時間：2023-03-16 15:50:20
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（一）成本核算體系的搭建
1、合理細分成本核算單元（責(zé)任中心）。
根據(jù)實際考核要求，在醫(yī)院組織架構(gòu)基礎(chǔ)上對全院科室進行了細致的分析與整合，確立了本部為100個成本責(zé)任中心，綜合部為107個成本責(zé)任中心。
2、合理確定人力資源角色，盤點責(zé)任個人。
以2011年5月為基點,通過與人事科、信息科、財務(wù)科等管理部門溝通核對，對全院職工進行全面的盤點，最后確定全院成本核算人員清單。系統(tǒng)運行至2014年12月 ，全院成本責(zé)任個人共設(shè)定725個角色，凈人數(shù)565人。醫(yī)院本部總?cè)藬?shù)345人，綜合部總?cè)藬?shù)380人。
3、重新歸類收費項目。
對醫(yī)院本部和綜合部的醫(yī)療性收費明細項目進行歸集，其中本部醫(yī)療服務(wù)項目3453個、藥品8655個、收費材料561個；綜合部醫(yī)療服務(wù)項目6352個、藥品項目2160個、收費材料561個。根據(jù)核算需要將醫(yī)療性收入項目組合劃分為67個收入項目，其中門診34個，住院33個。根據(jù)各收入項目的屬性設(shè)計了12類收入數(shù)據(jù)采集表格。
4、細分成本核算支出項目。
全院成本核算支出項目細分為130個，其中個人級支出60個，科室公用支出70個。
（二）資產(chǎn)清查
組織固定資產(chǎn)管理人員，對全院專用設(shè)備、一般設(shè)備、房屋及建筑物等固定資產(chǎn)進行全面普查和盤存，確定各科室占用的固定資產(chǎn)情況，測量全院各科室的使用面積及公用面積，此項固定資產(chǎn)盤點為醫(yī)院資產(chǎn)的基礎(chǔ)管理工作做出了重要貢獻。
（三）組織數(shù)據(jù)接口開發(fā)
為實現(xiàn)全院成本核算數(shù)據(jù)的統(tǒng)一規(guī)范采集，開發(fā)了一系列的接口程序：第一，財務(wù)軟件由AC990升級至?xí)杰浖?，提供日記賬、記賬憑證的自動轉(zhuǎn)賬接口功能；第二，工資系統(tǒng)數(shù)據(jù)導(dǎo)入接口（目前采用表格導(dǎo)入方式）；第三，本部與分部的醫(yī)院信息系統(tǒng)（以下簡稱HIS系統(tǒng)）收入數(shù)據(jù)采集接口；第四，固定資產(chǎn)管理及折舊數(shù)據(jù)導(dǎo)入接口（因統(tǒng)計口徑問題暫時采用表格導(dǎo)入方式）；第五，內(nèi)部服務(wù)(作業(yè))計量信息導(dǎo)入接口。
（四）整理歸集原始收支數(shù)據(jù)
系統(tǒng)運行數(shù)據(jù)從2011年1月迄今為止已有近4年的真實數(shù)據(jù)。此項工作中，財務(wù)科、信息科、人事科等相關(guān)人員以及軟件公司項目實施人員付出了辛勤的勞動。
（五）完善醫(yī)院信息系統(tǒng)
根據(jù)成本核算和管理的新要求，對HIS系統(tǒng)做了大量的數(shù)據(jù)校對，實現(xiàn)了收入項目體系的標(biāo)準(zhǔn)化，科室劃分的一體化，收入接口方式的優(yōu)化，流量數(shù)據(jù)的歸集、加工與傳遞。
（六）系統(tǒng)應(yīng)用與操作培訓(xùn)
醫(yī)院財務(wù)科、信息科相關(guān)工作人員傾心投入成本核算項目實施的全過程。通過項目實施，改進會計基礎(chǔ)工作、優(yōu)化業(yè)務(wù)流程與強化物資管理，有力促進了醫(yī)院管理工作的提升。項目實施過程中凱唱公司對我院按崗位分工進行操作培訓(xùn)，對成本會計崗位進行全程動態(tài)培訓(xùn)。目前，成本核算、后臺控制以及系統(tǒng)維護等各崗位已能熟練掌握成本核算系統(tǒng)的日常業(yè)務(wù)操作，熟悉后臺系統(tǒng)管理、前臺核算參數(shù)設(shè)置等基礎(chǔ)模塊的操作要領(lǐng)。
