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緒論：在尋找寫作靈感嗎？愛發(fā)表網(wǎng)為您精選了8篇增值稅改革，愿這些內(nèi)容能夠啟迪您的思維，激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，歡迎您的閱讀與分享！
一、我國增值稅制度的產(chǎn)生與發(fā)展
增值稅制度1954年產(chǎn)生于法國。當(dāng)時在法國全國成功地推行之后，對世界經(jīng)濟產(chǎn)生了重大影響。逐步發(fā)展和進一步完善的先進的增值稅，在隨后的幾十年里在歐洲經(jīng)濟共同體國家風(fēng)靡一時。70年代后期，增值稅在亞洲國家得到了推行，并在發(fā)展中形成了一套制度。截止2001年底，全世界已有135個國家和地區(qū)實行了增值稅。由此看出，增值稅作為一個國際性的實用稅種是為適應(yīng)市場經(jīng)濟的需要而產(chǎn)生的。我國的增值稅制度是伴隨著我國經(jīng)濟體制改革的不斷進行確立和發(fā)展起來的。改革開放以前，我國實行的是高度集中的計劃經(jīng)濟，對國營企業(yè)的利潤實行統(tǒng)收統(tǒng)支，根本談不上增值稅的征收。隨著經(jīng)濟體制改革的進行，我國原有的單一的工商稅制已不適應(yīng)新形勢，影響了稅收作用的發(fā)揮。因此，1979年開始對稅制進行了改革和調(diào)整，適當(dāng)恢復(fù)了一些稅種，增加了一些新稅種，于1979年引進了增值稅。經(jīng)過試點和廣泛征求意見，1984年第二步利改稅時正式建立增值稅制度。此時的增值稅還不是西方國家盛行的真正意義上的增值稅，只是有中國特色的適應(yīng)當(dāng)時經(jīng)濟發(fā)展需要的‘表面化的增值稅’。它突破了計劃經(jīng)濟體制下統(tǒng)收統(tǒng)支的分配格局，基本上適應(yīng)了十年來經(jīng)濟發(fā)展和經(jīng)濟體制改革的需要。但是，它仍存在很多不完善的地方，特別是與發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟的要求不相適應(yīng)，其中存在一個較嚴(yán)重的問題是：增值額的確定依賴于財務(wù)會計制度，造成稅基確定上的剛性不足，致使稅基嚴(yán)重受到侵蝕，破壞了增值稅法的嚴(yán)肅性和獨立性。因此，為強化稅收管理，嚴(yán)格依法治稅，努力增加稅收剛性，充分發(fā)揮增值稅在平衡稅負(fù)促進公平競爭，組織財政收入和宏觀調(diào)控中的作用，1987年本著統(tǒng)一和簡化的原則，逐步完善了增值稅的計稅方法，由財政部了《關(guān)于完善增值稅征稅辦法的若干規(guī)定》。1993年底我國進行了規(guī)模宏大的稅制改革，以增值稅改革為核心，旨在建立新的規(guī)范化的流轉(zhuǎn)稅制格局。1993年12月13日國務(wù)院134號令了《中華人民共和國增值稅暫行條例》，1993年12月25日財政部了《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》，為規(guī)范專用發(fā)票的管理，1993年12月27日國家稅務(wù)局了《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定（試行）》自1994年1月1日起正式施行。
1994年建立的增值稅基本上是按照國際慣例建立起來的規(guī)范化的增值稅。遵循了普遍征收的原則，中性的原則，簡化的原則。征稅地點由原來的在極少數(shù)地區(qū)試點，進展到了全國。征稅范圍由原來的機器機械和農(nóng)業(yè)機具’二行業(yè)‘及自行車、縫紉機、電風(fēng)扇‘三大件’擴展到貨物的生產(chǎn)、批發(fā)、零售、進口四環(huán)節(jié)及勞務(wù)活動中的加工和修理修配。稅率設(shè)置也趨向合理，只設(shè)17%和13%兩檔稅率，除個別情況外，均適用基本稅率，為今后增值稅制改革向單一稅率過渡奠定了基礎(chǔ)，先進合理的中性稅收的特點保證了市場對資源優(yōu)化配置的作用。新稅法的一個主要目標(biāo)是建立獨立的計稅規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)，改變稅法從屬于企業(yè)財務(wù)制度的習(xí)慣作法，統(tǒng)一規(guī)范稅前扣除項目和標(biāo)準(zhǔn)。稅法還明確規(guī)定，增值稅計稅銷售額的計算，以稅法規(guī)定的全部流轉(zhuǎn)額的標(biāo)準(zhǔn)和范圍為準(zhǔn)，企業(yè)財務(wù)會計制度中計算計稅銷售額與稅收法規(guī)有抵觸的，應(yīng)以稅法為準(zhǔn)。這樣，就可把應(yīng)納稅額的確定辦法獨立于企業(yè)財務(wù)會計制度之外，使我國的企業(yè)增值稅與國際慣例接軌,使之逐步成為具有國際先進水平的真正意義的增值稅。以適應(yīng)加入wto后我國增值稅制與wto成員國稅則協(xié)調(diào)一致。但是，由于具體條件的限制，建立一套完善規(guī)范的、與財務(wù)會計制度完全分離的增值稅制，不論在設(shè)計上還是在具體操作上，都還有一定的實際困難，計稅依據(jù)的確定還不能完全脫離企業(yè)財務(wù)會計制度。
二、我國增值稅改革和發(fā)展中存在的問題
增值稅會計需要在它所依據(jù)的兩個尺度——會計準(zhǔn)則、財務(wù)通則及增值稅法相對完善的前提下建立和發(fā)展?！皟蓜t”和新稅法已提供了這樣的條件，然而，無論是“兩則”還是新稅法都有許多亟待完善的地方。增值稅的政策改革，既要考慮我國國情，又要貫徹落實國際慣例。同時還要考慮可操作性。財務(wù)報告真實而公允地反映企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和財務(wù)狀況的變動及現(xiàn)金收支等情況，是為相關(guān)的投資者、債權(quán)人等進行決策提供的可靠依據(jù)。而應(yīng)交增值稅報表又是財務(wù)報表的重要組成部分。因此,改革和完善增值稅制度勢在必行。
下面從兩個基本點來談一下增值稅改革和發(fā)展中存在的問題：
1、1979--1994年稅制大調(diào)整以前增值稅制度存在的主要問題
第一是征稅范圍窄，當(dāng)時僅限于生產(chǎn)環(huán)節(jié)的部分產(chǎn)品。1979--1983年增值
稅征稅范圍僅限于機器機械兩大行業(yè)和自行車、縫紉機、電風(fēng)扇三大產(chǎn)品。1984年只限于在生產(chǎn)環(huán)節(jié)的12項工業(yè)產(chǎn)品征稅。1986--1988年征稅范圍擴大到對31大類產(chǎn)品實行增值稅。由于改革力度不夠，時機不成熟，直到1994年稅制大調(diào)整前，有相當(dāng)數(shù)量的產(chǎn)品如酒類、化工類、煙草仍未實行增值稅。1987年增值稅的改革本著統(tǒng)一和簡化的原則，逐步完善了增值稅的計稅方法，財政部于1987年頒發(fā)了《關(guān)于完善增值稅征稅辦法的若干規(guī)定》，在實際中得到了有效地貫徹實施。
第二是增值稅征收模式方面的問題。1984年10月，第二步利改稅將工商稅改革為產(chǎn)品稅、增值稅、營業(yè)稅。稅率設(shè)計上比較落后，仍沿用產(chǎn)品稅的模式，采用在生產(chǎn)環(huán)節(jié)與產(chǎn)品稅并立且不交叉征收的稅制結(jié)構(gòu)，導(dǎo)致稅率檔次多，調(diào)節(jié)功能層次不清，使增值稅喪失了應(yīng)該很好的發(fā)揮作用的中性稅種的特征。
第三是增值稅的類型方面的問題。根據(jù)發(fā)達國家的通行做法，增值稅以扣除項目中對外購固定資產(chǎn)的處理方式為標(biāo)志，將增值稅分為生產(chǎn)型增值稅、收入型增值稅、消費型增值稅。生產(chǎn)型增值稅不允許扣除外購固定資產(chǎn)的價款，不利于鼓勵投資，可以保證財政收入。是落后的發(fā)展中國家采用的一種形式。
收入型增值稅是一種理論上可行的增殖稅，由于外購固定資產(chǎn)的價款是以計提折舊的方式分期轉(zhuǎn)入產(chǎn)品價值的，轉(zhuǎn)入部分沒有合法的外購憑證，而增值稅是采用的是稅款憑票抵扣法，導(dǎo)致不能扣稅，限制了這種方法的廣泛使用。消費型增值稅允許將當(dāng)期購入的固定資產(chǎn)價款一次全部扣除，會減少財政收入，最適合憑發(fā)票扣稅，利于納稅人操作，方便稅務(wù)機關(guān)管理，是當(dāng)前國際上最先進、最流行、最能體現(xiàn)增值稅制度優(yōu)越性的一種類型，也是西方發(fā)達國家美國、英國、德國、法國、日本等推崇的方法，有利于對外經(jīng)濟貿(mào)易的發(fā)展，也是我國入世后增值稅制發(fā)展的方向。也有利于電子扣稅辦法的執(zhí)行。
第四，扣除項目不全面。原增值稅采取列舉稅目扣稅的辦法，雖扣除了主要流動資產(chǎn)項目，但任沒有包括外購固定資產(chǎn)等項目。
2、1994年至2001年增值稅制度存在的主要問題
第一，征稅范圍仍然偏窄。國際上規(guī)范化的增值稅范圍為：所有貨物銷售、生產(chǎn)性加工進口、修理修配、交通運輸業(yè)、郵電通信業(yè)、建筑安裝業(yè)、勞務(wù)服務(wù)業(yè)等。從當(dāng)前國際增值稅發(fā)展趨勢看，增值稅制度越規(guī)范，征稅范圍越寬，覆蓋率越大，就越能保證增值稅機制的良好運轉(zhuǎn)，最大限度地發(fā)揮作用；能逐步解決重復(fù)征稅問題，實現(xiàn)公平稅負(fù)；有利于提高增值稅管理的效率。而我國現(xiàn)行稅制范圍窄，與發(fā)達國家相比之下，相差甚遠(yuǎn)，直接導(dǎo)致增殖稅銷售貨物與營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)抵扣鏈條的中斷，削弱了增值稅的環(huán)環(huán)相扣的制約作用。不利于公平競爭。
第二，稅率設(shè)計仍然偏高。根據(jù)有關(guān)方面資料，目前國際上征收增值稅的國家的稅率大體在8%--20%之間，將我國目前生產(chǎn)型增值稅17%的稅率換算為消費型增值稅稅率在24%，說明我國稅率仍很高。并且稅率也不統(tǒng)一。
