內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的幾點(diǎn)建議

目前內(nèi)部審計(jì)中存在的上述問題嚴(yán)重影響了內(nèi)部審計(jì)效率，為改善上述不合理的現(xiàn)象，提供以下建議供參考:1．與被審計(jì)單位充分溝通審計(jì)工作質(zhì)量在很大程度上也取決于被審計(jì)單位的配合情況，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人最好能提前1—2天到達(dá)現(xiàn)場(chǎng)。到現(xiàn)場(chǎng)后必須及時(shí)跟被審計(jì)單位的聯(lián)系人進(jìn)行溝通，告知整個(gè)審計(jì)工作的大體安排。從而有利于被審計(jì)單位做好資料準(zhǔn)備工作，也能提高審計(jì)效率和質(zhì)量。在實(shí)際工作中，有些審計(jì)報(bào)告下發(fā)后，被審計(jì)單位又提出異議，指出某些問題是不存在的，某些漏洞已經(jīng)進(jìn)行了彌補(bǔ)等情況，這些問題其實(shí)都是由于現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)過程中溝通不足導(dǎo)致的。從而也影響了審計(jì)報(bào)告的效率和質(zhì)量。其實(shí)只要在現(xiàn)場(chǎng)審計(jì)過程中進(jìn)行了充分的溝通，這些問題都是可以避免的，審計(jì)人員要注意不但要與財(cái)務(wù)人員和管理人員進(jìn)行溝通，更加要與業(yè)務(wù)人員進(jìn)行溝通。因?yàn)楹芏嗲闆r下，只有實(shí)際操作的業(yè)務(wù)人員才最了解問題的根源和解決情況。所以要想提高審計(jì)工作的質(zhì)量，審計(jì)人員絕不能僅盯著賬本，更要走下基層，了解業(yè)務(wù)流程。2．規(guī)范審計(jì)工作底稿的編制與復(fù)核。審計(jì)工作底稿是審計(jì)工作的基石，工作底稿的規(guī)范與否直接影響了審計(jì)質(zhì)量的高低。一份高質(zhì)量的審計(jì)工作底稿既要有規(guī)范的格式，又要有完整的內(nèi)容、明確的觀點(diǎn)和充分的依據(jù)，在編制審計(jì)工作底稿過程中還要注意加強(qiáng)對(duì)工作底稿的復(fù)核。在出具審計(jì)報(bào)告之前，審計(jì)工作底稿必須經(jīng)過層層復(fù)核，實(shí)施三級(jí)復(fù)核制度，尤其要明確每一層次復(fù)核人員所復(fù)核的內(nèi)容和承擔(dān)的責(zé)任。雖然很多企業(yè)已經(jīng)建立了三級(jí)復(fù)核制度，但大都流于形式，沒有具體規(guī)定復(fù)核的程序和標(biāo)準(zhǔn)，無(wú)法真正起到控制審計(jì)質(zhì)量的作用。例如在審計(jì)人員較少的項(xiàng)目中，審計(jì)組長(zhǎng)和主審由一人擔(dān)任，由于時(shí)間和精力的限制，審計(jì)組長(zhǎng)就很難去仔細(xì)地復(fù)核每位審計(jì)人員的工作底稿，而是僅僅對(duì)形成問題所涉及的底稿進(jìn)行復(fù)核，這樣就有可能造成有些問題的遺漏。3．保證審計(jì)結(jié)果有效落實(shí)。實(shí)施內(nèi)部審計(jì)是不單是要找出企業(yè)日常管理中存在的問題和不足，更加是要解決這些問題和不足，從而帶來(lái)企業(yè)管理上的提升。因此內(nèi)部審計(jì)人員首先要轉(zhuǎn)變觀念，審計(jì)項(xiàng)目并不是為了那份審計(jì)報(bào)告，而是關(guān)注公司業(yè)務(wù)運(yùn)行中的問題和漏洞，并設(shè)法進(jìn)行完善和彌補(bǔ)。其次要督促整改，加強(qiáng)處罰。對(duì)于已發(fā)現(xiàn)的問題，內(nèi)部審計(jì)部門要提出解決整改的意見和建議，并對(duì)被審計(jì)單位的整改落實(shí)情況進(jìn)行監(jiān)控。同時(shí)，對(duì)被審計(jì)單位屢查屢犯的問題，內(nèi)部審計(jì)部門要有一定的處罰權(quán)限。目前很多審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題得不到整改，其中一個(gè)重要原因就是審計(jì)部門沒有處罰權(quán)限，因此企業(yè)管理層應(yīng)加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)的理解和重視程度，給予內(nèi)審部門一定的處罰權(quán)限。4．學(xué)習(xí)使用先進(jìn)審計(jì)技術(shù)，提高審計(jì)質(zhì)量。目前我們處于信息時(shí)代，高新科學(xué)技術(shù)的發(fā)展日新月異，內(nèi)部審計(jì)人員要學(xué)習(xí)使用先進(jìn)審計(jì)技術(shù)，包括審計(jì)抽樣、統(tǒng)計(jì)分析、分析性復(fù)核、機(jī)審計(jì)工具和技術(shù)、流程圖的過程描述等。這些工具多數(shù)已經(jīng)經(jīng)過發(fā)達(dá)國(guó)家內(nèi)部審計(jì)人員數(shù)十年的實(shí)踐，對(duì)于提高審計(jì)質(zhì)量質(zhì)量與審計(jì)效率有著很好的效果。如:在抽樣時(shí)可以利用計(jì)算機(jī)技術(shù)建立抽樣模型，這樣不但提高了審計(jì)效率，而且使抽樣結(jié)果更加科學(xué)合理。還可以將各類經(jīng)濟(jì)學(xué)、統(tǒng)計(jì)學(xué)分析模型固化到審計(jì)信息系統(tǒng)里面，對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行自動(dòng)分析，從而把內(nèi)審人員從繁雜的數(shù)據(jù)分析工作中解放出來(lái)，讓其有更多的精力進(jìn)行專業(yè)判斷。這些都有助于審計(jì)質(zhì)量的提高。5．提高內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍綜合素質(zhì)。內(nèi)部審計(jì)是現(xiàn)代企業(yè)管理的重要組成部分，對(duì)企業(yè)管理起著制約、防護(hù)、鑒證、促進(jìn)和參謀作用。作為企業(yè)的“經(jīng)濟(jì)衛(wèi)士”和“經(jīng)濟(jì)謀士”，內(nèi)部審計(jì)要并重監(jiān)督、評(píng)價(jià)和服務(wù)三項(xiàng)職能。在監(jiān)督企業(yè)運(yùn)營(yíng)行為，評(píng)價(jià)企業(yè)運(yùn)營(yíng)效率效果的同時(shí)，通過合理化的審計(jì)建議促進(jìn)企業(yè)管理的不斷完善，為企業(yè)決策提供支撐服務(wù)。這就要求內(nèi)部審計(jì)人員要全面掌握各種理論知識(shí)，并與公司管理實(shí)踐緊密結(jié)合，在理論上和實(shí)踐上站在最前沿。因此必須要加強(qiáng)內(nèi)審人員的學(xué)習(xí)培訓(xùn)工作，以保證內(nèi)部審計(jì)職能得到充分發(fā)揮。同時(shí)內(nèi)部審計(jì)工作有其特殊性，它在對(duì)公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督評(píng)價(jià)的同時(shí)，還具有服務(wù)職能。內(nèi)部審計(jì)不單是要發(fā)現(xiàn)問題，更重要的是針對(duì)問題提出合法、合理、可操作的改進(jìn)建議，通過審計(jì)活動(dòng)實(shí)現(xiàn)被審計(jì)單位乃至全公司的增值。要達(dá)到這一目標(biāo)，內(nèi)部審計(jì)人員必須要全面掌握財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、工程管理、稅收、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理等知識(shí)，了解國(guó)家相關(guān)政策法規(guī)，在理論上和實(shí)踐上站在最前沿。如果沒有上述前提，就很難保證審計(jì)建議的適當(dāng)性，不但浪費(fèi)公司人力、物力資源，甚至?xí)绊懝菊w效率。另外，新形勢(shì)下企業(yè)的業(yè)務(wù)活動(dòng)越來(lái)越復(fù)雜，為適應(yīng)這一變化內(nèi)部審計(jì)工作必須由制度基礎(chǔ)審計(jì)向風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)轉(zhuǎn)變，針對(duì)性強(qiáng)的專項(xiàng)審計(jì)將會(huì)越來(lái)越多，涉及非常多的新領(lǐng)域，并要求將內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理融入其中，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員提出了很高的要求。而審計(jì)人員對(duì)這些新領(lǐng)域缺乏深入的了解和認(rèn)識(shí)，有的甚至是空白，如果沒有正確的理論指導(dǎo)，盲目開展，不但浪費(fèi)審計(jì)資源，而且也很難保證審計(jì)質(zhì)量。為滿足以上四點(diǎn)要求，提升審計(jì)隊(duì)伍整體素質(zhì)，提高審計(jì)工作的效率效果，我們擬開展以下三種形式的學(xué)習(xí)培訓(xùn)工作:(1)加強(qiáng)內(nèi)部自我學(xué)習(xí)。內(nèi)部自我學(xué)習(xí)又分個(gè)人自我學(xué)習(xí)和統(tǒng)一組織學(xué)習(xí)兩種具體形式，個(gè)人自我學(xué)習(xí)在學(xué)習(xí)內(nèi)容、途徑和時(shí)間安排上都具有很強(qiáng)的靈活性，內(nèi)審人員可以充分利用業(yè)余時(shí)間，結(jié)合自身實(shí)際情況，通過互聯(lián)網(wǎng)等途徑安排進(jìn)行;統(tǒng)一組織學(xué)習(xí)擬定于每月開展一次，主要圍繞國(guó)家新的政策法規(guī)和集團(tuán)公司的新要求、日常審計(jì)工作中遇到的難點(diǎn)、個(gè)人自我學(xué)習(xí)過程中的心得體會(huì)等方面開展，統(tǒng)一組織的形式一方面能保證學(xué)習(xí)時(shí)間，另一方面便于大家交流，擴(kuò)大學(xué)習(xí)效果。(2)聘請(qǐng)專家指導(dǎo)和開展對(duì)外交流。選擇在內(nèi)部審計(jì)界有聲望的專家來(lái)對(duì)我們的審計(jì)工作進(jìn)行具體指導(dǎo)，并且與內(nèi)部審計(jì)工作成效顯著的單位進(jìn)行交流，這兩種方法都是理論與實(shí)踐緊密結(jié)合，能夠快速提高審計(jì)方法和水平。(3)繼續(xù)堅(jiān)持做好外派培訓(xùn)工作。外派培訓(xùn)具有培訓(xùn)質(zhì)量高、針對(duì)性強(qiáng)、學(xué)習(xí)時(shí)間集中、容易快速吸收應(yīng)用等優(yōu)勢(shì)，因此我們應(yīng)繼續(xù)堅(jiān)持做好外派培訓(xùn)工作，加強(qiáng)與中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)和各大院校等權(quán)威機(jī)構(gòu)的學(xué)習(xí)交流，本著全面性、實(shí)用性、針對(duì)性和經(jīng)濟(jì)性的原則，制定培訓(xùn)計(jì)劃，并通過一系列控制手段保證培訓(xùn)效果。