二、實施過程中存在的難點問題
1、全成本核算的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)不夠規(guī)范。如人員信息，在缺少醫(yī)院考勤系統(tǒng)的情況下，人員考勤得不到及時更新維護。
2、醫(yī)院部分工作量數(shù)據(jù)采集工作未細化，不能統(tǒng)計出明細數(shù)字供成本核算使用。
3、人員經(jīng)費成本的分?jǐn)偰壳安捎眉s當(dāng)系數(shù)法，多重角色系數(shù)的確定缺少科學(xué)的依據(jù)，存在主觀性因素。
4、在一些輔助部門的費用分?jǐn)偵希行┻^于粗糙，比如對于維修班的輔助費用，還沒做到根據(jù)維修工時和材料消耗成本分?jǐn)?；對于水電費的分?jǐn)傆嬃可线€不夠全面，大多數(shù)科室的水表、電表沒有安裝，給分配帶來難度；電話費等支出也沒有細分到科室。
5、當(dāng)核算體系有變更時，在一些基礎(chǔ)設(shè)置的規(guī)范上，有時會出現(xiàn)疏忽和遺漏，造成成本分?jǐn)偟牟粔驕?zhǔn)確和不能完全分配的現(xiàn)象。個別報表部分指標(biāo)的計算不準(zhǔn)確，尚不能與會計核算報表數(shù)據(jù)一致。
6、技術(shù)人員的信息支持上還需加強，要能對HIS系統(tǒng)基礎(chǔ)信息進行維護，特別是要有對接口庫進行維護的能力，對于成本核算中發(fā)現(xiàn)的問題，能協(xié)助查找原因，要定期對數(shù)據(jù)庫進行維護。
7、醫(yī)院醫(yī)療項目成本核算和病種成本核算規(guī)定未能細化。新《醫(yī)院會計制度》對項目成本核算和病種成本核算的講解不夠明確，以致在實施過程中缺乏統(tǒng)一的方法和標(biāo)準(zhǔn)，醫(yī)院各行其是，影響了執(zhí)行效果。
三、對策
1、進一步加強醫(yī)院全成本核算的業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，規(guī)范操作流程、規(guī)范服務(wù)計量數(shù)據(jù)采集，優(yōu)化采集方式及計算過程，主要以表格整理導(dǎo)入的方式取得，統(tǒng)一口徑。
2、建議各科室水電表分裝到位，每月消耗與各科室績效工資掛鉤，切實加強水電費的控制，保證數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性。
3、合理設(shè)置分?jǐn)傄罁?jù)，完善分配政策，嚴(yán)格遵循省規(guī)范成本分?jǐn)傇瓌t。
4、根據(jù)市衛(wèi)生局的“四個統(tǒng)一”要求，扎實做好基礎(chǔ)數(shù)據(jù)采集工作。醫(yī)院各項支出需明確到各科室、個人，從而提高全成本核算的精準(zhǔn)性。
5、人員角色系數(shù)的維護，人事調(diào)動導(dǎo)致人員角色頻頻改動，相應(yīng)的角色系數(shù)也應(yīng)重新定義，應(yīng)引入先進的人員考勤模式，確保數(shù)據(jù)的及時性。
6、醫(yī)院績效考核系統(tǒng)框架搭建迫在眉睫，增加全成本核算的有用性。
7、落實三期項目成本、藥品成本、病種成本的計算。新《醫(yī)院會計制度》明確提出：“成本核算一般應(yīng)以科室、診次和床日為核算對象，三級醫(yī)院還應(yīng)以醫(yī)療服務(wù)項目、病種等為核算對象進行成本核算。”
8、充分利用信息化手段來推動全成本核算，完善連接財務(wù)部門、醫(yī)院信息管理系統(tǒng)的綜合處理系統(tǒng)，確保工作科學(xué)的開展。
新的醫(yī)院會計制度針對傳統(tǒng)收付實現(xiàn)了相應(yīng)改變，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為主要基礎(chǔ)，在會計要素中，用費用科目取代了支出科目，這一變化以為者所產(chǎn)生的費用不僅可實現(xiàn)一一對應(yīng)的關(guān)系，而且還滿足于當(dāng)前的市場規(guī)則，使新制度下的成本核算朝著嚴(yán)謹(jǐn)、規(guī)范化的方向發(fā)展。同時新的醫(yī)院會計制度對會計科目給予了相應(yīng)調(diào)整，包括分割和合并一些條目，而這些條目的調(diào)整對于醫(yī)院成本核算均可產(chǎn)生一定影響。