第三，稅款抵扣方面問題嚴(yán)重。一是扣稅不徹底。導(dǎo)致扣稅操作不規(guī)范，抵扣環(huán)節(jié)中斷，造成重復(fù)征稅，固定資產(chǎn)資產(chǎn)稅款不能抵扣，增大了出口產(chǎn)品成本，削弱了出口產(chǎn)品的國際競爭力，限制了對外貿(mào)易企業(yè)的發(fā)展。影響了海關(guān)征稅，減少了國家財政收入。二是，農(nóng)產(chǎn)品扣稅率較低。根據(jù)增值稅條例第八條，購進免稅農(nóng)產(chǎn)品準(zhǔn)予抵扣的進項稅額，按照買價和10%的稅率計算。制約了農(nóng)業(yè)企業(yè)和加工業(yè)的發(fā)展。第三，抵扣時間不合理。稅法規(guī)定，工業(yè)性企業(yè)購進貨物入庫后，商業(yè)企業(yè)購進貨物付款后，一般納稅人購進應(yīng)稅勞務(wù)費用支付后才能抵扣。理論上不合理，實踐中不可行，征稅機關(guān)難以操作。第四，抵扣憑證不規(guī)范。現(xiàn)行制度規(guī)定，法定扣稅憑證為單證齊全的增值稅專用
發(fā)票或海關(guān)完稅憑證。但實際上有例外，廢舊物資收購憑證（10%）、運費發(fā)票（7%）等符合條件的可抵扣。直接導(dǎo)致了虛開、虛扣、偷稅問題嚴(yán)重，既不利于守法納稅企業(yè)，又加大了稅務(wù)機關(guān)征管的難度。
第四，減稅、免稅等稅收優(yōu)惠政策太亂。既有法定減免、特定減免、臨時性減免，又有針對出口企業(yè)的先征后退、先征后返，環(huán)節(jié)太多，手續(xù)繁雜，漏洞太大。
第五，一般納稅人與小規(guī)模納稅人劃分依據(jù)不合理。現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)是：工業(yè)100萬元，商業(yè)180萬元。由于各地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展情況不同，使許多納稅人無法達到上述標(biāo)準(zhǔn)，難以實現(xiàn)憑票扣稅的規(guī)范化辦法。據(jù)報道，山東省淄博市博山區(qū)、沂源縣、高青縣成為一般納稅人的工商業(yè)戶不足增值時戶的15%。小規(guī)模納稅人由稅務(wù)所代開專用發(fā)票，限制了它與一般納稅人的商業(yè)往來，不利于增值稅收政策的連續(xù)性。
第六，從小規(guī)模納稅人購進貨物或勞務(wù)不能抵扣，進口貨物的稅額不能抵扣，規(guī)定不合理。
第七，不完善的價外稅很難推動增值稅的規(guī)范化管理。
從發(fā)展趨勢看，我國稅法的改革正朝著規(guī)范化的方向進行，實行先進的消費型增值稅是客觀必然的。從我國目前的情況看，對增值稅的改革，已基本走上了國際化的道路。
三、完善我國增值稅改革的措施
第一，進一步通過研討會、報刊雜志等多種途徑廣泛開展增值稅會計學(xué)術(shù)活動，進一步研討與國際慣例基本協(xié)調(diào)且具有中國特色的增值稅改革發(fā)展思路。鼓勵納稅人、會計部門、稅務(wù)部門、海關(guān)、大專院校等共同探討增值稅改革的發(fā)展方向，使其符合國情、易于操作。
第二，擴大增值稅的征稅范圍，促進增值稅的規(guī)范化管理。
第三，參照國際慣例，適當(dāng)降低稅率，實行單一稅率，優(yōu)化稅率稅目結(jié)構(gòu)。
第四，進一步擴大扣稅范圍，提高農(nóng)產(chǎn)品抵扣幅度，規(guī)范扣稅時間和扣稅憑證。
第五，改革增值稅優(yōu)惠政策，促進公平競爭。
第六，科學(xué)合理的規(guī)定兩類納稅人的劃分標(biāo)準(zhǔn)。力求切實可行。
第七，制訂措施，施行完全可行的價外稅制度。
第八，實行徹底的與國際統(tǒng)一的先進的“消費型增值稅“。
第九，重視增值稅的合理納稅策劃，實行先進的審計企業(yè)偷逃增值稅的方法，強化增值稅征管；嚴(yán)格稅務(wù)執(zhí)法工作，制定縝密合理的稅控政策，加強反偷、逃、騙稅工作。在實踐中審計企業(yè)偷逃增值稅的可行方法有：
1、賬簿封鎖法，是指將被審單位的全部賬簿實行預(yù)先封鎖，再根據(jù)需要逐一取出審查的方法。該方法是針對企業(yè)慣以設(shè)置真假兩套賬偷稅而研究設(shè)計和使用的。對設(shè)置真?zhèn)蝺商踪~的單位，如果我們還沿用傳統(tǒng)的“要賬”方式，想查什么賬向會計索要什么賬，那么只能就他編造的專門應(yīng)付你的那一套
“外部賬”情況審查，最終也查不出什么結(jié)果，這恰好上了企業(yè)的當(dāng)?，F(xiàn)在，我們采取比較講究審查策略的“賬簿封鎖法”在實施審查前先把裝存已用、在用和未用會計資料的檔案柜、辦公桌抽屜等全部加貼“封條”待查；然后再分步逐本逐冊地取出詳審細(xì)查。這樣，就能讓被查人隱瞞無隙，辯解無益，所有隱瞞收入的涉稅問題便可查個水落石出。
2、成本分析和推算技術(shù)，是指審查人員有理由認(rèn)為企業(yè)的材料消耗或銷售收入不實時，可以根據(jù)會計相關(guān)成本資料，沿正反兩個方面逐步分析各指標(biāo)構(gòu)成要素和推算其涉稅業(yè)務(wù)的應(yīng)發(fā)生額，再與企業(yè)實際發(fā)生額相對照，以求得發(fā)現(xiàn)疑點，取得證據(jù)的專業(yè)技術(shù)方法。如審查期企業(yè)材料消耗明顯高于歷史水平，由此而導(dǎo)致材料財入的批次、頻率和額度相應(yīng)增加，進項稅額偏高。這時，就可以在了解企業(yè)的工藝配方、材料市場價格等因素不變的前提下，審查企業(yè)生產(chǎn)成本計算表中的材料消耗的結(jié)構(gòu)和數(shù)額，并逐筆審閱材料明細(xì)賬的貸方發(fā)生數(shù)額，必要時還應(yīng)該對材料庫存予以盤點，以查明用于非應(yīng)稅項目的材料放出方向及其數(shù)額，最后證實企業(yè)有改變用途、變賣材料、以物易物等發(fā)出而擠入成本又未轉(zhuǎn)出進項稅額，或有通過虛列生產(chǎn)消耗達到增加購進多扣進項稅額目的的偷稅事實。
3、發(fā)票對號法，是指在利用“順差法”審閱企業(yè)原始憑證時，對本企業(yè)已經(jīng)開出并入賬的“記賬聯(lián)”號碼與“存根”號碼相核對的技術(shù)手段。該方法應(yīng)用簡便，對審查企業(yè)隱藏發(fā)票偷稅會產(chǎn)生事半功倍的效果。檢查時，應(yīng)首先將直接牽聯(lián)增值稅的《工商業(yè)統(tǒng)一發(fā)貨票》和《增值稅專用發(fā)貨票》，無論數(shù)
額多寡，一律將票號順次記錄下來，經(jīng)過整理后，看先后是否連號。如果有斷號，經(jīng)核查“存根”又沒有“誤填作廢”，則表明企業(yè)有“壓票”或隱匿發(fā)票的偷稅事實。
4、跟蹤追查法，即在審查甲方的涉稅購銷業(yè)務(wù)結(jié)束后，按照甲方業(yè)務(wù)中存在的乙方向其書立的或其書立給乙方的憑據(jù)為線索，直接跟蹤到乙方追查，以考證雙方同筆業(yè)務(wù)一致性和取得延伸審查效果的方法。比如我們審查某農(nóng)藥廠時，發(fā)現(xiàn)該廠1999年先后9次從本地一化工廠購進材料共191.87萬元，9張增值稅發(fā)票共注明稅額326179元；到第二個月我們審查該化工廠銷售業(yè)務(wù)時，便拿出審查農(nóng)藥廠時掌握的材料，結(jié)果發(fā)現(xiàn)有一筆發(fā)票開出發(fā)票數(shù)額28.36萬元(含稅)的票據(jù)沒有進賬反映銷售，另有一張增值稅發(fā)票比開給農(nóng)藥廠的金額285744.12萬元少了235294.12元，減少稅額正好4萬元。從而證實了該化工廠有不上賬和開“大頭小尾”發(fā)票偷增值稅的事實。
5、網(wǎng)絡(luò)檢索法
伴隨信息高速公路的誕生，我國經(jīng)濟管理已進入計算機網(wǎng)絡(luò)時代。稅務(wù)審計機構(gòu)應(yīng)該跟上社會發(fā)展步伐，增加計算機設(shè)備和網(wǎng)絡(luò)投資，做到與全國各地的稅務(wù)機關(guān)發(fā)票管理部門聯(lián)網(wǎng)。實施稅務(wù)審計時，就可以在網(wǎng)面上迅速地檢索出被審單位接受或開給異地特別是偏遠(yuǎn)地區(qū)單位的發(fā)票的真?zhèn)涡院吞顚憙?nèi)容
的準(zhǔn)確性、數(shù)額真實性等，從而增強對開假發(fā)票、大頭小尾發(fā)票、空頭發(fā)票等的辯別和鑒定能力，提高審查的效率。
6、重點抽查詢問法
我國現(xiàn)行增值稅，無論是在稅制上，還是在征收管理上，與理想的成熟型增值稅相比，尚存在諸多問題，主要有：
1、征收范圍過窄?，F(xiàn)行增值稅的征收范圍，主要集中在工業(yè)生產(chǎn)和商業(yè)流通兩個環(huán)節(jié)，沒有延伸到交通運輸、建筑安裝和其他第三產(chǎn)業(yè)；從課征的對象來看，主要是動產(chǎn)和勞務(wù)，沒有涉及到不動產(chǎn)。由于征收范圍較窄，在實踐中產(chǎn)生了許多弊端。（1）增值稅抵扣鏈條不完整，內(nèi)在制約機制作用得不到有效發(fā)揮。（2）增值稅主體稅種的地位受到威脅。（3）政策界限難以區(qū)分，征管實踐中相互扯皮。（4）不符合國際上增值稅改革的發(fā)展方向。
2、稅款抵扣不實。我國現(xiàn)行增值稅實行的是購進扣稅法，稅款抵扣不實。（1）我國實行的是“生產(chǎn)型”增值稅，對外購固定資產(chǎn)所含增值稅款不予抵扣，從而造成上一環(huán)節(jié)已征增值稅款在下一個環(huán)節(jié)抵扣不足。（2）增值稅存在多檔稅率、征收率和抵扣率，如果購銷環(huán)節(jié)的稅率不一，就會導(dǎo)致增值稅多扣或少扣，抵扣不實。（3）增值稅兩類納稅人在抵扣政策上不同，一般納稅人如向小規(guī)模納稅人購進貨物和勞務(wù)，只能抵扣6％或4％，卻必須按法定稅率17％或13％計算納稅。