篇6

一、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)通常包括政策變化、市場(chǎng)萎縮、關(guān)鍵客戶流失、重要供應(yīng)短缺、技術(shù)落后、資金周轉(zhuǎn)困難、關(guān)鍵管理人員離職等不利影響，反映到財(cái)務(wù)報(bào)表中，收入、利潤(rùn)下滑，資產(chǎn)質(zhì)量下降，現(xiàn)金流量不暢。但是，財(cái)務(wù)報(bào)表并非都會(huì)真實(shí)、客觀地反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況，一旦經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)反映結(jié)果脫節(jié)，意味著經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)將轉(zhuǎn)化為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。舞弊的三角理論認(rèn)為，“壓力”是管理層舞弊的重要因素之一，而舞弊導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)，屬于注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)應(yīng)當(dāng)關(guān)注的特別風(fēng)險(xiǎn)。以上市公司為例，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)或經(jīng)營(yíng)失敗導(dǎo)致的業(yè)績(jī)壓力可能包括：維持再融資財(cái)務(wù)條件、過度依賴信貸支持、避免暫停上市、兌現(xiàn)盈利承諾、滿足股權(quán)激勵(lì)行權(quán)條件、保護(hù)管理層報(bào)酬、隱瞞決策失誤、高價(jià)減持股票套現(xiàn)、保持市場(chǎng)形象、控股股東壓力等，上市公司通過粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表，掩蓋經(jīng)營(yíng)困難，獲取巨大利益。雖然經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)并不必然導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，但在我國(guó)資本市場(chǎng)尚不成熟，普遍缺乏誠(chéng)信意識(shí)，違規(guī)成本低的現(xiàn)實(shí)環(huán)境中，管理層舞弊動(dòng)機(jī)強(qiáng)烈，從而加大了經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)化為審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的機(jī)率。2013年1月至2014年4月期間，44家上市公司涉嫌財(cái)務(wù)信息披露等違規(guī)被證券監(jiān)管部門立案調(diào)查，這些公司不少處于經(jīng)營(yíng)困難，業(yè)績(jī)壓力較大的窘?jīng)r。注冊(cè)會(huì)計(jì)師為規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)其中16家上市公司出具了保留或強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段審計(jì)意見，而綠大地、萬(wàn)福生科、天能科技等企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)最終導(dǎo)致了審計(jì)失敗。為了攔截經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)向?qū)徲?jì)風(fēng)險(xiǎn)轉(zhuǎn)化，防止經(jīng)營(yíng)失敗引發(fā)的審計(jì)失敗，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)把好“四關(guān)”：一是把好入口關(guān)。對(duì)于系統(tǒng)性、行業(yè)性風(fēng)險(xiǎn)較高的客戶，審慎承接，而對(duì)于經(jīng)營(yíng)陷于困境，頻繁更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)項(xiàng)目，堅(jiān)決不接。二是派好人手關(guān)。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大的高風(fēng)險(xiǎn)客戶，委派具有相應(yīng)豐富經(jīng)驗(yàn)的項(xiàng)目合伙人、現(xiàn)場(chǎng)負(fù)責(zé)人至關(guān)重要。三是防范舞弊關(guān)。經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)與舞弊行為猶如孿生兄弟，審計(jì)重點(diǎn)應(yīng)當(dāng)圍繞以舞弊為中心的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)展開。四是做好溝通關(guān)。對(duì)市場(chǎng)關(guān)注度高的客戶，及時(shí)做好會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部門、監(jiān)管部門等各方溝通協(xié)調(diào)。

二、過度信任與職業(yè)懷疑

信任，是建設(shè)和諧社會(huì)的基石。對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師而言，信任能夠提高效率，例如，信任內(nèi)部控制有效，可以減少實(shí)質(zhì)性測(cè)試范圍。但若過度信任，放松職業(yè)懷疑，則可能導(dǎo)致審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。職業(yè)懷疑，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師以質(zhì)疑的思維方式評(píng)價(jià)所獲取的審計(jì)證據(jù)，并對(duì)相互矛盾的證據(jù)，以及引起對(duì)文件記錄或責(zé)任方提供的信息可靠性產(chǎn)生懷疑的證據(jù)保持警覺。如何在信任與職業(yè)懷疑之間取“最大值”，是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基本要求。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)實(shí)務(wù)中，在“信任”問題上存在幾種認(rèn)識(shí)誤區(qū)：“客戶沒有事，我們就沒事?？蛻粲惺?，我們也逃不脫”；“客戶說(shuō)了，保證這些問題明年全部消化，請(qǐng)你們放心”；“客戶很誠(chéng)信，從來(lái)沒有欺騙過我們”；“某某項(xiàng)目經(jīng)理能力很強(qiáng)，他負(fù)責(zé)的業(yè)務(wù)肯定沒問題”……。注冊(cè)會(huì)計(jì)師為何會(huì)產(chǎn)生過度信任？哪些情形阻礙了注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持職業(yè)懷疑？主要原因在于：一是審計(jì)環(huán)境中的某些情況可能會(huì)引發(fā)動(dòng)機(jī)和壓力，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師產(chǎn)生偏見，如客戶承諾高收費(fèi)、長(zhǎng)期合作關(guān)系等。二是隨著審計(jì)業(yè)務(wù)關(guān)系延續(xù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能對(duì)管理層產(chǎn)生不恰當(dāng)?shù)男湃危承┣闆r下可能會(huì)迫于壓力，避免與管理層產(chǎn)生分歧或?qū)芾韺釉斐刹涣己蠊?，而未能保持恰?dāng)?shù)穆殬I(yè)懷疑。三是其他情況也可能阻礙注冊(cè)會(huì)計(jì)師保持職業(yè)懷疑，如合伙人對(duì)項(xiàng)目組時(shí)間安排不夠。從會(huì)計(jì)師事務(wù)所及合伙人層面經(jīng)營(yíng)理念溯源，是市場(chǎng)至上，還是質(zhì)量為重，辦所理念往往決定了信任的程度，盡管有時(shí)信任是被動(dòng)的。過度信任是審計(jì)失敗的前奏。注冊(cè)會(huì)計(jì)師因?yàn)樾湃握?，沒想到政府配合支持企業(yè)造假；因?yàn)樾湃毋y行，發(fā)現(xiàn)對(duì)賬單居然系偽造；因?yàn)樾湃慰蛻舫兄Z，但客戶一次又一次失約；因?yàn)樾湃螌徲?jì)人員，卻不知其已喪失了專業(yè)和道德底線。因此，過度信任是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的天敵，唯有相信審計(jì)準(zhǔn)則，親眼所見，親耳所聞，親身所思，持“人之初，性本惡”的態(tài)度，堅(jiān)持批判性思維，透過現(xiàn)象看本質(zhì)，始終保持職業(yè)懷疑態(tài)度，才能控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。法國(guó)著名哲學(xué)家、數(shù)學(xué)家笛卡爾的名言“我思，故我在?！彼?，即普遍懷疑精神。職業(yè)懷疑并非懷疑一切，而是對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域有針對(duì)性地提高警惕。例如，舞弊風(fēng)險(xiǎn)、管理層凌駕于公司內(nèi)部控制之上的風(fēng)險(xiǎn)、收入確認(rèn)、會(huì)計(jì)估計(jì)、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易、重大非常規(guī)交易、金融工具等高度復(fù)雜的交易、對(duì)法律法規(guī)的遵循、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、函證、存貨監(jiān)盤、期后事項(xiàng)等易產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)或舞弊的領(lǐng)域。

三、實(shí)質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)與形式風(fēng)險(xiǎn)