二、新財務(wù)會計制度下的成本核算框架
新財務(wù)會計制度下的成本核算中將科室區(qū)分為四類科室，三級分區(qū)，包括臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類、醫(yī)療輔助類以及后勤四大類，因此在新的財會制度下應(yīng)對進行重新的梳理，對會計科目進行明確定義，對入賬計量給予更精確化的改革。新的財務(wù)會計制度下，將醫(yī)院的應(yīng)收款項和壞賬準(zhǔn)備金率在原來的基礎(chǔ)上給予下調(diào)，這是對醫(yī)院應(yīng)收款項變現(xiàn)能力的重視，可提高醫(yī)院應(yīng)收款項的變現(xiàn)能力。新財務(wù)會計制度下的成本核算將藥品加成進行核算這一舊的體質(zhì)取締，將藥品收入隔離在醫(yī)療收支系統(tǒng)之外，且將醫(yī)院承擔(dān)科研和教學(xué)任務(wù)的明確支出在財務(wù)計算中反映出來，實現(xiàn)了藥品實際成本的真實反映，并以此確保醫(yī)院會計信息的更加證實可靠，因此對醫(yī)院新入賬標(biāo)準(zhǔn)的熟練運用是當(dāng)前會計人員必備的素質(zhì)。在新的財務(wù)會計制度下，對原有項目進行修訂和規(guī)范的前提下新增了11個項目，并以補償機制作為主要方式，對醫(yī)院內(nèi)部長期資產(chǎn)進行合理攤銷，對固定資產(chǎn)以折舊的方式進行計提，將成本補償作為主要形式，這樣不僅與企業(yè)和單位在處理固定資產(chǎn)上進行接軌，還突出了無形資產(chǎn)存在的價值，以及其價值的具體流失程度，以彰顯其價值。
三、完善新財務(wù)會計制度下的成本核算框架
隨著新財務(wù)會計制度的實施，醫(yī)院成本核算的方式也隨之改變，如何做好過度其醫(yī)院財務(wù)工作，完善新財務(wù)會計制度下醫(yī)院成本的核算工作，以更好的適應(yīng)現(xiàn)代醫(yī)院管理模式的發(fā)展，作者認(rèn)為應(yīng)從以下幾個方面著手：
(一)健全內(nèi)部資金監(jiān)管制度
加強醫(yī)院內(nèi)部監(jiān)管，首先應(yīng)加強內(nèi)部財務(wù)監(jiān)督工作，在新的財務(wù)制度下對醫(yī)院財務(wù)部門職責(zé)給予了明確規(guī)定，同時也對財務(wù)部門的監(jiān)督工作提出了新的要求，包括預(yù)算、收支、資金控制等方面的監(jiān)管等，在新會計制度下應(yīng)對醫(yī)院資金的流向有嚴(yán)格的控制，對投資范圍也應(yīng)作出明確規(guī)定，如不能將醫(yī)院資金用于風(fēng)險投資等，而其對外投資也應(yīng)僅限于醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)部門等。
(二)加強醫(yī)院的財務(wù)分析和評價分析
醫(yī)院的財務(wù)分析關(guān)系的在醫(yī)院工作的每個人的切身利益，加強對財務(wù)人員的定期培訓(xùn)，確保醫(yī)院財務(wù)管理方面工作人員可熟練掌握其本職工作，并嚴(yán)格按照正確的專業(yè)和方法進行操作；對財務(wù)管理的預(yù)算體質(zhì)進行改革，提高預(yù)算編制水平，對預(yù)算內(nèi)容進行量化、細化，增加財務(wù)管理工作的時效性和科學(xué)性。在鋅的財務(wù)會計制度下，績效考核不再僅僅是醫(yī)院內(nèi)部資金調(diào)節(jié)問題，而其更大的意義是通過績效考核增加員工的積極性和工作效率，以真正提高績效考核的意義；在醫(yī)院各個部位和科室中都應(yīng)根據(jù)實際情況進行相應(yīng)目標(biāo)的制定，因每個部門的性質(zhì)差別很大，因此其績效評價指標(biāo)也不盡相同，在確定醫(yī)院績效評價考核指標(biāo)時應(yīng)充分考慮不同層次和需要和特點，構(gòu)建一個完整的、科學(xué)的財務(wù)評價體系。