增值稅稅款抵扣不實，在實踐中產(chǎn)生了諸多弊端：（1）重復(fù)課稅問題沒有得到完全解決。由于我國推行的是“生產(chǎn)型”而非“消費型”增值稅，對外購固定資產(chǎn)所含增值稅款不予抵扣，仍存在重復(fù)課稅現(xiàn)象，并且由于企業(yè)資本有機構(gòu)成不同，重復(fù)課稅的程度也不一樣。（2）不利于擴大產(chǎn)品出口，參與國際市場競爭。以不含稅價格出口產(chǎn)品是世界各國通行的做法，也是提高本國產(chǎn)品競爭能力的一項重要舉措。由于我國實行的是“生產(chǎn)型”增值稅，稅款抵扣不足，即使按照增值稅法定稅率計算退稅，出口產(chǎn)品仍然含有一定的增值稅。我國以含稅產(chǎn)品與國外無稅產(chǎn)品競爭，無形中降低了我國出口產(chǎn)品的競爭能力，增加了開拓國際市場的難度。（3）增值稅抵扣項目審核比較困難。由于外購固定資產(chǎn)所含稅額不能抵扣，在實際工作中就出現(xiàn)了如何準(zhǔn)確劃分固定資產(chǎn)與非固定資產(chǎn)的問題。雖然財務(wù)會計制度對此作出了規(guī)定，但具體到一些單位價值超過標(biāo)準(zhǔn)、但使用年限不夠，或使用年限較長、單位價值卻不到標(biāo)準(zhǔn)的項目，尤其是低值易耗品和修理零配件，是否作為固定資產(chǎn)，容易與企業(yè)發(fā)生分歧。同時，一些企業(yè)為了達到多抵扣的目的，往往將大修理化整為零，增加了稅收管理工作的難度。
3、稅收負(fù)擔(dān)失衡。稅負(fù)公平是增值稅的一個顯著特點。（1）行業(yè)之間增值稅負(fù)擔(dān)水平不同。一些高新技術(shù)等資金密集型產(chǎn)業(yè)，由于外購固定資產(chǎn)比重大，所含增值稅款不予抵扣，稅負(fù)明顯高于其他行業(yè)。同時一些自然資源開采和以礦產(chǎn)品為生產(chǎn)資料的行業(yè)，增值稅負(fù)明顯高于平均水平。（2）增值稅兩納稅人之間稅負(fù)水平不同。由于增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人在計算增值稅方法上不同，使得兩者的稅負(fù)水平存在著較大差異，銷售毛利率高的商業(yè)企業(yè)如果選擇做小規(guī)模納稅人,比選擇做一般納稅人的稅負(fù)低，反之則高。（3）與其他國家增值稅負(fù)相比，我國企業(yè)的增值稅負(fù)水平高于大多數(shù)國家的企業(yè)。
值稅稅收負(fù)擔(dān)分布失衡，主要存在以下弊端：（1）沒有充分體現(xiàn)增值稅公平稅負(fù)的原則，不利于企業(yè)公平競爭。我國現(xiàn)行增值稅制雖然使同一行業(yè)的企業(yè)之間增值稅稅負(fù)基本相同，但不同行業(yè)企業(yè)之間的增值稅稅負(fù)相差較大，違背了增值稅稅負(fù)不因行業(yè)、企業(yè)和產(chǎn)品差異而有差別的原則。（2）影響了對稅負(fù)較高行業(yè)的投資，不利于經(jīng)濟結(jié)構(gòu)的調(diào)整和優(yōu)化。經(jīng)濟結(jié)構(gòu)失衡是我國經(jīng)濟運行中存在的一個深層次矛盾，加快經(jīng)濟結(jié)構(gòu)調(diào)整的步伐，推動產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級，是當(dāng)前我國宏觀經(jīng)濟政策的主要目標(biāo)之一。
二、增值稅改革方向與發(fā)展趨勢
通過對現(xiàn)行增值稅存在的問題與弊端的分析，我們就可以看出我國增值稅改革與發(fā)展的趨勢。目前增值稅作為新稅制的主要稅種，其作用和優(yōu)越性已經(jīng)得到了人們的普遍認(rèn)同。但在實施中仍然存在一些問題，如稅源難以控制，征收范圍過窄，抵扣辦法不盡合理，法定稅率偏高，實際稅負(fù)不均等等。如何進一步完善增值稅？理論界和實際工作部門都展開了熱烈的討論，提出了許多有益的建議。其中，比較一致的看法：一是盡快實現(xiàn)增值稅轉(zhuǎn)型；二是擴大增值稅征收范圍；三是嚴(yán)格增值稅源管理，加強征管力度。
1、改革增值稅的征收類型。目前，世界上增值稅有三種征收類型，而我國現(xiàn)采用生產(chǎn)型征收。生產(chǎn)型增值稅計算應(yīng)納稅額的基數(shù)，相當(dāng)于國民生產(chǎn)總值，故稱為生產(chǎn)型增值稅。收入型增值稅，指對購進固定資產(chǎn)價款，只允許扣除當(dāng)期應(yīng)計入產(chǎn)品成本的折舊部分，其稅基相當(dāng)于國民收入，故稱為收入型增值稅。消費型增值稅，指對當(dāng)期購進用于生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的固定資產(chǎn)價款，允許從當(dāng)期增值額中一次全部扣除，這等于只對消費品價值征稅，故稱為消費型增值稅。
〈1〉生產(chǎn)型增值稅的缺陷。（1）不利于鼓勵企業(yè)擴大投資。（2）生產(chǎn)型增值稅會導(dǎo)致重復(fù)征稅，從而加重企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。（3）不利于我國產(chǎn)品與外國產(chǎn)品競爭。
〈2〉生產(chǎn)型增值稅的改革。生產(chǎn)型增值稅的改革是必然的事情，問題是何時在全國推廣改革，如何改的問題。從生產(chǎn)型發(fā)展到消費形式必然趨勢，只是在我國從生產(chǎn)型到消費型需要較長時間的過渡。
2、擴大征收范圍?，F(xiàn)行增值稅只對生產(chǎn)和流通領(lǐng)域征收，而與其相關(guān)密切的交通運輸業(yè)、建筑業(yè)、郵電通信等行業(yè)是通過營業(yè)稅的方式增收的，范圍比較廣泛，而稅率比較低，屬于地方財政管轄范圍，不利于中央財政的集中統(tǒng)一原則，所以擴大增值稅的征收范圍勢在必行。
按照媒體公布的信息，中國將先在上海市的交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)等開展試點，同時，在現(xiàn)行增值稅17%標(biāo)準(zhǔn)稅率和13%低稅率基礎(chǔ)上，新增11%和6%兩檔低稅率。需要注意的是，當(dāng)下這種稅率設(shè)計方案僅僅是一種測試性和針對性的臨時措施，最終增值稅改革的整體稅率設(shè)計會根據(jù)各個不同行業(yè)的實際經(jīng)營狀況具體測算，在不同的稅率對象上尋找最優(yōu)稅率，檔數(shù)和具體數(shù)值很可能還會進一步細(xì)化調(diào)節(jié)。這樣的制度設(shè)計有利于尋找不同行業(yè)的最優(yōu)稅率點，避免一刀切帶來的負(fù)面效果。
增值稅改革原理上就是用增值稅來替代和置換原來對于建筑、安裝、交通、運輸和服務(wù)業(yè)實施的營業(yè)稅，這一稅制的調(diào)整減少了重復(fù)征稅因素，客觀上總體而言降低了企業(yè)負(fù)擔(dān)。這個新的機制對市場產(chǎn)生充分作用之后，可以驅(qū)動業(yè)界領(lǐng)域的市場主體，獲得更多空間優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部資源配置來做專業(yè)化提升和升級換代。這樣的整體效果配合了中國一直以來所追求的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的合理調(diào)整和第三產(chǎn)業(yè)的充分發(fā)展。后者意味著服務(wù)業(yè)水平將有可能大大提高，并最終提升社會整體的消費意愿。提振消費又直接聯(lián)系到我們今后通盤戰(zhàn)略性的考慮，就是要擴大內(nèi)需。
對民眾而言，增值稅改革意味著機制改變使消費者身處的相關(guān)服務(wù)業(yè)競爭更充分更激烈而提升服務(wù)質(zhì)量。這會在市場上衍生更多專業(yè)化細(xì)分服務(wù)，進一步豐富消費者的選擇。因為市場供方在原所承受的重復(fù)征收的稅負(fù)去除后，可以放手作專業(yè)化的細(xì)分與升級換代，將產(chǎn)品與服務(wù)的性價比提升，在使百姓得實惠方面將會做得更好。
站在中國經(jīng)濟改革的角度看，增值稅改革最終會對中國經(jīng)濟產(chǎn)生深遠(yuǎn)的長期影響，這其中包含和意味著中央、地方與企業(yè)之間的利益分配優(yōu)化調(diào)整，并會推動具體的行為人主體在決策思維上做出應(yīng)對和改進。現(xiàn)在短期看是局部先行，在試點區(qū)域首先會產(chǎn)生各個層面的正面效應(yīng)。試點是為了讓全局的增值稅改革方案更完善和切近市場現(xiàn)實，并把各個利益相關(guān)群體的理性預(yù)期納入改革方案設(shè)計尋求良性互動。從內(nèi)在邏輯講，試點不會持續(xù)太長時間。政策層面是將上海先行作為一個起步和探路（當(dāng)然也包括對上海的階段性傾斜支持），之后會盡快考慮把增值稅按照統(tǒng)一市場全覆蓋的原則，深化推進，后者也就更值得期待。
在后期將這個試點推廣到全國的時候，中央與地方財稅體制關(guān)系會根據(jù)上海試點的結(jié)果另行具體設(shè)計調(diào)整方案。在細(xì)節(jié)上尤其需要結(jié)合其它事項（如資源稅、房地產(chǎn)稅改革和轉(zhuǎn)移支付制度建設(shè)等）考慮地方政府的財政收入狀況，以便在新的稅率設(shè)計下使各方的利益訴求能夠合理化解決。這并不簡單只是調(diào)節(jié)中央與地方稅收分享比例的問題。事實上，稅收的分配比例僅僅是機制設(shè)計中的一個分析維度。政策設(shè)計者必須通盤考慮其它的稅制改革，并對各方的利益調(diào)整做出合理預(yù)估與通盤協(xié)調(diào)。例如一部分稅制改革會增加地方政府的財政收入，今年下半年新的資源稅方案實施后，估算地方政府大概年均增加六百億元以上的財政收入，其他的稅收變化以此類似。至于增減的各類稅收如何沖抵和調(diào)節(jié)，需要根據(jù)詳細(xì)數(shù)據(jù)具體分析。最終推行的增值稅改革肯定會在通盤的制度合理化框架內(nèi)操作，這樣才能真正確保各方接受并切實執(zhí)行該方案。
從各方利益博弈的角度看，部分地方政府對類似的改革也可能產(chǎn)生一定的抵觸情緒。關(guān)鍵在于如何在改革路徑的設(shè)計上平滑過渡，保持各個利益群體因為改革所受到的收益與損失影響始終在其可以接受的范圍之內(nèi)，并設(shè)定好相應(yīng)的補償或?qū)_調(diào)節(jié)措施。我們必須在改革試點的過程中不斷總結(jié)經(jīng)驗，進一步推動和深化改革。