實(shí)質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)，指注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)程序后未能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)。形式風(fēng)險(xiǎn)，指財(cái)務(wù)報(bào)表本身并無(wú)重大錯(cuò)報(bào)，但注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)程序?qū)嵤┎坏轿豢赡軐?dǎo)致的監(jiān)管部門檢查風(fēng)險(xiǎn)。審計(jì)理論、審計(jì)準(zhǔn)則中，只有審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的概念，即審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)相當(dāng)于實(shí)質(zhì)性風(fēng)險(xiǎn)意思，而并無(wú)實(shí)質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)與形式風(fēng)險(xiǎn)的定義，但審計(jì)實(shí)務(wù)中二者之爭(zhēng)頗為激烈，由此形成了不同的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)觀，進(jìn)而影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)思路和獲取的審計(jì)證據(jù)。重實(shí)質(zhì)主義者認(rèn)為，會(huì)計(jì)問題定生死。只要沒有導(dǎo)致被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量或披露事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就不會(huì)有遭致行政處罰的重大風(fēng)險(xiǎn)。堅(jiān)持該觀點(diǎn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，審計(jì)重點(diǎn)主要是查問題、糾錯(cuò)報(bào)、防報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)，重實(shí)質(zhì)性審計(jì)程序，輕風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制測(cè)試，不追求程序?qū)嵤┟婷婢愕剑粔蛑匾晫徲?jì)工作底稿編制的完備性，強(qiáng)調(diào)報(bào)表真實(shí)。事務(wù)所合伙人多持該種觀點(diǎn)，他們認(rèn)為就中國(guó)當(dāng)前注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)管環(huán)境，只要客戶存在實(shí)質(zhì)性風(fēng)險(xiǎn)，即使審計(jì)程序執(zhí)行再完美，以現(xiàn)行監(jiān)管執(zhí)法標(biāo)準(zhǔn)，也難逃“有罪推定”之責(zé)。重形式主義者認(rèn)為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為獨(dú)立審計(jì)師，必須分清會(huì)計(jì)責(zé)任與審計(jì)責(zé)任的關(guān)系。被審計(jì)單位對(duì)編制和公允列報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表負(fù)責(zé)，包括按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定編制財(cái)務(wù)報(bào)表并使其實(shí)現(xiàn)公允反映，以及設(shè)計(jì)、執(zhí)行和維護(hù)必要的內(nèi)部控制，以使財(cái)務(wù)報(bào)表不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任是按照審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定執(zhí)行審計(jì)工作，以對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是否存在重大錯(cuò)報(bào)獲取證據(jù)并發(fā)表審計(jì)意見。堅(jiān)持該觀點(diǎn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師，工作重點(diǎn)是完成審計(jì)準(zhǔn)則的“規(guī)定”動(dòng)作，重視審計(jì)程序的實(shí)施和底稿編制的齊備性，包括風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制測(cè)試、實(shí)質(zhì)性測(cè)試等，強(qiáng)調(diào)程序真實(shí)，執(zhí)業(yè)一線注冊(cè)會(huì)計(jì)師多持該觀點(diǎn)。他們認(rèn)為，按審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)業(yè)天經(jīng)地義，且通常能夠發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)，即使不能發(fā)現(xiàn)舞弊導(dǎo)致的錯(cuò)報(bào)，根據(jù)最高人民法院《關(guān)于審理涉及會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定》（法釋[2007]12號(hào)）規(guī)定，若屬于“已經(jīng)遵守執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則、規(guī)則確定的工作程序并保持必要的職業(yè)謹(jǐn)慎，但仍未能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)的會(huì)計(jì)資料錯(cuò)誤”情形，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以免責(zé)。因此，防范形式風(fēng)險(xiǎn)，必須做好審計(jì)底稿，因?yàn)榈赘迨恰白o(hù)身符”。筆者認(rèn)為，前述兩種觀點(diǎn)均有失偏頗，堅(jiān)持“實(shí)質(zhì)與形式并重”，是貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念的最好詮釋。僅強(qiáng)調(diào)實(shí)質(zhì)風(fēng)險(xiǎn)，可能會(huì)因程序?qū)嵤┎坏轿欢灰装l(fā)現(xiàn)實(shí)質(zhì)問題；僅強(qiáng)調(diào)形式風(fēng)險(xiǎn)，難免會(huì)偏離審計(jì)目標(biāo)，即使能夠免責(zé)，但這并非財(cái)務(wù)報(bào)表使用者所需要的審計(jì)結(jié)果。因此，實(shí)質(zhì)與形式是審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)手段的關(guān)系，按照準(zhǔn)則規(guī)定實(shí)施程序，是為了發(fā)現(xiàn)實(shí)質(zhì)性風(fēng)險(xiǎn)，兩者并無(wú)矛盾。審計(jì)實(shí)務(wù)中，關(guān)鍵是如何貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，做到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與實(shí)質(zhì)性測(cè)試掛鉤，審計(jì)資源輕重有別，程序?qū)嵤┓焙?jiǎn)有據(jù)，既避免審計(jì)過度，又防止審計(jì)不足，從而提高審計(jì)質(zhì)量與效率。

四、余額審計(jì)與過程關(guān)注

資產(chǎn)負(fù)債表反映時(shí)點(diǎn)數(shù)，利潤(rùn)表反映期間數(shù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師分別以確認(rèn)期末余額、當(dāng)期發(fā)生額的真實(shí)性和準(zhǔn)確性為審計(jì)目標(biāo)，并據(jù)以設(shè)計(jì)相應(yīng)的審計(jì)程序。審計(jì)實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目余額形成過程關(guān)注不夠，導(dǎo)致未能發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)。為何要關(guān)注過程？一是期間違規(guī)，期末平賬。二是偷梁換柱，隱瞞真實(shí)交易。三是出借賬戶或資質(zhì)，形成體外循環(huán)。四是詢證回函可靠性不足，易出現(xiàn)串通舞弊等。例如，某上市公司2013年度與關(guān)聯(lián)方發(fā)生大量非經(jīng)營(yíng)性資金往來(lái)，累計(jì)金額超過10億元，關(guān)聯(lián)方年度間多數(shù)月末均占用上市公司資金，年末全部歸還。從期末余額看，財(cái)務(wù)報(bào)表其他應(yīng)收款并無(wú)重大錯(cuò)報(bào)，但存在“期末為零，過程占用”行為，嚴(yán)重侵害上市公司利益，若注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)未能發(fā)現(xiàn)并在審計(jì)報(bào)告披露，將承擔(dān)重大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。再如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)某擬上市企業(yè)應(yīng)收賬款實(shí)施函證程序，并取得回函，但因被審計(jì)單位與客戶串通，其中一大額客戶回函與實(shí)際不符，導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)。事實(shí)上，在我國(guó)社會(huì)信用基礎(chǔ)缺乏的情況下，評(píng)價(jià)回函可靠性應(yīng)當(dāng)保持高度警覺。美國(guó)SEC、PCAOB等機(jī)構(gòu)認(rèn)為，中國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所函證實(shí)施存在重大缺陷，未充分考慮客戶可能對(duì)函證目標(biāo)施加影響。余額審計(jì)與過程關(guān)注，相輔相成，互為補(bǔ)充。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從以下幾方面把握：第一、關(guān)注資金流。幾乎所有交易都離不開資金流，上市公司、擬上市企業(yè)等高風(fēng)險(xiǎn)業(yè)務(wù)，核查資金流是至關(guān)重要的程序，包括賬戶完整性、未達(dá)賬項(xiàng)、異地賬戶、賬戶數(shù)量或資金流量與業(yè)務(wù)匹配性等，并同財(cái)務(wù)報(bào)表異常項(xiàng)目掛鉤，如大額長(zhǎng)期預(yù)付款項(xiàng)掛賬。中國(guó)證監(jiān)會(huì)2013年組織的IPO財(cái)務(wù)核查，銀行流水成為重中之重，發(fā)現(xiàn)并查處了河南天風(fēng)節(jié)能等財(cái)務(wù)造假案。第二、關(guān)注實(shí)物流。采購(gòu)與銷售業(yè)務(wù)及形成的資產(chǎn)、負(fù)債，僅審核合同、發(fā)票等證據(jù)還不夠，物流軌跡亦為關(guān)鍵證據(jù)。第三、重視會(huì)計(jì)分錄測(cè)試。會(huì)計(jì)分錄測(cè)試，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師針對(duì)被審計(jì)單位日常會(huì)計(jì)核算過程中作出的會(huì)計(jì)分錄，以及編制財(cái)務(wù)報(bào)表過程中作出的其他調(diào)整執(zhí)行的測(cè)試，主要目的在于應(yīng)對(duì)被審計(jì)單位管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的風(fēng)險(xiǎn)。通過關(guān)注異常會(huì)計(jì)分錄，可識(shí)別騰挪、平賬、虛構(gòu)等交易。當(dāng)然，余額審計(jì)時(shí)關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目形成過程，并非等同于損益類科目審計(jì)，而是根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，關(guān)注重大、異常、疑慮等高風(fēng)險(xiǎn)賬戶。

五、例外審計(jì)與常規(guī)審計(jì)

科學(xué)管理之父泰勒認(rèn)為，管理中大量的事務(wù)性工作應(yīng)該盡可能實(shí)現(xiàn)規(guī)范化，企業(yè)的高級(jí)管理人員把一般的日常事務(wù)授權(quán)給下級(jí)管理人員去處理，自己只保留對(duì)例外事項(xiàng)（即重要事項(xiàng)）的決因此，實(shí)質(zhì)與形式是審計(jì)目標(biāo)與審計(jì)手段的關(guān)系，按照準(zhǔn)則規(guī)定實(shí)施程序，是為了發(fā)現(xiàn)實(shí)質(zhì)性風(fēng)險(xiǎn)，兩者并無(wú)矛盾。審計(jì)實(shí)務(wù)中，關(guān)鍵是如何貫徹風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，做到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估與實(shí)質(zhì)性測(cè)試掛鉤，審計(jì)資源輕重有別，程序?qū)嵤┓焙?jiǎn)有據(jù)，既避免審計(jì)過度，又防止審計(jì)不足，從而提高審計(jì)質(zhì)量與效率。策和監(jiān)督權(quán)。例外原則運(yùn)用到審計(jì)實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)更多地關(guān)注被審計(jì)單位出現(xiàn)異常的例外事項(xiàng)，評(píng)估為高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，委派具有相應(yīng)經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員，設(shè)計(jì)和實(shí)施總體應(yīng)對(duì)措施及進(jìn)一步審計(jì)程序，而對(duì)常規(guī)事項(xiàng)，采取一般審計(jì)，以節(jié)約審計(jì)資源。不少會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)業(yè)務(wù)項(xiàng)目采取分級(jí)分類管理，不同等級(jí)項(xiàng)目，實(shí)施不同的質(zhì)量控制流程，包括項(xiàng)目承接、業(yè)務(wù)執(zhí)行、報(bào)告出具等，體現(xiàn)了例外管理原則，也與風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向精神相適應(yīng)。被審計(jì)單位的“例外”事項(xiàng)，通常包括：一是財(cái)務(wù)指標(biāo)的異常波動(dòng)，如資產(chǎn)負(fù)債及收入成本項(xiàng)目異常變動(dòng)、毛利率大幅變動(dòng)、期間費(fèi)用波動(dòng)等。二是復(fù)雜或特殊交易事項(xiàng)，如衍生金融工具、商譽(yù)等長(zhǎng)期資產(chǎn)減值測(cè)試、精算福利、特定資產(chǎn)價(jià)值量確認(rèn)、境外審計(jì)、創(chuàng)新業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理等，需要較高的專業(yè)勝任能力。三是非常規(guī)重大交易。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要特別關(guān)注：復(fù)雜的股權(quán)交易，如公司重組或收購(gòu)；突然新增重要交易客戶或供應(yīng)商；與處于公司法制不健全的國(guó)家或地區(qū)的境外實(shí)體之間的交易；對(duì)外提供廠房租賃或管理服務(wù)，而沒有收取對(duì)價(jià)；具有異常大額折扣或退貨的銷售業(yè)務(wù)；循環(huán)交易；在合同期限屆滿前變更條款；采用特殊交易模式或創(chuàng)新交易模式；交易標(biāo)的對(duì)被審計(jì)單位或交易對(duì)手而言不具有合理用途；交易價(jià)格明顯偏離正常市場(chǎng)價(jià)格；不屬于正常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)范圍內(nèi)的、金額重大且沒有實(shí)物流的交易等等。