(三)完成績效成本核算監(jiān)督評價體系
績效成本核算監(jiān)督評價體系是對績效成本核算情況的實時監(jiān)控和管理，可采用責(zé)任單元劃分的方法，對績效成本核算實施監(jiān)督評價，責(zé)任單元是一個相對獨立的個體，但又與主體密不可分，在反饋和溝通交流的過程中對原有的整體運營進行把握，以實施有效監(jiān)督。
四、結(jié)束語
醫(yī)院在2005年起開始逐步使用成本核算軟件對醫(yī)院進行成本管理，初步形成了醫(yī)院及科室成本，但還只是借鑒其他醫(yī)院一些經(jīng)驗，結(jié)合醫(yī)院自身的實際情況進行核算管理，沒有統(tǒng)一行規(guī)，至2008年10月江蘇省出臺了《江蘇省成本核算與管理規(guī)范》，形成了醫(yī)院成本管理基本規(guī)范。2012年1月起醫(yī)院按照《新醫(yī)院財務(wù)制度》及成本核算最新管理要求，確立了新的成本核算模式，利用成本管理軟件平臺對醫(yī)院進行成本核算管理。
二、成本核算管理的發(fā)展情況變化
（2012年新醫(yī)院財務(wù)制度前成本核算管理簡稱“舊”，2012年后簡稱“新”）
1.核算對象范圍的發(fā)展
舊：核算對象簡單分為院部成本和科室成本。醫(yī)院成本核算僅限于院級成本及臨床、醫(yī)療技術(shù)等科室級成本。新：隨著成本核算的精細化發(fā)展需求，根據(jù)核算對象的不同，成本核算分為科室成本核算、醫(yī)療服務(wù)項目成本核算、病種成本核算、床日和診次成本核算。在以上述核算對象為基礎(chǔ)進行成本核算的同時，開展醫(yī)療全成本核算，將財政、科教項目補助支出所形成的固定資產(chǎn)折舊（非支出類）等納入成本核算范圍，而在舊制度前財政、科教等專項補助支出并未納入。醫(yī)療服務(wù)項目成本核算是以各科室開展的醫(yī)療服務(wù)項目為對象，歸集和分配各項支出，計算出各項目單位成本的過程。核算辦法是將臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類和醫(yī)療輔助類科室的醫(yī)療成本向其提供的醫(yī)療服務(wù)項目進行歸集和分?jǐn)?，分?jǐn)倕?shù)可采用各項目收入比、工作量等。病種成本核算是以病種為核算對象，按一定流程和方法歸集相關(guān)費用計算病種成本的過程。核算辦法是將為治療某一病種所耗費的醫(yī)療項目成本、藥品成本及單獨收費材料成本進行疊加。診次和床日成本核算是以診次、床日為核算對象，將科室成本進一步分?jǐn)偟介T急診人次、住院床日中，計算出診次成本、床日成本。
2.科級對象類別劃分的發(fā)展
舊：臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類和行政后勤管理類成本。新：除上述類別，新制度增加了醫(yī)療輔助類科室、藥品供應(yīng)類科室成本。臨床服務(wù)類科室指直接為病人提供醫(yī)療服務(wù)，并能體現(xiàn)最終醫(yī)療結(jié)果、完整反映醫(yī)療成本的科室；醫(yī)療技術(shù)類科室指為臨床服務(wù)類科室及病人提供醫(yī)療技術(shù)服務(wù)的科室；醫(yī)療輔助類科室是服務(wù)于臨床服務(wù)類和醫(yī)療技術(shù)類科室，為其提供動力、生產(chǎn)、加工等輔助服務(wù)的科室；行政后勤類科室指除臨床服務(wù)、醫(yī)療技術(shù)和醫(yī)療輔助科室之外的從事院內(nèi)外行政后勤業(yè)務(wù)工作的科室。
3.科室成本的歸集形式的發(fā)展變化