【關(guān)鍵詞】增值稅轉(zhuǎn)型;資源稅改革;煤炭企業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展;安全發(fā)展;低碳經(jīng)濟之路
隨著社會的進步和發(fā)展,我國的一些稅種已不能適應(yīng)現(xiàn)代經(jīng)濟的發(fā)展和需要。為此,國家對一些稅種進行了試點改革,比如增值稅的轉(zhuǎn)型和資源稅的改革。
一、增值稅轉(zhuǎn)型
所謂增值稅轉(zhuǎn)型,就是將中國現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅轉(zhuǎn)為消費型增值稅。在現(xiàn)行的生產(chǎn)型增值稅稅制下,企業(yè)所購買的固定資產(chǎn)所包含的增值稅稅金,不允許稅前扣除;在實行消費型增值稅后,則意味著這部分稅金可以在稅前抵扣。世界上采用增值稅稅制的絕大多數(shù)市場經(jīng)濟國家,實行的是消費型增值稅。因為它有利于企業(yè)進行設(shè)備更新改造,因而頗受企業(yè)的歡迎。
2008年我國繼續(xù)推進增值稅轉(zhuǎn)型改革試點,研究制定在全國范圍內(nèi)實施方案。實行增值稅轉(zhuǎn)型其實是給企業(yè)減負(fù),導(dǎo)向上是鼓勵企業(yè)設(shè)備更新和技術(shù)升級,有利于提高企業(yè)整體競爭力,從而促進產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、技術(shù)升級和提高國內(nèi)產(chǎn)品競爭力。
(一)生產(chǎn)型增值稅的主要弊端
在新的形勢下,生產(chǎn)型增值稅的弊端也越發(fā)明顯:
1.不利于降低投資稅負(fù),影響經(jīng)濟增長
生產(chǎn)型增值稅17%的稅率相當(dāng)于消費型增值稅23%稅率的負(fù)擔(dān)水平,對擴大投資帶來不利影響。
2.不利于促進產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和技術(shù)升級
生產(chǎn)型增值稅加重了企業(yè)機器設(shè)備購置成本,抑制了企業(yè)技術(shù)改造和設(shè)備更新的積極性,特別不利于基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)和資本、技術(shù)密集型產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。
3.不利于提高國內(nèi)產(chǎn)品的競爭力
生產(chǎn)型增值稅導(dǎo)致對進口產(chǎn)品征稅不足、對出口產(chǎn)品退稅不足,既不利于國內(nèi)產(chǎn)品開拓國際國內(nèi)市場,也不利于擴大進口替代產(chǎn)品的生產(chǎn)。
4.不利于稅收管理成本的降低
實行“生產(chǎn)型”增值稅,企業(yè)必須將可抵扣的購進貨物、勞務(wù)與不可抵扣的購進貨物、勞務(wù)分開,使計算變得復(fù)雜,也增加了稅務(wù)機關(guān)審查的工作量,既提高了稅務(wù)機關(guān)的征收成本,也提高了納稅人的奉行成本。
(二)實行消費型增值稅的好處
實行消費型增值稅,至少將產(chǎn)生三個方面的積極效應(yīng)。
第一,從經(jīng)濟的角度看,實行消費型增值稅有利于鼓勵投資,特別是民間投資,有利于促進產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整和技術(shù)升級,有利于提高我國產(chǎn)品的競爭力。
第二,從財政的角度看,實行消費型增值稅雖然在短期內(nèi)將導(dǎo)致稅基的減少,對財政收入造成一定的影響,但是有利于消除重復(fù)征稅,有利于公平內(nèi)外資企業(yè)和國內(nèi)外產(chǎn)品的稅收負(fù)擔(dān),有利于稅制的優(yōu)化;從長遠(yuǎn)看,由于實行消費型增值稅將刺激投資,促進產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整,對經(jīng)濟的增長將起到重要的拉動作用,財政收入總量也會隨之逐漸增長。
第三,從管理的角度看,實行消費型增值稅將使非抵扣項目大為減少,征收和繳納將變得相對簡便易行,從而有助于減少偷逃稅行為的發(fā)生,有利于降低稅收管理成本,提高征收管理的效率。
(三)兩者變化對煤炭企業(yè)的影響
增值稅轉(zhuǎn)型主要表現(xiàn)在增值稅稅基的縮減,其核心內(nèi)容是企業(yè)購進機器設(shè)備等固定資產(chǎn)涉及的進項稅金可以在銷項稅金中扣除。
比如,B公司當(dāng)月購買的100萬元貨款中,有50萬元是購材料款,50萬元是購設(shè)備款,共發(fā)生進項稅額17萬元,當(dāng)月發(fā)生的銷項稅額有50萬元。在國家實行生產(chǎn)型增值稅情況下,B公司在銷項稅中只能抵扣“50萬元材料款的進項稅額”(假設(shè)以前月份無未抵扣稅額),所以當(dāng)月應(yīng)向國家上繳41.5萬元的增值稅。
在國家實行消費型增值稅的情況下,B公司所購的“50萬元設(shè)備款進項稅額”也可以抵扣,所以最終應(yīng)向國家交納增值稅33萬元。
從上述案例中可以看出,增值稅轉(zhuǎn)型后給B公司節(jié)約了8.5萬元的增值稅,增加了8.5萬元的利潤,同時國家財政也減少了8.5萬元的收入?？梢?增值稅的轉(zhuǎn)型對固定資產(chǎn)投資比例大的企業(yè)利好更大,增值稅的出臺刺激了企業(yè)購買、更新生產(chǎn)設(shè)備,促進產(chǎn)業(yè)的升級。
目前我國煤炭企業(yè)大部分還處于粗放型模式,國家、集體、個人煤礦并存,多、小、散、亂和參差不齊是煤炭生產(chǎn)的特點。以山西省為例,煤炭工業(yè)粗放模式的長期延續(xù),已使山西付出了慘重的代價。實行煤炭資源整合、煤礦兼并重組,加快礦井技術(shù)改造升級步伐勢在必行。在這方面山西已取得了階段性的成果。
增值稅的改革使煤炭企業(yè)在重組整合的過程中,因技術(shù)改造購進設(shè)備發(fā)生的稅金成本較改革前大為減少,大大減輕了企業(yè)的負(fù)擔(dān),為企業(yè)技術(shù)改造升級助了一臂之力。
二、資源稅改革
所謂資源稅,是對在我國境內(nèi)從事資源開采的單位和個人征收的稅種。據(jù)了解,現(xiàn)行資源稅條例為1994年出臺,實行定額征收,稅款征收不受產(chǎn)品價格、成本和利潤變化的影響。資源稅稅率較低,煤炭資源稅稅額幅度為0.3元—5元/噸。
目前,我國資源稅的辦法比較落后,體現(xiàn)不了資源本身的價格和價值,遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒有達到節(jié)約資源、保護環(huán)境的目的,也不利于資源節(jié)約型和環(huán)境友好型社會建設(shè)。為了更好地節(jié)能減排,推動經(jīng)濟發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變,對資源稅征收辦法進行改革勢在必行。
(一)資源稅改革的內(nèi)容
從業(yè)內(nèi)人士的共識看,改革的焦點有三個方面:一是資源稅征收方式由從量征收改為從價征收;二是提高資源稅率;三是擴大資源征收范圍。
1.源稅征收方式從“從量計征”改為“從價計征”
對資源稅征收方式的轉(zhuǎn)變,許多專家表示,對價格波動大的原油、天然氣和煤炭實行從價計征。因為從價計征方式更能體現(xiàn)企業(yè)利用資源應(yīng)該付出的環(huán)境成本,提高了資源產(chǎn)品的價格,有利于完善資源產(chǎn)品的價格形成機制,一定程度上限制對資源的過度使用和浪費,同時也能增加地方政府的財政收入。迫使企業(yè)轉(zhuǎn)變生產(chǎn)方式加快技術(shù)進步、迫使社會加快經(jīng)濟結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型的同時,也將促使百姓節(jié)電、節(jié)氣、節(jié)油、節(jié)水,主動適應(yīng)低碳生活。
以煤炭為例,煤炭行業(yè)的資源稅實行“從量計征”,每噸稅額為3.2元到4元,換算成從價征收方式,稅負(fù)不足1%。而根據(jù)財政部財政科學(xué)研究所報告中建議,資源稅改為“從價定率”征收后,具體稅率應(yīng)為銷售價格的5%到15%,看來,資源稅改革,只改變征收方式是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的,還要提高征收稅率。
2.提高資源稅率
我國資源稅收的太少,這也是造成目前資源利用率不高,資源浪費的一個重要原因。煤炭作為不可再生資源,不能無限量開采,對煤炭征收資源稅是歷史趨勢。以后資源稅征收標(biāo)準(zhǔn)將會越來越高,資源價格也會越來越貴。據(jù)行業(yè)分析師表示,提高資源稅率后,煤炭資源稅將從1%上調(diào)到3%,如果煤炭資源稅上調(diào)到3%,煤炭利潤將減少10%。
現(xiàn)在每噸煤炭的價格大約是450元/噸,利潤大概是50元,由于是從價計征,每噸煤炭將多承擔(dān)約10元的資源稅,短期內(nèi)對煤炭企業(yè)是一個負(fù)面影響,煤炭企業(yè)利潤約減少15%。
(二)資源稅改革對煤炭企業(yè)的影響
事實上,資源稅改革的主要目的是要矯正資源價值被嚴(yán)重低估的現(xiàn)狀,扭轉(zhuǎn)資源開采的負(fù)外部性,加大資源稅對經(jīng)濟的調(diào)控力度,引導(dǎo)經(jīng)濟發(fā)展由以“兩高一低”為特征的粗放型方式調(diào)整到“低投入、低消耗、低排放、高效率”的節(jié)約型可持續(xù)發(fā)展的軌道上來。
煤炭是一種不可再生資源,在中國的能源結(jié)構(gòu)中占據(jù)了重要的地位。由于長時間的粗放經(jīng)營,使煤炭企業(yè)只求利益而使煤炭資源遭到極大的浪費,資源稅改革將使煤炭企業(yè)逐漸改變這一現(xiàn)狀。改革后,煤炭資源價格的上調(diào),將傳導(dǎo)到下游產(chǎn)品,可能導(dǎo)致CPI上行壓力進一步加大。此外,如果煤炭價格上漲,必將加大煤電聯(lián)動的壓力。據(jù)介紹,目前電力價格和煤炭成本缺口已在10%左右,資源稅出臺之后,將進一步加大這個缺口。短期內(nèi)煤炭企業(yè)受到一定的影響。