六、扁平思維與立體視角

企業(yè)財(cái)務(wù)信息來(lái)源同員工、客戶、供應(yīng)商、金融機(jī)構(gòu)等內(nèi)外部密切相關(guān)，數(shù)據(jù)生成呈系網(wǎng)狀、立體式，因而財(cái)務(wù)信息之間、財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息之間存在內(nèi)在勾稽或聯(lián)系。風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向理念，必須了解財(cái)務(wù)報(bào)表背后的故事，僅從被審計(jì)單位財(cái)務(wù)部門完成全部審計(jì)工作蘊(yùn)含風(fēng)險(xiǎn)，因?yàn)橐粡垞?jù)以入賬的原始憑證，在進(jìn)入會(huì)計(jì)系統(tǒng)前也許經(jīng)歷了漫長(zhǎng)、復(fù)雜的“旅行”，經(jīng)過了不同地方、不同單位、不同部門、不同人員之手，最終形成財(cái)務(wù)報(bào)表上的一個(gè)數(shù)據(jù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)于異常數(shù)據(jù)，往往要從數(shù)據(jù)外尋找突破口。所幸的是，以互聯(lián)網(wǎng)快速發(fā)展催生的大數(shù)據(jù)時(shí)代，為了解財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)生成相關(guān)主體及真實(shí)性印證提供了便利條件，公開信息、媒體報(bào)道、舉報(bào)等成為獲取審計(jì)線索的重要途徑?！坝赏庵羶?nèi)，自上而下”的審計(jì)思維，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)現(xiàn)兩個(gè)轉(zhuǎn)變：一是審計(jì)程序的執(zhí)行，要由扁平化向立體化轉(zhuǎn)變。例如，審計(jì)重要的收入項(xiàng)目，不僅要履行分析、抽查、核對(duì)等常規(guī)程序，還要進(jìn)行交易函證，甚至現(xiàn)場(chǎng)走訪核查，從立體視角核實(shí)印證收入確認(rèn)真實(shí)性，切忌將審計(jì)工作變成“復(fù)印機(jī)”、“留聲機(jī)”。二是審計(jì)證據(jù)的獲取，要由單一化向多維化轉(zhuǎn)變。僅以詢證回函確認(rèn)應(yīng)收賬款余額可能存在風(fēng)險(xiǎn)，若輔之以收入核查、存貨抽盤等證據(jù)，將降低檢查風(fēng)險(xiǎn)，這也是不少注冊(cè)會(huì)計(jì)師按照業(yè)務(wù)循環(huán)設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序的原因。擬上市企業(yè)審計(jì)中，監(jiān)管部門要求申報(bào)會(huì)計(jì)師關(guān)注財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息相互銜接與印證，目的是從不同維度獲取證據(jù)，核實(shí)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性。例如，經(jīng)營(yíng)模式、產(chǎn)銷量與營(yíng)業(yè)收入、營(yíng)業(yè)成本、應(yīng)收賬款、期間費(fèi)用的關(guān)系是否匹配；產(chǎn)能與產(chǎn)量是否匹配；存貨構(gòu)成與產(chǎn)銷量是否匹配；產(chǎn)量與水、電量是否匹配；銷量與運(yùn)費(fèi)支出是否匹配；毛利率波動(dòng)與生產(chǎn)工藝改進(jìn)、原材料價(jià)格波動(dòng)關(guān)系是否匹配；資產(chǎn)的形成過程是否與發(fā)行人歷史沿革和經(jīng)營(yíng)情況相互印證；招股說(shuō)明書披露的財(cái)務(wù)信息是否與經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)表一致等。

七、審計(jì)不足與審計(jì)過度

以最少的審計(jì)程序，發(fā)現(xiàn)最多的錯(cuò)報(bào)，這是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)最高境界和最佳效果。但要達(dá)該效果并非易事，往往不是審計(jì)不足，就是審計(jì)過度。審計(jì)不足風(fēng)險(xiǎn)，指注冊(cè)會(huì)計(jì)師未實(shí)施充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，導(dǎo)致未能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)；審計(jì)過度風(fēng)險(xiǎn)，指注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施了不必要的審計(jì)程序，獲取的證據(jù)無(wú)助于形成審計(jì)結(jié)論的風(fēng)險(xiǎn)。前者影響審計(jì)效果，可能導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，后果影響審計(jì)效率，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施額外工作，造成審計(jì)資源浪費(fèi)。導(dǎo)致審計(jì)不足與審計(jì)過度的原因，一方面，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則掌握理解不夠，尤其是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向運(yùn)用不到位所致。例如，集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)平均用力，非重要組成部分也執(zhí)行了詳細(xì)、完整的審計(jì)程序；控制測(cè)試與實(shí)質(zhì)性測(cè)試重復(fù)審計(jì)；審計(jì)抽樣不考慮風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估結(jié)果，不考慮重要性水平，漫無(wú)目的抽樣檢查會(huì)計(jì)憑證，復(fù)印大量資料等，這種過度審計(jì)毫無(wú)意義。而對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，審計(jì)的深度、廣度不夠，證據(jù)不足以支持審計(jì)結(jié)論。另一方面，會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理也不容忽視，包括人力資源投入不足、項(xiàng)目組織不當(dāng)、時(shí)間壓力大、合伙人責(zé)任不到位、收費(fèi)過低等，產(chǎn)生這些問題的根源是會(huì)計(jì)師事務(wù)所經(jīng)營(yíng)以質(zhì)量為導(dǎo)向，還是市場(chǎng)為導(dǎo)向，是重品牌建設(shè)，還是重短期利益，不同理念形成質(zhì)量文化差異。如何處理好二者的關(guān)系？經(jīng)濟(jì)學(xué)中“納什均衡”理論，或許值得借鑒，即博弈中參與各方效用最大。具體而言，選擇合適的審計(jì)程序是平衡審計(jì)不足與審計(jì)過度的關(guān)鍵。會(huì)計(jì)與審計(jì)的區(qū)別，在于會(huì)計(jì)是做“判斷題”，審計(jì)是做“選擇題”。經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)發(fā)生后，會(huì)計(jì)人員需要判斷是否應(yīng)當(dāng)確認(rèn)、何時(shí)確認(rèn)、按何種屬性計(jì)量、如何后續(xù)計(jì)量、以何種方式列報(bào)與披露等，“判斷”正確與否決定會(huì)計(jì)處理的恰當(dāng)性。而注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí)，面對(duì)海量的會(huì)計(jì)審計(jì)資料，如何選擇審計(jì)程序?qū)嵤┑姆秶⑿再|(zhì)和時(shí)間，貫穿于審計(jì)工作的始終。選擇恰當(dāng)，事半功倍，反之，則事倍功半。例如，集團(tuán)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)范圍，需要根據(jù)組成部分的重要性，選擇重點(diǎn)審計(jì)單位、一般審計(jì)單位和審閱單位，重點(diǎn)審計(jì)單位對(duì)低風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目選擇簡(jiǎn)化程序，而審閱單位中個(gè)別重要項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)選擇審計(jì)方式等；又如，實(shí)施盤點(diǎn)程序的時(shí)間選擇，既可在資產(chǎn)負(fù)債表日，也可在資產(chǎn)負(fù)債表日前后；既可提前安排好盤點(diǎn)計(jì)劃，又可為增加審計(jì)程序的不可預(yù)見性，選擇實(shí)施突擊盤點(diǎn)等。

八、獨(dú)立復(fù)核與合伙體制

篇7

1.1計(jì)劃階段

PDCA循環(huán)中第一個(gè)階段稱為計(jì)劃階段（P階段）。通過節(jié)能調(diào)查和統(tǒng)計(jì)分析，找到節(jié)能管理的瓶頸和癥結(jié)所在，并提出合理對(duì)策，結(jié)合上級(jí)管理部門的要求，制定本部門的節(jié)能指標(biāo)、節(jié)能措施和管理方案。整個(gè)過程要貫穿能源審計(jì)方法中八個(gè)方面的分析方法、三個(gè)層次的基本思路，也就是說(shuō)對(duì)往年用能情況從能源、技術(shù)工藝、設(shè)備、過程控制、管理、員工、產(chǎn)品、廢棄能等八個(gè)可能涉及到的方面，按照判明能源浪費(fèi)和效率低的部位、分析產(chǎn)生能源浪費(fèi)和效率低的原因、提出節(jié)能降耗整改措施，通過對(duì)三個(gè)層次的調(diào)查分析做出決策，同時(shí)在整個(gè)分析過程中，會(huì)應(yīng)用到物質(zhì)和能量守恒原理、分層嵌入原理、反復(fù)迭代原理、窮盡枚舉原理，特別是窮盡枚舉原理將對(duì)發(fā)現(xiàn)問題、尋求對(duì)策提供較好的思路。