舊：直接成本一般是指科室直接發(fā)生的成本費用，如人力成本、藥品成本、材料成本、公務(wù)成本等，間接成本包括能耗類公攤成本和管理成本、醫(yī)技成本等轉(zhuǎn)移成本；新：直接成本除科室直接發(fā)生的成本費用外，能耗類如水、電、氣等日常運行費用也作為直接成本，間接成本包括非本科室發(fā)生的分?jǐn)偝杀镜?。成本核算部門按照規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)、格式及報送程序要求，各成本統(tǒng)計科室及時報送核算部門，將支出直接或分配歸屬到耗用科室，形成各類科室的成本。成本按照計入方法分為直接成本和間接成本。直接成本是指科室為開展醫(yī)療服務(wù)活動而發(fā)生的能夠直接計入或采用一定方法計算后直接計入的各種支出。間接成本是指為開展醫(yī)療服務(wù)活動而發(fā)生的不能直接計入、需要按照一定原則和標(biāo)準(zhǔn)分配計入的各項支出。
4.科室成本的分?jǐn)偰Ｊ降陌l(fā)展
舊：原科室成本分?jǐn)偛捎枚壏謹(jǐn)偰Ｊ?，管理科室向醫(yī)技分?jǐn)偅t(yī)技再向臨床科室分?jǐn)?，最后形成科室及院級全成本。新：新醫(yī)院會計制度的管理費用不向臨床醫(yī)療進行分?jǐn)?，但在成本核算制度中，管理科室成本、醫(yī)輔成本、醫(yī)技成本等各類科室成本本著相關(guān)性、成本效益關(guān)系及重要性等原則，按照分項逐級分步結(jié)轉(zhuǎn)的方法進行分?jǐn)?，最終將所有成本轉(zhuǎn)移到臨床服務(wù)類科室，也稱“四級分?jǐn)偡?rdquo;。先將行政后勤類科室的管理費用向臨床服務(wù)類、醫(yī)療技術(shù)類和醫(yī)療輔助類科室分?jǐn)?，再將醫(yī)療輔助類科室成本向臨床服務(wù)類和醫(yī)療技術(shù)類科室分?jǐn)?，最后將醫(yī)療技術(shù)類科室成本向臨床服務(wù)類科室分?jǐn)偅謹(jǐn)偤笮纬砷T診、住院臨床服務(wù)類科室的成本。
5.間接成本分?jǐn)偡椒ǖ淖兓?/p>
舊：原有管理科室成本分?jǐn)傄话闶且匀藬?shù)作為分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)，醫(yī)技科室以其臨床在醫(yī)技科室的執(zhí)行收入作為基數(shù)。如某臨床科室分?jǐn)傖t(yī)技科室超聲科成本=該臨床科室超聲科收入/全院臨床科室發(fā)生的超聲科總收入*超聲科成本新：新成本管理分?jǐn)偡椒ǜ唧w化、更多樣化。管理科室向醫(yī)輔類科室、醫(yī)技科室、臨床服務(wù)類科室分?jǐn)倕?shù)可采用人員比例、內(nèi)部服務(wù)量、工作量等。如回訪辦公室、病案室成本，可按“出院病人數(shù)”分?jǐn)偟脚R床科室；醫(yī)療輔助類科室成本向臨床服務(wù)類和醫(yī)療技術(shù)類科室分?jǐn)偅謹(jǐn)倕?shù)也可采用人員比例、內(nèi)部服務(wù)量、工作量等，如住院結(jié)賬部門成本，可根據(jù)出院病人數(shù)或床日數(shù)分?jǐn)?、如中央空調(diào)成本可根據(jù)房屋占用面積分?jǐn)偅会t(yī)療技術(shù)類科室成本向臨床服務(wù)類科室分?jǐn)?，分?jǐn)倕?shù)可采用工作量、業(yè)務(wù)收入、收入、占用資產(chǎn)、面積等，分?jǐn)偤笮纬砷T診、住院臨床服務(wù)類科室的成本。
6.成本核算系統(tǒng)與財務(wù)管理系統(tǒng)的相關(guān)性情況
舊：原有成本核算管理軟件是以財務(wù)管理系統(tǒng)數(shù)據(jù)產(chǎn)生后月末一次導(dǎo)入成本系統(tǒng)。新：新成本核算系統(tǒng)解決財務(wù)系統(tǒng)的信息孤島問題，通過建立成本核算明細收支項目與會計科目的對照關(guān)系，實現(xiàn)會計核算與成本核算并軌作業(yè)（由成本核算系統(tǒng)生成記賬憑證底稿供會計核算調(diào)用），確保成本核算與會計核算數(shù)據(jù)的一致性，實現(xiàn)授權(quán)范圍內(nèi)數(shù)據(jù)資源的充分共享，并能有效地與HIS（醫(yī)院管理信息系統(tǒng)）對接，能夠?qū)Τ杀緮?shù)據(jù)進行實時監(jiān)管分析。