看來,此次資源稅改革對資源、能源消耗大戶和污染大戶,其影響無疑將是劇烈的,因為按照從價計征,其資源稅可能比原來按照從量計征高出很多,如果這些企業(yè)仍然以粗放式生產(chǎn)經(jīng)營,那么將付出較大代價,這有助于推動企業(yè)更加積極地實施技術(shù)創(chuàng)新、節(jié)能減排,也將有利于完善資源產(chǎn)品價格形成機制,可以實現(xiàn)通過提高稅負(fù)成本限制企業(yè)對資源的過度使用。
不過,筆者認(rèn)為,對資源稅改革,在改為從價計征的同時,可以考慮部分保留從量計征。有資料顯示,中國礦產(chǎn)資源浪費嚴(yán)重,總回收率和共伴生礦綜合利用率分別只有30%和35%左右,比國外先進水平低20個百分點。就拿煤炭行業(yè)來說,我國一些煤炭企業(yè)在進行開采時,往往只開采最精華的部分,造成資源的極大浪費。如果保留一部分從量因素,對一些礦山開采企業(yè)征稅時,即按照礦山的探明儲量進行征稅,以確保礦產(chǎn)資源得到充分開采。
三、稅制改革下煤炭企業(yè)的發(fā)展方向
(一)進行煤炭企業(yè)資源整合兼并重組,實現(xiàn)煤炭的安全、集約、高效發(fā)展,推動煤炭產(chǎn)業(yè)的現(xiàn)代化
目前我國煤炭行業(yè)正處于改制階段,2009年,以山西省為試點開始重點推進煤炭資源整合、煤礦兼并重組工作。堅持上大、改中、關(guān)小與淘汰落后產(chǎn)能相結(jié)合,堅持發(fā)揮省內(nèi)外國有大型煤炭企業(yè)的作用與發(fā)揮民營骨干企業(yè)作用相結(jié)合,健康有序推進整合重組工作,通過一年的努力,“多小散亂”的產(chǎn)業(yè)格局發(fā)生了根本轉(zhuǎn)變。2010年,開始鞏固煤炭資源整合、煤礦兼并重組成果,加快對保留礦井的技術(shù)改造升級步伐,用先進裝備、技術(shù)、工藝武裝礦井,大力推進高標(biāo)準(zhǔn)現(xiàn)代化礦井建設(shè),實現(xiàn)煤炭生產(chǎn)的規(guī)?；?、集約化、機械化、信息化。目前已形成了以股份制為主要形式的國有民營并存的大格局,產(chǎn)業(yè)的集中度和產(chǎn)業(yè)的水平有了明顯的提高。
在改制過程中,企業(yè)需要增添大量的機器設(shè)備,增值稅改制以前,由于購買設(shè)備發(fā)生的進項稅額不能予以抵扣,將會給企業(yè)增加一些成本,使企業(yè)的利潤受到很大的影響,增值稅改制后,這些影響將會減小。這樣,有利于企業(yè)擴大再生產(chǎn)和集約化經(jīng)營,使企業(yè)在推進發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變和結(jié)構(gòu)優(yōu)化升級的過程中減輕負(fù)擔(dān),輕裝上陣。
資源稅的改革雖然使煤炭企業(yè)稅款較以前有所增加,暫時給企業(yè)增加了負(fù)擔(dān),但隨著企業(yè)發(fā)展方式的轉(zhuǎn)變、產(chǎn)能的擴大,企業(yè)利潤會大幅增加,和企業(yè)改制、資源稅改制前相比,企業(yè)因資源稅改制而影響利潤的部分是很小很小的。所以,推進企業(yè)兼并資源整合,實現(xiàn)煤炭企業(yè)現(xiàn)代化是煤炭企業(yè)的必經(jīng)之路。
(二)保障煤炭企業(yè)安全發(fā)展,提升整體行業(yè)素質(zhì)
目前,我國的煤炭行業(yè),在硬件上,機械化與半機械化及人工開采相混雜,井下的人口密度過大,而且人員素質(zhì)參差不齊。企業(yè)的管理人員,特別是基層管理人員,大多是從職工中提的,他們只有厚實的工作經(jīng)驗,沒有科學(xué)的管理水平。在管理過程中,很難與職工進行心靈的溝通,只顧強硬的命令。而西方國家煤炭行業(yè)的自動化程度較高,從事其工作的人員相對較少,一些發(fā)達國家機械化程度高的,井下幾乎無人作業(yè),一切都是編好的程序在勞動,這就避免了許多人為因素釀成的事故。
所以,在我國進行稅制改革的過程中,煤炭企業(yè)應(yīng)趨利避害,抓住有利條件,進行設(shè)備投資,努力提高煤炭企業(yè)的機械化開采水平,提高整體人員素質(zhì),特別是培養(yǎng)專業(yè)管理人員。一個好的管理層,是善于同每一個職工溝通而不排擠他人的,因為在企業(yè)的每一個人都是安全生產(chǎn)中的重要砝碼,他的思想波動很可能使整個安全的天平傾斜,釀成本不應(yīng)該出現(xiàn)的事故。避免了事故,即為企業(yè)創(chuàng)造了效益,為社會創(chuàng)造了效益。
(三)尋求綠色低碳經(jīng)濟之路
煤炭企業(yè)發(fā)展綠色低碳經(jīng)濟,具體講,就是開發(fā)資源而不破壞資源,向規(guī)?；?、集約化方向發(fā)展;依托資源而不依賴資源,通過結(jié)構(gòu)調(diào)整、產(chǎn)業(yè)鏈接,讓經(jīng)濟發(fā)展更健康;利用資源而不浪費資源,善于放大資源價值,想方設(shè)法吃干榨凈。這樣,既可減少治污成本,又可成為新的經(jīng)濟增長點,獲得的是雙倍財富。
煤炭企業(yè)是產(chǎn)能大戶,也是耗能大戶。從另一個角度看,耗能越大,挖掘低碳經(jīng)濟的潛力也就越大。為了低碳,企業(yè)可能要增加不少成本,但從長遠(yuǎn)看卻為自身提供了鏈條延伸、產(chǎn)業(yè)培育的空間。
對循環(huán)經(jīng)濟進一步優(yōu)化、提升,是發(fā)展低碳經(jīng)濟的主要途徑。比如以矸換煤,通過對采空區(qū)充填矸石,減少排放和污染,解決地表沉降,實現(xiàn)綠色開采;提高資源回收率,延長礦井服務(wù)年限。下過煤礦的人都知道,井下水很多。中國礦井水每年總排放量在40億噸以上,平均再利用率卻不到20%。新礦集團實施分級處理、分質(zhì)供水,大量應(yīng)用于再生產(chǎn)過程,以及防塵、綠化、民用、地源熱泵利用等,每年可減少近3000萬噸的新鮮水使用量,從而節(jié)約了大量的能源。
在開源節(jié)流的基礎(chǔ)上,把實現(xiàn)盈利作為首要目標(biāo)。在低碳經(jīng)濟環(huán)境下,煤炭企業(yè)應(yīng)以實現(xiàn)盈利作為經(jīng)營的首要目標(biāo),更加注重技術(shù)研發(fā)和標(biāo)準(zhǔn)制定;注重技術(shù)創(chuàng)新、完善營銷手段和管理模式,整合自身資源,加快市場開拓,積極推進企業(yè)產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整升級,以此降低煤炭生產(chǎn)成本,實現(xiàn)企業(yè)盈利能力質(zhì)的飛躍。
在國家節(jié)能減排政策的指導(dǎo)下,向可持續(xù)方向發(fā)展。煤炭企業(yè)應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)變增長思路,放棄傳統(tǒng)的生產(chǎn)方式,積極發(fā)展新技術(shù),力爭將煤炭生產(chǎn)變?yōu)椤熬G色”生產(chǎn),促進我國能源結(jié)構(gòu)的進一步優(yōu)化。
【參考文獻】
根據(jù)初步的測算結(jié)果，對于港口裝卸業(yè)務(wù)來講，按照11%的稅率征收，相當(dāng)于營業(yè)稅4.81%的稅率，比之前3%的稅率大大提高。對于航運企業(yè)來講，按照11%的稅率繳稅，實際稅負(fù)為4.92%。對于航運服務(wù)業(yè)，很多門類可以歸入物流輔助，稅率由目前5%的營業(yè)稅改成6%的增值稅，到底會產(chǎn)生怎樣的影響須分類考慮。對于進項稅較多的企業(yè)，享受增值稅抵扣的優(yōu)惠會更多，比如船舶供應(yīng)和船舶修理。船舶、貨運、航運經(jīng)紀(jì)等門類，其本身的行業(yè)特征決定了其能夠抵扣的進項稅很少，如果按照增值稅6%來征收，預(yù)計其實際稅率與目前實行的5%營業(yè)稅率相當(dāng)。
對于航運金融和航運保險，由于銀行業(yè)和保險業(yè)在定義和估算增值額時存在較大的不確定性和爭議，需要明確增值額的具體計算方法。即使6%的稅率，相對于金融保險的5%的營業(yè)稅稅率來說依然是偏高的，減輕稅負(fù)的效果有待評估。對于航運研究咨詢、海事法律仲裁、船舶檢驗等機構(gòu)，由于進項稅抵扣較少，如果按6%的稅率征收增值稅也很難說是利好。
在當(dāng)前的試點時期，出于抵扣鏈條的完整，航運企業(yè)和港口企業(yè)更傾向于使用上海本地的相關(guān)服務(wù)企業(yè)所提供的服務(wù)，從而有利于上海國際航運中心航運服務(wù)優(yōu)勢的進一步強化。未來如果增值稅的試點稅率向全國推廣，在全國各地水運業(yè)稅率普遍上升的情況下，上海洋山保稅港區(qū)和天津東疆保稅港區(qū)的政策優(yōu)勢將大大強化，從而加速航運相關(guān)產(chǎn)業(yè)向這兩個區(qū)域集聚。
從“海運強國”戰(zhàn)略來考慮，增值稅試點11%稅率，對航運主業(yè)和港口主業(yè)來講稅負(fù)增加不少。在目前稅負(fù)已經(jīng)相對較重的情況下增稅，將大大影響我國航運企業(yè)的國際競爭力?？梢灶A(yù)期，為了規(guī)避這樣的稅負(fù)，更多的船舶將掛方便旗，幾年來花大力氣開展的船舶特案免稅的初步成效將受到負(fù)面影響。
關(guān)鍵詞：增值稅；營業(yè)稅；改革；稅制
2011年10月26日，國務(wù)院主持召開常務(wù)工作會議，決定從2012年1月1日起，在部分地區(qū)和行業(yè)開展深化增值稅改革的試點工作，逐步將目前的營業(yè)稅改征增值稅，條件成熟時可選擇部分行業(yè)在全國范圍進行試點，上海交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)被首先作為試點行業(yè)。尤其是第三產(chǎn)業(yè)，作為對此次稅收改革最敏感的領(lǐng)域，也會對其發(fā)展產(chǎn)生較大影響。據(jù)中國政法大學(xué)財稅法研究中心透露，減稅作為未來政府的重點改革方向，上海此次試點的增值稅有望在兩個五年計劃內(nèi)在全國推開，全面取代營業(yè)稅，但就部分行業(yè)而言，如交通運輸業(yè)等向全國推開的時間可能會更短。