1.1.1針對(duì)生產(chǎn)過程中的突出問題開展專項(xiàng)調(diào)查機(jī)采系統(tǒng)耗電量占全廠總耗電量60%以上，隨著老油田開發(fā)中后期地層能量遞減，耗電比重將持續(xù)加大，而且機(jī)采系統(tǒng)使用的設(shè)備數(shù)量多，裝機(jī)容量大，在存在較多問題的同時(shí)，也有一定節(jié)能潛力。目前抽油機(jī)系統(tǒng)效率的提高受到設(shè)備因素的制約比較突出，從設(shè)備因素展開三個(gè)層次的分析確定重點(diǎn)問題，“大馬拉小車”現(xiàn)象作為一個(gè)技術(shù)難題，隨著節(jié)能拖動(dòng)裝置的普遍運(yùn)用已有所改觀，但在前期更換節(jié)能電動(dòng)機(jī)、開展優(yōu)化設(shè)計(jì)和群眾性挖潛活動(dòng)所產(chǎn)生的系統(tǒng)效率小幅度提升后，就一直徘徊在20％左右，設(shè)備的因素成為機(jī)采系統(tǒng)節(jié)能發(fā)展的瓶頸。近年來(lái)采油廠主要注水泵已經(jīng)基本完成更新改造，并且采用了變頻技術(shù)，地下注水壓力在一定范圍內(nèi)波動(dòng)較小，注水效率相對(duì)比較穩(wěn)定。從設(shè)備、管理、員工三個(gè)方面開展三個(gè)層次的分析以確定重點(diǎn)問題。采油廠把注水工作的重點(diǎn)放在加強(qiáng)注水泵設(shè)備使用管理、注水生產(chǎn)管理以及員工設(shè)備管理技能培訓(xùn)上，從管理要效率，特別是強(qiáng)化崗位人員管理。對(duì)加熱爐采取高效的節(jié)能措施，提高其運(yùn)行效率及綜合節(jié)能效益。同時(shí)，由于開發(fā)早、時(shí)間長(zhǎng)，使用20年以上的聯(lián)合站、采油站的加熱爐占40%。從設(shè)備因素開展三個(gè)層次的分析確定重點(diǎn)問題，通過測(cè)試顯示，大部分加熱爐具有一高、一低、兩大的特點(diǎn)，即排煙溫度高、燃燒熱效率低，過?？諝庀禂?shù)大、耗氣量大。影響加熱爐運(yùn)行效率的主要因素是加熱爐運(yùn)行參數(shù)和加熱爐的結(jié)構(gòu)，二者是相互制約，相互聯(lián)系的，單獨(dú)調(diào)節(jié)某一環(huán)節(jié)，只能調(diào)節(jié)某一部分的運(yùn)行效率。

1.1.2通過科學(xué)調(diào)查分析確定節(jié)能管理的重點(diǎn)方向?qū)嵺`驗(yàn)證了突出重點(diǎn)、以點(diǎn)帶面的節(jié)能管理思路的有效性，采油廠更換了部分重點(diǎn)聯(lián)合站的加熱爐，今后開始向采油站普及；機(jī)采系統(tǒng)要在繼續(xù)制度化、規(guī)范化生產(chǎn)管理基礎(chǔ)上加大更換現(xiàn)有節(jié)能拖動(dòng)裝置的力度，持續(xù)增加其覆蓋率，油井優(yōu)化設(shè)計(jì)工作日?；?dòng)態(tài)化、規(guī)?；梢杂行嵘龣C(jī)采系統(tǒng)效率。在興古潛山百萬(wàn)噸產(chǎn)能建設(shè)工程中，在考慮幾年內(nèi)輸油量的變化趨勢(shì)和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的情況下，及時(shí)做出有效的工藝調(diào)整和改造是保證輸油系統(tǒng)效率穩(wěn)中有升的關(guān)鍵。能源消耗監(jiān)測(cè)頻率與力度逐步增大，為科學(xué)優(yōu)化設(shè)備運(yùn)行效果提供保障。把對(duì)員工開展有針對(duì)性的節(jié)能宣傳與培訓(xùn)作為群眾性挖潛活動(dòng)的新動(dòng)力，使員工節(jié)能意識(shí)由被動(dòng)完成指標(biāo)轉(zhuǎn)變到主動(dòng)研究和參與節(jié)能措施的實(shí)施，強(qiáng)化解決生產(chǎn)與節(jié)能關(guān)系的能力。加強(qiáng)設(shè)備使用管理、生產(chǎn)管理以及員工設(shè)備管理技能培訓(xùn)，保證設(shè)備設(shè)施的完好率，確保系統(tǒng)運(yùn)行達(dá)到最佳狀態(tài)，從管理要效率。通過強(qiáng)化節(jié)能達(dá)標(biāo)考核，進(jìn)一步深入開展節(jié)能基礎(chǔ)管理工作。強(qiáng)化群眾性節(jié)能挖潛措施的管理和規(guī)范；大力開展停爐冷輸，執(zhí)行和落實(shí)《外輸油管線末點(diǎn)溫度控制管理規(guī)定》。

1.1.3制定節(jié)能管理工作計(jì)劃在運(yùn)用質(zhì)量管理和能源審計(jì)方法開展調(diào)查分析的基礎(chǔ)上，依據(jù)上級(jí)部門下達(dá)的年度能耗指標(biāo)明確節(jié)能節(jié)水年度、中長(zhǎng)期的發(fā)展目標(biāo)及年度能耗指標(biāo)，制定《采油廠年度節(jié)能節(jié)水工作計(jì)劃》，對(duì)各項(xiàng)能耗指標(biāo)進(jìn)行分解，并制定詳細(xì)的實(shí)施方案、考核指標(biāo)、考核辦法及獎(jiǎng)懲措施。實(shí)施方案把工作重點(diǎn)放在節(jié)能基礎(chǔ)管理、完善計(jì)量管理、群眾性節(jié)能挖潛、節(jié)能項(xiàng)目管理、優(yōu)化注水系統(tǒng)幾個(gè)方面，在生產(chǎn)過程中嚴(yán)格實(shí)施計(jì)劃管理，及時(shí)跟蹤并合理調(diào)整。

1.2執(zhí)行階段

PDCA循環(huán)的第二個(gè)階段是執(zhí)行階段（D階段）。這個(gè)階段是實(shí)施P階段所規(guī)定的內(nèi)容。在每個(gè)具體實(shí)施步驟中對(duì)可能涉及的八個(gè)方面分析方法中的因素開展三個(gè)層次的分析；要在物質(zhì)和能量守恒原理基礎(chǔ)上，運(yùn)用反復(fù)迭代原理在每個(gè)步驟的細(xì)節(jié)中開展三個(gè)層次的分析；要按照PDCA質(zhì)量管理的原則，在大環(huán)的基礎(chǔ)上，在每個(gè)步驟里，條件符合時(shí)運(yùn)行PDCA小循環(huán)。按照判明能源浪費(fèi)和效率低的部位、分析產(chǎn)生能源浪費(fèi)和效率低的原因、提出節(jié)能降耗整改措施這三個(gè)層次，在實(shí)施中及時(shí)驗(yàn)證計(jì)劃的可行性并善于創(chuàng)新工作內(nèi)容，準(zhǔn)確修正存在的問題，實(shí)現(xiàn)節(jié)能管理的持續(xù)改進(jìn)，深挖節(jié)能潛力。實(shí)際上，分層嵌入原理、窮盡枚舉原理也在運(yùn)行中的局部細(xì)節(jié)得到體現(xiàn)和運(yùn)用。

1.2.1加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)，完善節(jié)能管理網(wǎng)絡(luò)建立覆蓋面較好的節(jié)能管理網(wǎng)絡(luò)，并將每年據(jù)實(shí)調(diào)整作為一項(xiàng)常規(guī)工作，廠節(jié)能節(jié)水管理辦公室有專職的節(jié)能節(jié)水管理人員和監(jiān)測(cè)人員，建立廠、作業(yè)區(qū)（大隊(duì)）、中心站三級(jí)能源管理網(wǎng)絡(luò)，逐級(jí)配備相應(yīng)的專（兼）職管理、監(jiān)測(cè)人員和監(jiān)測(cè)設(shè)備，有針對(duì)性地進(jìn)行專業(yè)培訓(xùn)。對(duì)監(jiān)測(cè)人員力量進(jìn)行充實(shí)，在培訓(xùn)方面進(jìn)行強(qiáng)化，節(jié)能節(jié)水管理辦公室新增節(jié)能監(jiān)測(cè)人員，配合生產(chǎn)科對(duì)作業(yè)區(qū)監(jiān)測(cè)人員開展專業(yè)培訓(xùn)。