7.意義與作用的升級發(fā)展
舊：原來醫(yī)院成本核算為“核算”而核算，院級和科級成本只涉及人力成本、藥品、衛(wèi)生材料成本等直接成本，管理費用只進行簡單分?jǐn)?，其成本無法真實反映各核算單元的資源消耗和利用效率。新：⑴利用項目成本、病種成本進行結(jié)構(gòu)等趨勢分析、保本分析，在項目成本核算的基礎(chǔ)上按規(guī)范的臨床路徑和實際路徑歸集單病種成本，進行單病種的收支余分析，為單病種收費提供依據(jù)，找到開源節(jié)流的著力點，進而為醫(yī)院整體發(fā)展、決策提供有力的參考數(shù)據(jù)。⑵利用成本核算的成果建立優(yōu)化醫(yī)院的績效考核方案和流程，實現(xiàn)績效核算的流程化和程序化。⑶以醫(yī)院全成本核算基礎(chǔ)數(shù)據(jù)為起點，通過經(jīng)營分析系統(tǒng)向醫(yī)院管理者和相關(guān)管理人員提供實時的經(jīng)營分析查詢和分析。⑷成本核算與醫(yī)院預(yù)算管理、內(nèi)控管理相結(jié)合，促進醫(yī)院財務(wù)管理從事后核算向事前預(yù)測和預(yù)算，事中監(jiān)督和控制，事后分析與考核的全面科學(xué)管理的轉(zhuǎn)變。
三、結(jié)束語
論文關(guān)鍵詞：環(huán)境成本，核算，障礙，對策
一、企業(yè)環(huán)境成本核算的重要意義
進入二十一世紀(jì)以來，我國經(jīng)濟步入了快速發(fā)展軌道，但是，資源環(huán)境也日益受到破壞。強化企業(yè)環(huán)境成本核算與控制對實現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展有著重要意義。
1 是社會經(jīng)濟實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的需要
環(huán)境為企業(yè)提供了生產(chǎn)的資源，同時環(huán)境質(zhì)量的優(yōu)劣又影響著企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營方式。離開了生態(tài)環(huán)境系統(tǒng)的支持，社會經(jīng)濟活動將無法進行。社會經(jīng)濟在發(fā)展中創(chuàng)造大量財富，同時又使生態(tài)環(huán)境系統(tǒng)發(fā)生結(jié)構(gòu)和質(zhì)量變化?？沙掷m(xù)發(fā)展是在經(jīng)濟增長、生態(tài)環(huán)境和資源儲備三者間尋求發(fā)展的均衡，它以“既能滿足當(dāng)代人的需要，又不對后代人滿足其需要的能力構(gòu)成危害”為原則⑴。進行環(huán)境成本核算，以環(huán)境成本為尺度對生態(tài)環(huán)境系統(tǒng)進行補償是社會經(jīng)濟實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的前提。
2 是實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟效益和社會效益雙贏的需要
合理準(zhǔn)確地核算環(huán)境成本是對其進行有效控制的基礎(chǔ)。確認(rèn)環(huán)境成本核算范圍，對其進行計量，形成成本報告，從而進行嚴(yán)格控制是環(huán)環(huán)相扣的過程。企業(yè)主動追求生態(tài)效益，獲取綠色比較優(yōu)勢，是企業(yè)順應(yīng)綠色潮流，擴大出口，參與國際競爭，獲得生存和發(fā)展的重要途徑。環(huán)境成本核算不能單純以降低環(huán)境成本來獲取“成本比較優(yōu)勢”成本管理論文，亦不能僅僅為了獲取“綠色比較優(yōu)勢”而制定過高的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)當(dāng)權(quán)衡分析二者對企業(yè)競爭力的影響，最終實現(xiàn)的是生態(tài)效益和經(jīng)濟效益的雙贏。