一、我國服務(wù)業(yè)稅負(fù)現(xiàn)狀分析
（一）增值稅、營業(yè)稅并存的矛盾日益突出
從稅制設(shè)計角度來講，營業(yè)稅的重復(fù)征稅現(xiàn)象嚴(yán)重，以物流行業(yè)為例，按現(xiàn)行的營業(yè)稅法要求，每轉(zhuǎn)包一次業(yè)務(wù)，就要繳納一次營業(yè)稅，導(dǎo)致同一稅基多次繳納營業(yè)稅的問題。伴隨產(chǎn)業(yè)升級，社會分工在逐步加深，商品服務(wù)的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)更加細(xì)分，為了減少流通環(huán)節(jié)，某些企業(yè)被迫減少本可以進行市場化的部門，采取和供應(yīng)商縱向聯(lián)合的方式，將原材料的供應(yīng)與制成品的銷售內(nèi)部化，其將導(dǎo)致我國服務(wù)業(yè)的惡性發(fā)展。
（二）服務(wù)業(yè)稅收增長速度快于產(chǎn)值增長速度，稅收比率相對提高
從產(chǎn)值和稅收收入的角度來看，2005年我國服務(wù)業(yè)增加值占GDP的比重為40.51%，同期的服務(wù)業(yè)稅收收入占全國總收入的40.7%，兩者差距不大。而2009年服務(wù)業(yè)增加值占GDP的比例為43.36%，同期服務(wù)業(yè)稅收收入占全國稅收總收入提高至46.96%，服務(wù)業(yè)稅收比重的提高幅度明顯高于服務(wù)業(yè)產(chǎn)值占比的提高。2005年到2009年，服務(wù)業(yè)稅收增長了140.2%，服務(wù)業(yè)增加值增長了101.6%，服務(wù)業(yè)稅收增速快于服務(wù)業(yè)增加值增速，也說明了服務(wù)業(yè)的稅負(fù)正在相對提高。
（三）增值稅征繳鏈條不完整，重復(fù)征稅狀況日益明顯
按照現(xiàn)行稅法來看，增值稅的稅金計算是按照銷售環(huán)節(jié)的銷項稅額減去購進環(huán)節(jié)的進項稅額。從近九年的統(tǒng)計數(shù)字中得知，機器設(shè)備部分僅占全國固定資產(chǎn)投資的24%，不足總數(shù)的1/4，而其余部分均涵蓋的是建筑安裝工程和其他費用，這部分均按營業(yè)稅進行繳納，不能進行抵扣，這同樣體現(xiàn)了重復(fù)征稅的問題。從政策意義的角度分析，在第二產(chǎn)業(yè)，打擊了生產(chǎn)企業(yè)的細(xì)化分工，在第三產(chǎn)業(yè)則限制了生產(chǎn)業(yè)的發(fā)展空間。
（四）票據(jù)管理仍有較多缺陷，增值稅抵扣困難重重
我國現(xiàn)行增值稅法主要遵循按票抵扣的原則進行計算，但是在實際繳納中，票據(jù)的管理和認(rèn)定存在現(xiàn)實問題。在物流業(yè)中，車輛的購進不僅有直接從商家購買一種渠道，整合個體戶自有車輛的情形也時常發(fā)生，而由于個體戶車輛沒有原始發(fā)票可以進行抵扣，從而加重了稅收負(fù)擔(dān)。據(jù)有關(guān)資料顯示，全國小規(guī)模納稅人占總納稅人的比重較高，這意味著憑票抵扣的納稅人并沒有占據(jù)很大比重，對于這些小規(guī)模納稅人的征稅管理仍然也是一個需要繼續(xù)探討以及提出相應(yīng)政策支持的領(lǐng)域。
（五）稅收征管的難度越來越大，增值稅和營業(yè)稅界限難分
隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，商品和服務(wù)的交易手段也日漸更新。電子商務(wù)，捆綁銷售等創(chuàng)新化的經(jīng)營模式越來越多的出現(xiàn)，而針對不同的交易模式該如何界定相應(yīng)的稅種也成為了稅務(wù)機關(guān)征繳稅款時的一大難題。尤其是電子商務(wù)的出現(xiàn)，信息化的運作模式讓商品與服務(wù)的界限越來越模糊，簡單的粗線條的判定既是對納稅人的不負(fù)責(zé)，同時也不利于體現(xiàn)稅收的公平原則。兩種稅種難以清晰鑒定，適用增值稅還是營業(yè)稅的難題也隨之出現(xiàn)。
二、現(xiàn)階段增值稅改革挑戰(zhàn)分析
自2012年1月1日增值稅開始試點，上海已經(jīng)經(jīng)歷近半年的改革，而這半年的試點也暴露出了很多改革存在的問題。
（一）部分企業(yè)稅負(fù)不降反升，部分物流企業(yè)企圖撤出上海
從試點城市上海來看，上海的服務(wù)業(yè)發(fā)展進入瓶頸期，營業(yè)稅成為其重要制約因素。如果增值稅改革能夠減輕上海服務(wù)業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，將大幅提高上海服務(wù)業(yè)的競爭力水平和收入水平。十一五期間，上海服務(wù)業(yè)的稅收收入占總稅收收入比重的77.1%，全市財政收入增幅的82%是在服務(wù)業(yè)產(chǎn)生的，因此稅改所傳達的信息對于服務(wù)業(yè)來說無疑是一場及時雨，也是我國經(jīng)濟結(jié)構(gòu)改革的必要環(huán)節(jié)。
（二）實現(xiàn)稅制公平，取消行業(yè)間差別化對待
由本文上述的稅負(fù)現(xiàn)狀分析可知，增值稅和營業(yè)稅的并存已經(jīng)導(dǎo)致了重復(fù)征稅現(xiàn)象的凸現(xiàn)，而營業(yè)稅的取消首先表示所有的行業(yè)都可以按照統(tǒng)一稅制進行稅收繳納，而增值稅以利潤額作為稅基的征繳方式也很好地避免了重復(fù)征稅這一不公平的稅收征繳方式。
（三）政策向中小企業(yè)傾斜，受益面將逐步擴大
針對政策改革中新設(shè)立的11%和6%兩檔低稅率，十分適用于中小企業(yè)。當(dāng)前，中小企業(yè)在我國經(jīng)濟發(fā)展中起著至關(guān)重要的作用，截止2010年底，全國工商登記的中小企業(yè)已經(jīng)超過1100萬家，個體工商戶超過3400萬個，對國內(nèi)生產(chǎn)總值的貢獻超過80%，實現(xiàn)稅收收入超過50%，并成增長趨勢。但是在稅收優(yōu)惠領(lǐng)域，中小企業(yè)所受到的優(yōu)待卻仍有待提高。對比國企，高新科技企業(yè)以及對地方GDP貢獻較大的企業(yè)，中小企業(yè)的實際受惠反而比較小。而此次稅改傳達的信息表明，政策已經(jīng)有意開始向中小企業(yè)傾斜。
（四）促進優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部資源配置，調(diào)整合理的產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)
在此次改革的積極效應(yīng)下，部分企業(yè)確實可以得到減稅的實惠，如果這個新的機制能對市場產(chǎn)生充分的作用，那么就可以驅(qū)動業(yè)界領(lǐng)域的市場主體獲得更多的空間，優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部的資源配置。
參考文獻：
[1]洪群聯(lián).服務(wù)業(yè)稅負(fù)分析及增值稅改革的思考[J].財經(jīng)調(diào)研,2012,（2）
增值稅是我國的一個大稅種。近幾年來，隨著依法治稅的不斷加快，增值稅的改革力度也在不斷加大，在稅制和管理的科學(xué)化與國際化方面有了重大突破。但我國現(xiàn)行增值稅與理想的增值稅還有很大差別，增值稅的優(yōu)越性還不能充分的發(fā)揮，尚存在諸多問題和弊端亟待解決，因此，加強稅制改革，完善其征收管理勢在必行。
一、我國現(xiàn)行的增值稅存在的主要問題
1、征收范圍過窄
我國稅法規(guī)定：在我國境內(nèi)銷售貨物或提供加工、修理、修配勞務(wù)以及進出口貨物的單位和個人就其取得的貨物或應(yīng)稅勞務(wù)銷售額計征增值稅。由此可以看出現(xiàn)行增值稅的征收范圍只集中在工業(yè)生產(chǎn)和商業(yè)流通兩個環(huán)節(jié)，沒有延伸到交通運輸、建筑安裝和其他第三產(chǎn)業(yè)。從課征的對象來看主要是動產(chǎn)和勞務(wù)，沒有涉及到不動產(chǎn)。其弊端主要表現(xiàn)在：1）增值稅抵扣鏈條不完整，內(nèi)在制約機制不能充分有效的發(fā)揮，與工業(yè)和商業(yè)十分密切的交通運輸業(yè)和建筑安裝等領(lǐng)域，仍繼續(xù)征收營業(yè)稅，致使增值稅抵扣鏈條中斷，內(nèi)在制約機制的作用明顯削弱，增值稅的優(yōu)越性難以發(fā)揮。2）增值稅主體稅種的地位受到威脅。增值稅是我國主要稅種之一，在整個稅收收入中所占的比重很大，是國家建設(shè)所需資金的主要來源，但稅制改革以來增值稅占稅收收入的比重明顯下降。3）政策界限難以區(qū)分。隨著改革的不斷深化，經(jīng)濟活動行為日趨復(fù)雜，增值稅和營業(yè)稅對有些行為征收的政策界限難以準(zhǔn)確的劃分，如混合銷售行為和兼營銷售行為等。
2、稅款抵扣不實
我國現(xiàn)行的增值稅是購進扣稅法，在抵扣方面存在著少扣和多扣兩種現(xiàn)象并存的狀況。稅款抵扣不實主要表現(xiàn)在：！增值稅存在多檔稅率，1、征收率和抵扣率$如果購銷環(huán)節(jié)稅率不一，就會導(dǎo)致增值稅多扣和少扣，抵扣不實。2、增值稅兩類納稅人在抵扣政策上不同，一般納稅人如果向小規(guī)模納稅人購進貨物和勞務(wù)，只能抵扣6%或4%，卻必須按稅法規(guī)定稅率17%或13%計算納稅。3）其他抵扣憑證不夠規(guī)范統(tǒng)一，也使得增值稅稅款抵扣不實。如交通運輸業(yè)課征的營業(yè)稅，稅率為3%，按增值稅原理，基本不屬于增值稅的抵扣范圍，但目前我國不僅予以抵扣，而且抵扣率大大高于其稅率。增值稅稅款抵扣不實，不僅違反了增值稅原理，而且在實踐中產(chǎn)生了諸多弊端，這不利于擴大產(chǎn)品出口，不利于企業(yè)參與國際市場競爭，增值稅抵扣項目審核比較困難，不法分子用扣稅差異，偷逃國家稅收。