1.2.2加強(qiáng)節(jié)能節(jié)水基礎(chǔ)工作，提高節(jié)能管理水平節(jié)能節(jié)水基礎(chǔ)工作是節(jié)能管理體系的核心，主要內(nèi)容是從組織和制度建設(shè)、規(guī)劃計(jì)劃管理、統(tǒng)計(jì)管理、監(jiān)測(cè)管理、定額管理、能源計(jì)量管理、項(xiàng)目管理、技措管理、合理用能用水、考核獎(jiǎng)懲、節(jié)能節(jié)水等指標(biāo)管理入手，形成以創(chuàng)新管理為目標(biāo)的系統(tǒng)化節(jié)能管理體系。這項(xiàng)實(shí)施步驟里面運(yùn)用了PDCA循環(huán)質(zhì)量管理方法，屬于大循環(huán)里面的小循環(huán)，并應(yīng)用窮盡枚舉原理，對(duì)基礎(chǔ)管理的不同部分開展可能涉及的八個(gè)方面的三個(gè)層次分析。具體做法就是以節(jié)能達(dá)標(biāo)考核作為這項(xiàng)實(shí)施步驟的方向標(biāo)，節(jié)能達(dá)標(biāo)考核體系是依據(jù)上級(jí)部門的節(jié)能達(dá)標(biāo)考核結(jié)合實(shí)際建立的，因此具備較強(qiáng)的科學(xué)性和完備性，體系按照PDCA循環(huán)把節(jié)能基礎(chǔ)管理的全部?jī)?nèi)容進(jìn)行分類，每個(gè)類別又逐一提出了詳細(xì)具體的要求，整個(gè)體系就是一個(gè)PDCA閉環(huán)管理的模式。這個(gè)步驟涉及三個(gè)小循環(huán)：1）年初計(jì)劃里提出每個(gè)季度開展一次節(jié)能達(dá)標(biāo)考核的計(jì)劃，每季度按照計(jì)劃實(shí)施，年底對(duì)實(shí)施情況進(jìn)行總結(jié)，按照總結(jié)出來(lái)的問題對(duì)下一年度工作提出處理要求。2）進(jìn)行每個(gè)季度的節(jié)能達(dá)標(biāo)考核，制定考核具體時(shí)間表和確定考核對(duì)象，按照廠達(dá)標(biāo)考核體系對(duì)各個(gè)內(nèi)容逐一考核，考核結(jié)束后對(duì)被考核單位下發(fā)問題整改通知單，并驗(yàn)證整改情況，完成問題的PDCA循環(huán)閉環(huán)整改，實(shí)際上這里再次形成一個(gè)小循環(huán)中的小循環(huán)，最后總結(jié)本次考核，提出處理意見，指導(dǎo)下一季度考核。3）節(jié)能達(dá)標(biāo)考核體系本身也是一個(gè)PDCA循環(huán)。每次達(dá)標(biāo)考核都由節(jié)能節(jié)水辦公室先開展自查，然后對(duì)各三級(jí)耗能單位開展檢查。日常工作中，節(jié)能節(jié)水辦公室和各三級(jí)耗能單位按照達(dá)標(biāo)考核體系完善各項(xiàng)基礎(chǔ)工作，每項(xiàng)基礎(chǔ)工作通過窮盡枚舉原理對(duì)基礎(chǔ)管理的不同部分開展可能涉及的八個(gè)方面的三個(gè)層次分析，從而實(shí)現(xiàn)計(jì)劃的驗(yàn)證和工作內(nèi)容的創(chuàng)新，實(shí)現(xiàn)節(jié)能基礎(chǔ)管理的持續(xù)改進(jìn)。

1.2.3開展群眾性挖潛工作，節(jié)能降耗成果顯著這項(xiàng)工作實(shí)施的關(guān)鍵點(diǎn)是每季度在節(jié)能統(tǒng)計(jì)的基礎(chǔ)上開展節(jié)能分析，在節(jié)能分析的指導(dǎo)下開展下一步群眾性挖潛工作。季度節(jié)能分析分為兩個(gè)部分：主要能源消耗情況與上一季度對(duì)比變化原因分析；主要能源單耗與上一季度對(duì)比變化原因分析。對(duì)比分析采用的就是針對(duì)八個(gè)方面分析法的可能涉及因素開展三個(gè)層次分析，目的就是找出能耗和單耗變化的原因，采取改進(jìn)措施，分析要遵守能量守恒原理和反復(fù)迭代原理。每季度開展的以查找能耗和單耗變化原因?yàn)槟康牡墓?jié)能分析、針對(duì)原因采取的對(duì)策、具體實(shí)施的群眾性挖潛和總結(jié)性處理意見形成PDCA小循環(huán)。群眾性挖潛工作以其成本低、潛力大的優(yōu)勢(shì)成為節(jié)能措施比重較大的部分，群眾性挖潛活動(dòng)持續(xù)開展，節(jié)能管理措施的強(qiáng)化取得了較好的節(jié)能效果。2010年全廠實(shí)施節(jié)電措施6項(xiàng)227井次，累計(jì)節(jié)電196.117×104kWh，折合241t標(biāo)煤。2.2.4加強(qiáng)節(jié)能項(xiàng)目管理，大力引進(jìn)節(jié)能新技術(shù)節(jié)能技術(shù)改造方面，以科學(xué)調(diào)查整體論證為依據(jù)，優(yōu)先解決工作量較大以及在生產(chǎn)節(jié)點(diǎn)上擔(dān)任主要工作任務(wù)的耗能設(shè)備，解決了節(jié)能資金緊張和節(jié)能改造工作量偏大的矛盾。運(yùn)用有限節(jié)能資金重點(diǎn)解決外輸比重較大的轉(zhuǎn)油站的加熱爐更新改造，在重點(diǎn)聯(lián)合站已經(jīng)全部安裝了節(jié)能爐，把節(jié)能加熱爐技術(shù)向采油站普及。優(yōu)選工作任務(wù)較重、安全隱患較大的10個(gè)采油站，安裝了10臺(tái)高效節(jié)能加熱爐。根據(jù)節(jié)能監(jiān)測(cè)部門的監(jiān)測(cè)，取得了較好的節(jié)能效果，實(shí)現(xiàn)了整體提高廠外輸系統(tǒng)效率的節(jié)能目的。此外，通過安裝節(jié)能拖動(dòng)裝置和節(jié)能控制裝置，持續(xù)增加節(jié)能設(shè)備的覆蓋率，開展采油區(qū)塊能效對(duì)標(biāo)節(jié)能示范工程，拓寬創(chuàng)新節(jié)能項(xiàng)目新渠道，節(jié)能效果顯著。制訂了《生產(chǎn)技術(shù)指標(biāo)考核及評(píng)比辦法》、《油井優(yōu)化設(shè)計(jì)方案審核審批管理規(guī)定》等制度，圍繞躺井率、系統(tǒng)效率、噸液耗電、合理區(qū)比例等16項(xiàng)技術(shù)指標(biāo)，切實(shí)強(qiáng)化老井日常管理，使優(yōu)化設(shè)計(jì)工作進(jìn)一步日?；⒅贫然蛣?dòng)態(tài)化。為適應(yīng)150×104t油氣當(dāng)量的外輸規(guī)模，興三聯(lián)改建擴(kuò)建工程將在當(dāng)年開工并于當(dāng)年完成投入使用，這對(duì)徹底扭轉(zhuǎn)油品性質(zhì)和比例變化造成的輸油管理矛盾起到了決定性作用。通過計(jì)算，全年完成節(jié)能量591t標(biāo)煤。節(jié)能項(xiàng)目管理中前期論證和技術(shù)經(jīng)濟(jì)分析是關(guān)鍵，八個(gè)方面分析方法和三個(gè)層次分析方法在項(xiàng)目選擇和實(shí)施部位的選擇上發(fā)揮了不可或缺的作用

1.3檢查階段

PDCA循環(huán)的第三個(gè)階段是檢查階段（C階段）。主要是在計(jì)劃執(zhí)行過程中或執(zhí)行之后檢查執(zhí)行情況是否符合計(jì)劃的預(yù)期結(jié)果。該階段的能源審計(jì)報(bào)告本身就是能源審計(jì)系列方法的直接應(yīng)用。能耗監(jiān)測(cè)的重點(diǎn)是機(jī)采系統(tǒng)、集輸系統(tǒng)、注水系統(tǒng)及節(jié)能技措項(xiàng)目（參數(shù)調(diào)整）的監(jiān)測(cè)。為了加強(qiáng)能耗管理，主要耗能設(shè)備都安裝了計(jì)量裝置，對(duì)重點(diǎn)設(shè)備做好日常的耗能監(jiān)測(cè)，監(jiān)測(cè)結(jié)果及時(shí)下發(fā)到設(shè)備管理部門，對(duì)初測(cè)不合格的設(shè)備，限期整改，整改后進(jìn)行復(fù)測(cè)。對(duì)復(fù)測(cè)仍不合格者，由節(jié)能節(jié)水主管部門確認(rèn)，對(duì)確認(rèn)不能達(dá)到合格的設(shè)備，由節(jié)能節(jié)水辦會(huì)同有關(guān)部門制定整改方案，報(bào)節(jié)能節(jié)水管理委員會(huì)，并做出處理決定。通過監(jiān)測(cè)，及時(shí)掌握能耗情況，認(rèn)真分析耗能設(shè)備和各生產(chǎn)系統(tǒng)的能耗狀況，查找能源管理的薄弱環(huán)節(jié)，確定工作重點(diǎn)，提出設(shè)備和系統(tǒng)的更新改造方案。通過能源審計(jì)中對(duì)能源消費(fèi)狀況、管理水平、利用效率、消耗指標(biāo)、綜合利用等方面進(jìn)行嚴(yán)格的檢查、診斷，同時(shí)科學(xué)評(píng)價(jià)、排查節(jié)能障礙和浪費(fèi)原因，查找節(jié)能潛力，在此基礎(chǔ)上提出整改措施，制定下一步節(jié)能規(guī)劃，為企業(yè)節(jié)能降耗目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)指明了方向。

1.4處理階段

PDCA循環(huán)的第四階段是處理階段（A階段）。主要是根據(jù)檢查結(jié)果采取相應(yīng)的措施。四個(gè)階段循環(huán)往復(fù)，沒有終點(diǎn)，只有起點(diǎn)。這一階段要對(duì)全年節(jié)能工作，對(duì)以上三個(gè)步驟進(jìn)行總結(jié)分析，這是八個(gè)方面分析法和三個(gè)層次分析法的全面綜合運(yùn)用。具體而言，就是對(duì)計(jì)劃、實(shí)施、總結(jié)的三個(gè)過程，以科學(xué)方法站在年度總結(jié)的高度上重新審視和梳理，及時(shí)總結(jié)和發(fā)現(xiàn)問題，對(duì)下一年度工作提出處理建議。在強(qiáng)化節(jié)能管理基礎(chǔ)工作方面，重點(diǎn)抓好“八化”，即：基礎(chǔ)管理中心化、計(jì)劃管理長(zhǎng)期化、落實(shí)制度規(guī)范化、統(tǒng)計(jì)管理準(zhǔn)確化、監(jiān)督管理制度化、科技進(jìn)步先導(dǎo)化、考核獎(jiǎng)懲管理典型化、計(jì)量管理精細(xì)化。理順五方面的關(guān)系：油氣生產(chǎn)與節(jié)能節(jié)水的關(guān)系，新、改、擴(kuò)建項(xiàng)目管理與節(jié)能節(jié)水“三同時(shí)”的關(guān)系，節(jié)能節(jié)水型企業(yè)建設(shè)與大力開展群眾性挖潛工作的關(guān)系，節(jié)能主管部門與相關(guān)科室的關(guān)系，以及節(jié)能節(jié)水業(yè)績(jī)考核與獎(jiǎng)勵(lì)懲罰的關(guān)系。加強(qiáng)重點(diǎn)工作的薄弱環(huán)節(jié)：強(qiáng)制推行抽油機(jī)系統(tǒng)效率優(yōu)化設(shè)計(jì)與測(cè)試工作；做好節(jié)能新技術(shù)、新工藝的推廣與后期管理相適應(yīng)；加強(qiáng)節(jié)能監(jiān)測(cè)和參數(shù)優(yōu)化調(diào)整工作，查找節(jié)能節(jié)水工作漏點(diǎn)，制訂合理措施；以點(diǎn)帶面，推動(dòng)創(chuàng)建節(jié)能節(jié)水型企業(yè)活動(dòng)的全面開展。