3 是彌補傳統(tǒng)成本理論缺陷、完善環(huán)境成本理論的需要
傳統(tǒng)的成本理論只反映生產(chǎn)中的直接消耗，反映能夠以貨幣計量的物化勞動和活勞動的耗費，而環(huán)境的消耗破壞沒有計入成本。這不僅導(dǎo)致了利潤的虛增和稅收的虛夸，而且在一定程度上導(dǎo)向企業(yè)注重短期利益、用犧牲環(huán)境和透支未來以換取經(jīng)濟的增長⑵。環(huán)境成本理論認(rèn)為，環(huán)境資源是稀缺的，理應(yīng)賦予一定價值并進行損耗補償。將環(huán)境成本理論補充到傳統(tǒng)成本理論中，使商品的市場價值較為準(zhǔn)確地反映由于經(jīng)濟活動所造成的資源環(huán)境的代價，有償開發(fā)使用環(huán)境資源將會使資金的流向集中到環(huán)境成本較低的方向。
二、企業(yè)實施環(huán)境成本核算的障礙分析
我國實施環(huán)境成本核算己經(jīng)具有了一定的理論基礎(chǔ)，實施環(huán)境成本核算不僅是必要的，而且非常迫切，但我國的壞境成本會計實踐還非常少，當(dāng)前我國還存在諸多障礙，制約了環(huán)境成本會計在我國的發(fā)展與實踐。
1 觀念障礙
（1）地方政府官員錯誤的政績觀與發(fā)展觀
“唯GDP論英雄”是不少地方政府工作的指導(dǎo)思想，綠色GDP沒有獲得地方政府普遍支持，2004年全國因環(huán)境污染造成的經(jīng)濟損失為5118億元，占當(dāng)年GDP的3.05%。綠色GDP作為國民經(jīng)濟發(fā)展水平的一個重要指標(biāo)，需要有微觀的企業(yè)環(huán)境會計核算作為基礎(chǔ)⑶。不少地方政府官員認(rèn)為，經(jīng)濟發(fā)展不上去，餓著肚子談環(huán)保就是一句空話，先污染后治理，已經(jīng)被西方國家反復(fù)論證了許多年，要發(fā)展工業(yè)都逃不過這一劫。這種觀點顯然是站不住腳的。
（2）企業(yè)追求經(jīng)濟利益最大化，忽視環(huán)境生態(tài)效益
企業(yè)是以營利為目的經(jīng)濟組織，在收入既定的前提下，成本越低，利潤就越大。而如果企業(yè)考慮環(huán)境成本的話，總成本就會提高，利潤就會降低，企業(yè)的經(jīng)營者當(dāng)然不愿意考慮環(huán)境成本了。企業(yè)經(jīng)營者為了保證經(jīng)營業(yè)績實現(xiàn)，企業(yè)的經(jīng)營者可能也會忽視環(huán)境問題。
對實施環(huán)境會計核算也缺乏動力。
2 制度障礙
（1）環(huán)境資源市場尚未建立
環(huán)境資源要充分發(fā)揮其價值，就要通過環(huán)境資源市場配置于最能發(fā)揮其作用的行業(yè)。環(huán)境資源市場的建立，將為企業(yè)獲取環(huán)境資源提供了最佳場所和途徑，同時也為以成本和價值為確認(rèn)和計量對象的環(huán)境會計的推行奠定了基礎(chǔ)。但是，我國目前尚未建立起環(huán)境資源市場，這與可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略構(gòu)想是格格不入的成本管理論文，這不僅有礙于全社會環(huán)境資源的合理配置，而且也不利于環(huán)境成本核算的有效實施。
（2）環(huán)境（成本）會計法律制度還不健全
我國開展環(huán)境成本核算的研究起步比較晚，直到20世紀(jì)80年代末才引進環(huán)境會計理論。90年代，我國逐漸開展了對“綠色GDP”的研究，進而延伸至環(huán)境（成本）會計理論與方法。我國現(xiàn)行的會計準(zhǔn)則、財務(wù)通則、行業(yè)會計制度、財務(wù)制度以及中國證監(jiān)會的公開發(fā)行股票的公司執(zhí)行的信息披露規(guī)則和準(zhǔn)則，總體看來，這些法規(guī)對環(huán)境成本問題基本上沒有涉及。