3、生產(chǎn)型增值稅已成為經(jīng)濟發(fā)展的制約因素
隨著我國經(jīng)濟的逐步發(fā)展，生產(chǎn)型增值稅的弊端逐漸顯露。首先，在生產(chǎn)型增值稅條件下重復(fù)征稅問題未能徹底解決，固定資產(chǎn)價值的一部分通過折舊的方式轉(zhuǎn)移到創(chuàng)造的貨物價值中，從而形成銷項稅額。因此企業(yè)的有機構(gòu)成越高，重復(fù)征稅的程度越深。其次，生產(chǎn)型增值稅影響出口產(chǎn)品在國際上的競爭力。各國產(chǎn)品以不含稅價格進入國際市場進行競爭已成為慣例。由于生產(chǎn)型增值稅對外購的固定資產(chǎn)價款不予抵扣，導(dǎo)致我國的產(chǎn)品在進入國際市場時仍然含稅，使得我國產(chǎn)品在與外國得到徹底抵扣稅的同類進口產(chǎn)品競爭時處于不利的地位。
4、管理手段落后，信息收集、傳遞不到位
目前，我國增值稅主要還是靠手工管理，現(xiàn)代化程度還很低，其表現(xiàn)在：首先，增值稅管理從登記、認(rèn)定、申報、抵扣、稽核到查處等各環(huán)節(jié)基本還停留在手工階段，雖然有些地區(qū)初步實現(xiàn)了增值稅人機共管，但計算機等現(xiàn)代化管理工具的使用效率并不高，且計算機等管理工具覆蓋面小，更未聯(lián)成網(wǎng)絡(luò)，形成合力。其次，納稅人的信息來自基層稅務(wù)部門，經(jīng)過篩選后再進入信息系統(tǒng)，導(dǎo)致傳遞落后、不全，上級難以掌握下級真實具體的情況，導(dǎo)致決策不到位。因此就嚴(yán)重影響了增值稅在經(jīng)濟生活中作用的發(fā)揮。
二、改革完善我國增值稅的幾點措施
1、擴大征稅范圍
我國現(xiàn)行增值稅的征收范圍只集中在工業(yè)生產(chǎn)和商業(yè)流通兩方面，而其他領(lǐng)域特別是與工業(yè)和商業(yè)關(guān)系十分密切的交通運輸業(yè)和建筑安裝等領(lǐng)域，原征收營業(yè)稅應(yīng)改征收增值稅。另外一些不動產(chǎn)也應(yīng)開征增值稅。這樣有利于擴大增值稅的征收范圍，保證增值稅抵扣鏈條完整，內(nèi)在制約機制得到充分的發(fā)揮；保證主體稅種地位不受威脅，增值稅稅率高于營業(yè)稅稅率，增加國家財政收入；可以解決增值稅與營業(yè)稅在某些行為如混合銷售與兼營銷售行為界限劃分不清的問題。
2、建立嚴(yán)密的征扣稅機制
一是將增值稅的征稅范圍延伸到目前仍在征收營業(yè)稅的勞務(wù)服務(wù)領(lǐng)域，解決同一征管單位分征兩種稅種所帶來的矛盾，避免因分征兩種稅導(dǎo)致增值稅征扣機制中斷，使增值稅征、扣稅機制失去完整性和連貫性的問題。二是將資本性貨物統(tǒng)一納入即征稅又扣稅的范圍，從而解決了國內(nèi)生產(chǎn)的資本性貨物只征不扣，外國進口的資本性貨物不征不扣兩項政策不統(tǒng)一的矛盾。新晨
3、做好增值稅轉(zhuǎn)型
我國現(xiàn)行的增值稅類型為“生產(chǎn)型”，隨著經(jīng)濟的發(fā)展，其弊端日益顯露。因此，我國要發(fā)展社會主義市場經(jīng)濟和建立完善現(xiàn)代企業(yè)制度，就應(yīng)該逐步開始對增值稅由“生產(chǎn)型”向“消費型”轉(zhuǎn)換。
4、建立增值稅信息網(wǎng)，改進防偽稅控系統(tǒng)
借鑒現(xiàn)代管理科學(xué)的信息論原理，大力推行計算機在增值稅管理領(lǐng)域的應(yīng)用，建立完備的征管運行信息網(wǎng)絡(luò)。鑒于我國零星分散的納稅人較多，應(yīng)用計算機管理的基礎(chǔ)薄弱，可以考慮從增值稅一般納稅人開始做起。由于一般納稅人具備用計算機開具專用發(fā)票并報稅的條件，如果將涉稅的信息錄入終端設(shè)在基層稅務(wù)所，稅務(wù)機關(guān)就有條件將增值稅一般納稅人的財務(wù)報表錄入信息網(wǎng)，掌握企業(yè)的真實情況。此外，還要大力改進防偽稅控系統(tǒng)，切實發(fā)揮增值稅在我國經(jīng)濟發(fā)展中應(yīng)有的作用。
參考文獻：
1、朱江濤《我國現(xiàn)行增值稅存在的主要問題分析》
關(guān)鍵詞：土地增值稅；存在問題；改革措施
一、土地增值稅政策的出臺及演變
1987年，我國的城市土地使用制度出現(xiàn)了重大改革，將過去的指令性劃撥無償使用改為有償出讓制度，并在一些城市進行了試點，如深圳、上海、天津、廣州等，但同時也暴露出供給土地價格過低，開發(fā)商圈地、占用耕地等情況，房地產(chǎn)市場由于機制不夠完善，同時市場行為不規(guī)范。為了對房地產(chǎn)市場的開發(fā)和交易行為進行宏觀調(diào)控，抑制房地產(chǎn)市場的不規(guī)范行為，維護國家的權(quán)益，確保國家對土地增值收益的分配，同時增加財政收入。1993年12月13日，國務(wù)院了《土地增值稅暫行條例》，該條例明確了土地增值稅的納稅義務(wù)人為：轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人。該條例實施時間為1994年1月1日。之后，財政部于1995年1月27日了《土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》，對《土地增值稅暫行條例》中的規(guī)定進行了細(xì)化和補充，并明確納稅人在項目全部竣工、辦理結(jié)算后再進行清算。財政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)《關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字〔1995〕048號），對于實際經(jīng)營過程中“以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營的征免稅問題”“合作建房的征免稅問題”“關(guān)于個人互換住房的征免稅問題”等具體問題進行了規(guī)定。但在此后的幾年中，該政策并未得到切實有效的執(zhí)行，土地增值稅這個稅種也是名存實亡。2002年至2006年，我國房地產(chǎn)市場開始出現(xiàn)井噴現(xiàn)象，高成交量和高成交價助推了炒房之風(fēng)，土地增值稅的征收又被提了上來。2006年國家稅務(wù)總局出臺《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)〔2006〕187號），該文件對土地增值稅的清算單位、清算條件、清算收入的確定、扣除項目、報送資料、核定征收情況等進行了明確?！敦斦?、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅〔2006〕21號），明確了對納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售和居民個人轉(zhuǎn)讓普通住宅的征免稅問題、轉(zhuǎn)讓舊房準(zhǔn)予扣除項目的計算問題、以房地產(chǎn)進行投資或聯(lián)營的征免稅問題等問題進行了明確。2009年5月為了規(guī)范土地增值稅清算工作，國家稅務(wù)總局制定了《土地增值稅清算管理規(guī)程》。2010年5月下發(fā)《關(guān)于加強土地增值稅征管工作的通知》（國稅發(fā)〔2010〕53號），要求全面加強土地增值稅征管工作，加強土地增值稅預(yù)征工作，提高清算工作水平，規(guī)范核定征收。國稅函〔2010〕220號《關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問題的通知》，對土地增值稅清算工作中的“清算時收入確認(rèn)的問題”“房地產(chǎn)企業(yè)逾期開發(fā)繳納的土地閑置費的扣除問題”“房地產(chǎn)開發(fā)費用的扣除問題”“關(guān)于拆遷安置土地增值稅計算問題”等問題進行了明確。
二、土地增值稅的稅制設(shè)計
1.課稅對象我國的土地增值稅課稅對象從廣義來講，是有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物產(chǎn)權(quán)所取得的增值額。其課稅對象不僅包括土地的增值額，也包括建筑物的增值額。
2.計稅依據(jù)轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額是我國土地增稅的計稅依據(jù)，即轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入減除稅法規(guī)定扣除項目金額后的余額。納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入，包括貨幣收入、實物收入和其他收入?？鄢椖堪ǎ孩偃〉猛恋厥褂脵?quán)所支付的金額；②開發(fā)土地的成本和費用；③新建房及配套設(shè)施的成本、費用，或者舊房及建筑物的評估價格（土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、公共配套設(shè)施費、開發(fā)間接費）；④房地產(chǎn)開發(fā)費用（利息支出、其他房地產(chǎn)開發(fā)費用）；⑤與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；⑥財政部規(guī)定的其他扣除項目。
3.稅率我國土地增值稅以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的增值額為稅基，以四級超率累進稅率為依據(jù)，計算應(yīng)納稅額。根據(jù)增值額與扣除項目金額之比，設(shè)定30%、40%、50%、60%四檔超率累進稅率。目前世界上執(zhí)行土地增值稅的國家中，意大利同我國一樣執(zhí)行超率累進稅率。
三、土地增值稅存在的問題
我國的土地增值稅自開征以來，一直是“高稅率、低稅負(fù)”狀況，雖然國家稅務(wù)總局從2007年開始，全面開展土地增值稅清算，但由于政策出臺20年來變化不大，改進及明確的地方不多，使其在現(xiàn)在的社會環(huán)境下暴露出不嚴(yán)謹(jǐn)、不周全等諸多缺陷，直接影響著土地增值稅清算的實際效果。