2結(jié)論

篇8

關(guān)鍵詞:商業(yè)銀行;內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目;質(zhì)量控制

內(nèi)部審計(jì)作為我國(guó)商業(yè)銀行內(nèi)部控制的第三道防線，其目的是為增加組織的價(jià)值和改進(jìn)組織的經(jīng)營(yíng)。為使內(nèi)部審計(jì)能充分發(fā)揮作用，必須對(duì)內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行有效的質(zhì)量控制。

一、我國(guó)商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制的涵義

中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)2005年的《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第19號(hào)——內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制》規(guī)定：內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量控制是指為合理保證審計(jì)項(xiàng)目的實(shí)施符合內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的要求而制定的控制程序與方法。目前，我國(guó)商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制具體包括內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)為確保其審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量符合內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的要求，在實(shí)施審計(jì)項(xiàng)目時(shí)，對(duì)審計(jì)立項(xiàng)、審計(jì)準(zhǔn)備、審計(jì)測(cè)試、審計(jì)報(bào)告、審計(jì)追蹤、項(xiàng)目評(píng)價(jià)等完整審計(jì)程序的全過程質(zhì)量控制。它是我國(guó)商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)人員對(duì)自身活動(dòng)進(jìn)行控制的自律行為，它貫穿于審計(jì)項(xiàng)目的各個(gè)環(huán)節(jié)。

二、加強(qiáng)商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制的重要性

1.加強(qiáng)項(xiàng)目質(zhì)量控制是推動(dòng)商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)事業(yè)發(fā)展的根本途徑

審計(jì)質(zhì)量是內(nèi)部審計(jì)工作的生命，而審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量則是內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的靈魂。加強(qiáng)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制，提高審計(jì)質(zhì)量，必然給內(nèi)部審計(jì)自身的發(fā)展帶來(lái)積極的影響：首先是有利于提高審計(jì)部門的地位，“有為才能有位”,高質(zhì)量的審計(jì)項(xiàng)目容易得到領(lǐng)導(dǎo)的重視，被審計(jì)單位的尊重，樹立內(nèi)審的良好形象，為以后更好地開展工作、履行職責(zé)提供了理想的環(huán)境；其次是有利于審計(jì)隊(duì)伍素質(zhì)的提高，通過對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量控制，使審計(jì)人員對(duì)素質(zhì)要求有了新的標(biāo)準(zhǔn)和認(rèn)識(shí)，審計(jì)隊(duì)伍的職業(yè)道德素質(zhì)和專業(yè)素質(zhì)將會(huì)在外界壓力、自身動(dòng)力的雙重作用下得到提高，以更好的適應(yīng)業(yè)務(wù)發(fā)展對(duì)內(nèi)部審計(jì)的需要?？梢哉f(shuō)，內(nèi)部審計(jì)工作的發(fā)展完善是在不斷提高其項(xiàng)目質(zhì)量的前提下實(shí)現(xiàn)的，提高審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量是推動(dòng)內(nèi)部審計(jì)事業(yè)發(fā)展的根本途徑。

2.我國(guó)商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量的控制現(xiàn)狀需要加強(qiáng)項(xiàng)目質(zhì)量控制

我國(guó)商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量的控制現(xiàn)狀重點(diǎn)表現(xiàn)為“三重三輕”：即“重審計(jì)實(shí)施、輕審計(jì)準(zhǔn)備”，審計(jì)方案可操作性不強(qiáng)，審計(jì)實(shí)施與審計(jì)方案“兩張皮”，造成審計(jì)目標(biāo)不明確，重點(diǎn)不突出，影響項(xiàng)目質(zhì)量；“重審計(jì)問題、輕審計(jì)規(guī)范”，審計(jì)取證不齊全，工作底稿不規(guī)范，審計(jì)定性不準(zhǔn)確；“重審計(jì)報(bào)告、輕整改落實(shí)”，使審計(jì)的效能大打折扣。因此，我們需要加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制以便對(duì)以上控制缺陷“糾偏”和其他控制環(huán)節(jié)“防患于未然”。

3.加強(qiáng)項(xiàng)目質(zhì)量控制是規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的有效手段

開展內(nèi)部審計(jì)工作，勢(shì)必存在內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在我國(guó)內(nèi)部審計(jì)事業(yè)發(fā)展的現(xiàn)階段，決定內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大小的直接因素就是內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量的高低，二者之間存在此長(zhǎng)彼消的關(guān)系，內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量越高，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)就越小；反之，則審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)越大。所以控制和降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的核心在于提高內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量。只有加強(qiáng)對(duì)審計(jì)項(xiàng)目各環(huán)節(jié)全過程的質(zhì)量控制管理，才能有效地保證審計(jì)工作質(zhì)量，規(guī)范審計(jì)工作行為，最大限度地規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

4.加強(qiáng)項(xiàng)目質(zhì)量控制是為我國(guó)商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則的完善提供實(shí)踐基礎(chǔ)

科學(xué)的理論來(lái)源于科學(xué)的實(shí)踐，在不斷強(qiáng)化項(xiàng)目質(zhì)量控制的實(shí)踐過程中積極地總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)、尋找規(guī)律，將為完善我國(guó)商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制準(zhǔn)則打下堅(jiān)實(shí)的實(shí)踐基礎(chǔ)。

三、商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制的措施

商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制是一個(gè)過程，包括立項(xiàng)、準(zhǔn)備、實(shí)施、報(bào)告、后續(xù)等各環(huán)節(jié)。以下則是審計(jì)項(xiàng)目各環(huán)節(jié)質(zhì)量控制的具體措施。

1.立項(xiàng)階段的質(zhì)量控制

高度重視立項(xiàng)階段的質(zhì)量控制。首先，內(nèi)部審計(jì)立項(xiàng)應(yīng)以本組織風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為基礎(chǔ)，以幫助組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)，為組織提供增值服務(wù)為目的，時(shí)刻跟上組織前進(jìn)的步伐，配合組織發(fā)展中遇到的熱點(diǎn)、難點(diǎn)問題進(jìn)行審計(jì)，尤其關(guān)鍵的是內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目的立項(xiàng)要能體現(xiàn)組織不斷發(fā)展變化的審計(jì)需求。其次，為保證項(xiàng)目主題明確、重點(diǎn)突出，就需要適當(dāng)控制和縮小審計(jì)范圍。根據(jù)以往審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，在沒有特定需要情況下，適宜采用“集中優(yōu)勢(shì)兵力打殲滅戰(zhàn)”的戰(zhàn)術(shù)，一次審計(jì)只針對(duì)某一個(gè)管理環(huán)節(jié)或一個(gè)業(yè)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行深入細(xì)致的審計(jì)，盡量減少盲目的泛泛的全面審計(jì)。有利于審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制的把握及控制審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。因此，項(xiàng)目立項(xiàng)把握的好，在總體不斷拓展審計(jì)范圍和影響的同時(shí)細(xì)化審計(jì)項(xiàng)目分類，在每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目上力求做深做透，就會(huì)為審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制在前期打下良好的基礎(chǔ)。

2.準(zhǔn)備過程的質(zhì)量控制

準(zhǔn)備階段是整個(gè)項(xiàng)目的基礎(chǔ)，在項(xiàng)目前期做好各項(xiàng)質(zhì)量控制，不僅能從開始確保審計(jì)質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，而且可以節(jié)約具體審計(jì)過程的時(shí)間和成本，提高審計(jì)效率。加強(qiáng)審前準(zhǔn)備的質(zhì)量控制，主要措施有以下幾個(gè)方面：

(1)配備與審計(jì)項(xiàng)目相適宜的審計(jì)組成員。內(nèi)部審計(jì)部門在配備相應(yīng)的項(xiàng)目成員時(shí)應(yīng)主要考慮兩方面因素。一是審計(jì)人員應(yīng)符合客觀性的要求。國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)修訂的《職業(yè)道德規(guī)范》中要求“內(nèi)部審計(jì)人員在審計(jì)過程中應(yīng)展示其最大限度地職業(yè)客觀”。內(nèi)部審計(jì)人員的客觀性，是保證審計(jì)質(zhì)量的重要因素，審計(jì)部門負(fù)責(zé)人不應(yīng)委派那些可能有利害沖突或偏見的審計(jì)人員參與該項(xiàng)目的審計(jì)，以保證審計(jì)人員公正客觀、不偏不倚。二是，審計(jì)人員應(yīng)符合專業(yè)勝任的要求。《職業(yè)道德規(guī)范》中同時(shí)要求，內(nèi)部審計(jì)師在開展業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)具備專業(yè)能力和應(yīng)有的職業(yè)審慎性。作為內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目組人員的組成，需要基本的勝任能力，才能基本保證項(xiàng)目質(zhì)量。