1.征稅范圍確定不合理（1）我國現(xiàn)行土地增值稅政策規(guī)定的征稅范圍，僅包含轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的行為。我國存在大量的集體土地，并且近幾年在集體土地上建造小產(chǎn)權(quán)房進行轉(zhuǎn)讓現(xiàn)象比比皆是，由于這些小產(chǎn)權(quán)房沒走招拍掛程序，土地成本較低，土地的增值額較高，但由于土地增值稅政策并未把此種交易包含在內(nèi)，導(dǎo)致該部分稅收流失，同時造成開發(fā)商之間的稅負(fù)不公。（2）國稅函〔2010〕220號第一條中明確了關(guān)于土地增值稅清算時收入金額的確認(rèn)。①已全額開具銷售發(fā)票的，收入按照發(fā)票所載金額確認(rèn)；②發(fā)票未開全或還未開具發(fā)票的，收入以交易雙方簽訂的銷售合同所載的金額及其他收益確認(rèn)。在實際工作中還存在銷售合同所載商品房面積與房產(chǎn)竣工時有關(guān)部門實際測量面積不一致的情況，對于此種情況，如在清算前已發(fā)生退、補房款的，應(yīng)在計算土地增值稅時予以調(diào)整。在實際工作中，房地產(chǎn)企業(yè)從簽訂轉(zhuǎn)讓合同之日起，還要經(jīng)過收取房款、移交房產(chǎn)、開具發(fā)票、產(chǎn)權(quán)過戶等環(huán)節(jié)，這些環(huán)節(jié)之間存在著明顯的時間差。《城市房地產(chǎn)管理法》第六十條：國家實行土地使用權(quán)和房屋所有權(quán)登記發(fā)證制度；《城市房屋產(chǎn)權(quán)產(chǎn)籍管理暫行辦法》第十八條規(guī)定，未辦理房屋產(chǎn)權(quán)登記的，其房屋產(chǎn)權(quán)的取得、轉(zhuǎn)移、變更和他項權(quán)利的設(shè)定，均為無效；《物權(quán)法》第十條：國家對不動產(chǎn)實行統(tǒng)一登記制度。由此可見，房屋產(chǎn)權(quán)過戶之前，并未實現(xiàn)真正意義上的銷售。根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，僅簽訂合同的房產(chǎn)不應(yīng)納入土地增值稅清算的范圍。
2.應(yīng)稅收入金額的確定存在分歧根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2016年第70號公告中規(guī)定：營改增后，納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅。適用增值稅一般計稅方法的納稅人，其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅銷項稅額。在此款公告中對于營改增后的土地增值稅應(yīng)稅收入確定為不含增值稅，同時說明一般納稅人的土地增值稅應(yīng)稅收入不含增值稅銷項稅額。財稅〔2016〕43號：土地增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為不含增值稅收入。同時在國家稅務(wù)總局公告2016年第18號第四條：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的一般納稅人銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目，適用一般計稅方法計稅的，其銷售額=（全部價款和價外費用-當(dāng)期允許扣除的土地價款）÷（1+11%）。由于營改增導(dǎo)致計算增值稅時額外扣減了允許扣除的土地價款，但這個扣減的土地價款不屬于進項稅額。目前沒有任何土地增值稅文件（包括地方）來明確這塊扣減的金額在土地增值稅清算中如何來處理，是作為扣除項目的減少，還是作為收入的增加？現(xiàn)在的情況是各地根據(jù)自己的理解來按默認(rèn)口徑操作，使得稅法缺少了其嚴(yán)肅性和合規(guī)性。
3.扣除項目金額確認(rèn)存在問題（1）拆遷補償費確認(rèn)依據(jù)不明確。由于補償費用不屬于營業(yè)性收入，無法開具發(fā)票，相關(guān)政策也不夠明確，使該費用的確認(rèn)存在一定難度，也給房地產(chǎn)企業(yè)提供了一定的作假空間。（2）部分界定不清的成本費用扣除沒有明確規(guī)定。由于土地增值稅從1994年實施開始，到最近幾年才真正開始執(zhí)行，各級部門對土地增值稅相關(guān)政策法規(guī)的制定也是少之又少，許多實際工作中碰到的問題急需相關(guān)政策來明確。例如房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)過程中產(chǎn)生的紅線外成本能否扣除問題，全國除江蘇明文規(guī)定該部分成本不能扣除外，國家稅務(wù)總局及其他省市都沒有做出相關(guān)規(guī)定。銷售既有住宅又有商業(yè)用房的房產(chǎn)時，由于商業(yè)用房建造成本高于住宅，除商業(yè)用房分?jǐn)傁禂?shù)上浮10%的方法外，可以采用的其他方法有哪些，如何計算等。土地增值稅清算后，房產(chǎn)企業(yè)才取得相關(guān)成本費用發(fā)票，該部分成本費用能否追溯扣除或在剩余未售房產(chǎn)中扣除，如何扣除等均未作明確。（3）在土地增值稅清算中，對于房地產(chǎn)開發(fā)費用的扣除不是據(jù)實扣除，而是按比例進行稅前扣除。房地產(chǎn)企業(yè)之間的營銷成本、管理成本會因企業(yè)自身決策、能力而產(chǎn)生差異，按比例扣除無法體現(xiàn)企業(yè)真實費用情況?！锻恋卦鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則》規(guī)定：對于房地產(chǎn)企業(yè)利息支出扣除，①向金融機構(gòu)借款的，凡能提供金融機構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過商業(yè)銀行同期同類貸款利率計算的金額；②凡不能提供金融機構(gòu)證明的，利息支出不得單獨扣除，而是并入房地產(chǎn)開發(fā)費用，按取得土地使用權(quán)支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本金額兩者之和在10%以內(nèi)計算扣除。這種制度的設(shè)計可能是出于方便清算考慮，但實際上是鼓勵房地產(chǎn)企業(yè)不健全賬證，不去索取成本費用發(fā)票，往往還造成多扣費用的情況。
4.預(yù)征率偏低，導(dǎo)致清算稅款滯后各地對于土地增值稅的預(yù)征率總體呈現(xiàn)東高西低，預(yù)征率偏低的現(xiàn)象。根據(jù)國稅發(fā)〔2010〕53號文件要求：東部地區(qū)省份的預(yù)征率不得低于2%，中部和東北地區(qū)省份的預(yù)征率不得低于1.5%，西部地區(qū)省份的預(yù)征率不得低于1%，各地自行確定適當(dāng)?shù)念A(yù)征率。以東部沿海地區(qū)為例，近幾年房產(chǎn)增值過快，增值額也越來越大，一般房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅的稅負(fù)率在5%以上，有的甚至達到15%以上。而預(yù)征率只有2%、3%。根據(jù)《土地增值稅清算管理規(guī)程》，企業(yè)土地增值稅清算符合以下條件之一可以清算：①已竣工驗收項目，已售建筑面積占項目總可售建筑面積的比例在85%以上，或者該比例雖未超過85%，但剩余的可售房產(chǎn)建筑面積已經(jīng)出租或自用的；②取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的。由于房地產(chǎn)開發(fā)周期長，等到符合清算條件已經(jīng)過了三年甚至更長，企業(yè)預(yù)售所取得的款項已用于其他項目，又由于預(yù)征稅款與清算稅款相差較大，導(dǎo)致企業(yè)長期大量拖欠稅款。
5.核定征收率偏低根據(jù)《土地增值稅清算管理規(guī)程》，企業(yè)未設(shè)置賬簿、賬目混亂、擅自銷毀賬簿或拒不提供納稅資料的可實行核定征收的方式清算土地增值稅。對于土地增值稅清算的核定征收率，國稅發(fā)〔2010〕53號規(guī)定，各省級稅務(wù)機關(guān)要結(jié)合本地實際情況，按房地產(chǎn)不同類型來制定核定征收率，原則上不得低于5%。現(xiàn)實工作中像我們東部沿海地區(qū)采用的核定征收率基本是5%。其實核定征收應(yīng)是帶懲罰性的一種清算方式，但實際工作中由于采用查賬方式清算，土地增值稅的稅負(fù)率高于核定征收方式，房地產(chǎn)作為地方經(jīng)濟發(fā)展的支柱產(chǎn)業(yè)，受到各級地方政府部門的照顧，核定征收方式反而成了房地產(chǎn)企業(yè)合理逃避稅收的一種手段。
四、完善土地增值稅的建議
1.調(diào)整征稅范圍十八屆三中全會審議的其中一項改革措施是深化土地制度改革，集體土地入市交易。既然作為國家層面已把集體土地交易推入市場，那么作為調(diào)控房地產(chǎn)的土地增值稅，應(yīng)遵循公平原則，將該類交易行為納入土地增值稅征收范圍。同時，遵循稅法的權(quán)責(zé)發(fā)生制原則及相關(guān)法律對房產(chǎn)歸屬確認(rèn)原則，將進行土地增值稅清算的房產(chǎn)以是否辦理產(chǎn)權(quán)登記為分界點。
2.加緊出臺各項政策細(xì)則由于在實際操作中，各個政策條款不夠明確，容易造成征納雙方的分歧，滋生舞弊行為。財政部、國家稅務(wù)總局應(yīng)積極開展調(diào)研，收集歸納各地在實際清算過程中發(fā)現(xiàn)的問題，以法律法規(guī)形式加以明確。對于房地產(chǎn)開發(fā)費用的扣除，不應(yīng)采取按比率扣除的方法，應(yīng)要求企業(yè)必須以事實為準(zhǔn)繩，沒有比例限制，應(yīng)取得發(fā)票的費用只有取得發(fā)票后，才能據(jù)實扣除。對于企業(yè)發(fā)生的利息支出，無論是否取得金融機構(gòu)證明，在不超過商業(yè)銀行同期同類貸款利率的前提下，都應(yīng)據(jù)實進行扣除。