(2)把好審前調(diào)查關(guān)，確定審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域。審前調(diào)查是保證項(xiàng)目質(zhì)量的重要環(huán)節(jié)。實(shí)踐證明，凡是審計(jì)效果比較突出、審計(jì)質(zhì)量比較高的審計(jì)項(xiàng)目，都進(jìn)行了充分的審前調(diào)查。審計(jì)調(diào)查應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注被審計(jì)單位的業(yè)務(wù)流程、內(nèi)控狀況及關(guān)鍵崗位管理人員、管理方式和信息系統(tǒng)的主要變化。調(diào)查結(jié)束后，審計(jì)組應(yīng)執(zhí)行分析性程序，對(duì)相關(guān)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，明確潛在的關(guān)鍵控制點(diǎn)、控制缺陷或控制過度的情況，對(duì)被審計(jì)事項(xiàng)的重要性和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)作出合理評(píng)估，初步確定審計(jì)的重點(diǎn)領(lǐng)域。只有把審前調(diào)查作為審計(jì)階段的一個(gè)重要環(huán)節(jié)認(rèn)真抓好，才能編制出行之有效的審計(jì)實(shí)施方案，確保高質(zhì)量地實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)。

(3)制定切實(shí)可行的審計(jì)實(shí)施方案。審計(jì)實(shí)施方案是項(xiàng)目質(zhì)量控制的“龍頭”。切實(shí)可行的實(shí)施方案應(yīng)具備三個(gè)特征。第一，它從根本上規(guī)定了項(xiàng)目的方向，是指導(dǎo)審計(jì)人員現(xiàn)場(chǎng)作業(yè)的“路線圖”，對(duì)實(shí)施項(xiàng)目起著全面控制的作用；第二，它是執(zhí)行審計(jì)和質(zhì)量檢查的標(biāo)準(zhǔn)。依照實(shí)施方案，管理者可以判斷審計(jì)人員審了什么、怎么審的、結(jié)果怎樣，從而最大限度地減少審計(jì)人員的隨意性；第三，它是審計(jì)報(bào)告的基礎(chǔ)，好的實(shí)施方案已基本摸清被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)情況及存在的主要問題，使現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施有的放矢，審計(jì)報(bào)告也就水到渠成了。

3.實(shí)施過程的質(zhì)量控制

審計(jì)實(shí)施過程的質(zhì)量控制是整個(gè)項(xiàng)目質(zhì)量保證的核心。因此，必須強(qiáng)化實(shí)施過程的控制，以保證項(xiàng)目質(zhì)量，降低項(xiàng)目總體風(fēng)險(xiǎn)。現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施過程的質(zhì)量控制關(guān)鍵在于嚴(yán)格執(zhí)行審計(jì)程序，規(guī)范業(yè)務(wù)操作，重點(diǎn)把握好兩方面的質(zhì)量控制。其一，審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量控制。審計(jì)證據(jù)為內(nèi)部審計(jì)人員作出審計(jì)結(jié)論和建議提供了依據(jù)，是項(xiàng)目質(zhì)量的核心。審計(jì)證據(jù)的質(zhì)量控制包括三點(diǎn)：一是要明確審計(jì)取證的范圍。審計(jì)證據(jù)要足以支持審計(jì)報(bào)告和審計(jì)結(jié)論中揭示的問題。二是要規(guī)范審計(jì)取證的方法。為保證審計(jì)證據(jù)的充分性、相關(guān)性和可靠性，應(yīng)根據(jù)取證的要求不同，對(duì)取證方法有所側(cè)重，以規(guī)范審計(jì)取證行為。三是要恰當(dāng)處理和評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)。內(nèi)審人員應(yīng)要求證據(jù)的提供者進(jìn)行簽名或蓋章，確認(rèn)其來(lái)源真實(shí)，證據(jù)有效。無(wú)法獲取簽名蓋章的證據(jù)，應(yīng)當(dāng)了解原因，并在底稿中注明原因和日期；評(píng)價(jià)審計(jì)證據(jù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮證據(jù)之間的相互印證及證據(jù)來(lái)源的可靠程度。其二，審計(jì)底稿的質(zhì)量控制。審計(jì)底稿是保證審計(jì)質(zhì)量，防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和道德風(fēng)險(xiǎn)的一個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié)。編制工作底稿時(shí)，應(yīng)遵循工作底稿的質(zhì)量要求，做到內(nèi)容完整、記錄清晰、結(jié)論明確，客觀反映項(xiàng)目計(jì)劃與審計(jì)方案的制定及實(shí)施情況，并包括與形成審計(jì)結(jié)論和建議有關(guān)的所有重要事項(xiàng)。保證認(rèn)定事實(shí)客觀存在、問題性質(zhì)判斷準(zhǔn)確、審計(jì)建議合理專業(yè)。

4.審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量控制

審計(jì)報(bào)告是審計(jì)監(jiān)督活動(dòng)的“產(chǎn)品”，是實(shí)施審計(jì)后，對(duì)審計(jì)項(xiàng)目做出審計(jì)意見的書面文件，是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的最終載體，要想提高審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量，重視審計(jì)報(bào)告的撰寫是非常必要的。審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)客觀、完整、清晰、及時(shí)、具有建設(shè)性，并體現(xiàn)重要性原則。審計(jì)報(bào)告質(zhì)量控制的關(guān)鍵是復(fù)核審定和最終審定控制。審核重點(diǎn)包括五個(gè)方面：一是審計(jì)報(bào)告是否以審計(jì)底稿為基礎(chǔ)，問題事實(shí)是否清楚，證據(jù)是否確鑿。對(duì)審計(jì)底稿不能充分支持審計(jì)報(bào)告、但必須在報(bào)告中揭示的情況，責(zé)成審計(jì)組繼續(xù)深入檢查，將工作底稿補(bǔ)充完整。二是審計(jì)報(bào)告是否以法律法規(guī)為準(zhǔn)繩，引用法規(guī)條文是否有效、準(zhǔn)確。三是審計(jì)報(bào)告是否以實(shí)事求是，客觀公正為原則，問題定性是否正確，評(píng)價(jià)是否到位。四是審計(jì)報(bào)告是否以幫、促為出發(fā)點(diǎn)，審計(jì)建議是否可行，對(duì)被審計(jì)單位目前或未來(lái)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)是否具有指導(dǎo)意義。五是審計(jì)報(bào)告結(jié)構(gòu)是否合理，報(bào)告的層次是否按問題的重要性排列，用詞是否恰當(dāng)，審計(jì)報(bào)告作為專業(yè)文書，應(yīng)切忌用華麗辭藻或修飾的方法等。

5.審計(jì)項(xiàng)目后期及后續(xù)的質(zhì)量控制

做好以下項(xiàng)目后期及后續(xù)的質(zhì)量控制，對(duì)于提升以后項(xiàng)目的質(zhì)量具有重要作用。

(1)認(rèn)真開展項(xiàng)目總結(jié)。每一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目結(jié)束后，項(xiàng)目組長(zhǎng)要認(rèn)真組織開展項(xiàng)目總結(jié)，提出本次項(xiàng)目開展中的不足并指明今后類似項(xiàng)目中應(yīng)注意的事項(xiàng)。審計(jì)總結(jié)是內(nèi)部審計(jì)部門的寶貴財(cái)富，對(duì)今后的審計(jì)工作有極強(qiáng)的借鑒和指導(dǎo)意義，有利于不斷提高審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量，降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)效率。

(2)后續(xù)審計(jì)質(zhì)量控制。后續(xù)審計(jì)是內(nèi)部審計(jì)人員用以確認(rèn)管理層針對(duì)已報(bào)告的業(yè)務(wù)發(fā)現(xiàn)和建議所采取的行動(dòng)是否適當(dāng)、有效和及時(shí)的過程。為保證后續(xù)審計(jì)的質(zhì)量得到控制，首先，應(yīng)將后續(xù)審計(jì)的責(zé)任在內(nèi)部審計(jì)部門的書面章程中得到明確。其次，在后續(xù)審計(jì)中，審計(jì)人員應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注審計(jì)發(fā)現(xiàn)問題的風(fēng)險(xiǎn)是否得到控制，加強(qiáng)審計(jì)人員對(duì)風(fēng)險(xiǎn)接受程度的準(zhǔn)確判斷，以規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，保證項(xiàng)目質(zhì)量。

6.商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制的其他配套措施

(1)建立審計(jì)項(xiàng)目督導(dǎo)的平行作業(yè)機(jī)制。審計(jì)項(xiàng)目督導(dǎo)工作的好壞直接關(guān)系到內(nèi)審項(xiàng)目質(zhì)量的高低。針對(duì)目前商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)由于受人員、機(jī)構(gòu)編制等因素的制約，審計(jì)項(xiàng)目的督導(dǎo)缺乏實(shí)質(zhì)內(nèi)容，僅僅是對(duì)審計(jì)方案和審計(jì)報(bào)告做象征性復(fù)核，在深度和廣度上還不能達(dá)到項(xiàng)目質(zhì)量控制得要求。因此，應(yīng)建立審計(jì)項(xiàng)目督導(dǎo)的平行作業(yè)機(jī)制。明確審計(jì)項(xiàng)目的督導(dǎo)工作應(yīng)貫穿于項(xiàng)目的始終，保證對(duì)項(xiàng)目各環(huán)節(jié)督導(dǎo)的質(zhì)量控制。

(2)不斷完善審計(jì)績(jī)效考評(píng)機(jī)制，引導(dǎo)審計(jì)項(xiàng)目資源合理配置?？?jī)效考評(píng)的目的本身是獎(jiǎng)勤罰懶，但在商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)部門實(shí)際運(yùn)行的情況看，由于內(nèi)部審計(jì)部門基本采用矩陣式組織方式，一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目中的審計(jì)人員受本科室和項(xiàng)目組的雙重領(lǐng)導(dǎo)，而這雙重領(lǐng)導(dǎo)出于各自利益出發(fā)，可能會(huì)將不具備勝任能力的審計(jì)人員選入項(xiàng)目組，這勢(shì)必影響審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量，加大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，內(nèi)審部門應(yīng)不斷完善審計(jì)績(jī)效考評(píng)機(jī)制，引導(dǎo)審計(jì)項(xiàng)目資源合理配置，保證審計(jì)項(xiàng)目的質(zhì)量控制。

綜上所述，商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)只有不斷提高項(xiàng)目質(zhì)量的控制水平，才能真正實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的整體提升，從而有效發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用。

參考文獻(xiàn)：

[1]中國(guó)內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)的《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第19號(hào)—內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制》，2005年5月.

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