3 技術(shù)障礙
（1）環(huán)境成本的確認(rèn)障礙
會計核算系統(tǒng)的首要問題是會計確認(rèn)問題。環(huán)境成本基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)可以參考美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會的第5號財務(wù)會計概念公告中對基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的描述，如定義性、可計量性、相關(guān)性和可靠性等。但是由于環(huán)境會計要素自身的特殊性，因此，很難借鑒。我國目前還沒有制定《環(huán)境會計準(zhǔn)則》，資源、環(huán)境、生態(tài)方面的法律法規(guī)也不很很完善，全國范圍內(nèi)只有廢水、廢氣排放物等幾項國家標(biāo)準(zhǔn)，雖然有關(guān)部委己下達通知要求盡快制定有關(guān)環(huán)境資源的規(guī)章制度，推進“三綠工程”，但這與環(huán)境成本核算的要求仍有很大的差距，因此環(huán)境成本要素的確認(rèn)具體標(biāo)準(zhǔn)就是缺失的。
（2）環(huán)境成本的計量障礙
會計計量是根據(jù)被計量對象的計量屬性，選擇運用一定的計量基礎(chǔ)和計量方法對符合會計要素的事項進行貨幣量化的過程，其目的是確保會計信息的可靠性和相關(guān)性。計量屬性和計量單位的選擇取決于外部經(jīng)濟環(huán)境、人們對會計計量作用的認(rèn)識程度、經(jīng)濟管理對會計信息的需求，以及計量技術(shù)手段的發(fā)展等條件⑷。在環(huán)境會計中，由于環(huán)境成本和環(huán)境收益不能通過市場進行交易，因此也就沒有市場交易價格，所以，單純以交易價格為前提就不能作為環(huán)境會計計量屬性。目前環(huán)境成本計量的方法有歷史成本法、防護費用法、恢復(fù)費用法、法院裁定法、比例法等等。由于環(huán)境成本計價方法多種多樣，計量對象的多變性也使得在計量方法的選擇上有時會帶有較強的主觀性。
（3）環(huán)境成本報告的障礙
環(huán)境成本披露的模式和內(nèi)容的不確定形成了環(huán)境成本報告的障礙。環(huán)境成本報告的模式有兩種主要觀點：一種是環(huán)境成本信息與現(xiàn)行會計報表合并披露，另一種則是編制環(huán)境成本報表或者環(huán)境成本報告書的方式單獨披露環(huán)境會計信息。對于這兩種披露模式的選擇和設(shè)計，目前會計界還存在許多爭議，尚未達成共識。就內(nèi)容而言，不論哪種形式，應(yīng)包含哪些項目，哪些是必須披露項目，哪些是選擇披露項目，也未形成統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。
三、加強企業(yè)環(huán)境成本核算的建議
1 對政府官員加強科學(xué)的政績觀和發(fā)展觀教育
科學(xué)的政績觀就是既要看政績給眼前帶來的變化，又要看其對經(jīng)濟社會發(fā)展的長遠影響，要經(jīng)得起歷史的檢驗和后人的評判，其實質(zhì)是用可持續(xù)發(fā)展的標(biāo)準(zhǔn)評價政績，對社會和歷史負(fù)責(zé)。貫徹科學(xué)發(fā)展觀，實現(xiàn)人與自然的和諧發(fā)展成本管理論文，必須把建設(shè)資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會放在工業(yè)化、現(xiàn)代化發(fā)展戰(zhàn)略的突出位置，落實到每個單位，要完善有利于節(jié)約能源資源和保護生態(tài)環(huán)境的法律和政策，加快形成可持續(xù)發(fā)展體制機制。
2 對企業(yè)的管理者加強企業(yè)的社會責(zé)任觀教育
社會責(zé)任觀是以社會為著眼點，企業(yè)的目標(biāo)除了追求經(jīng)濟利益外，還應(yīng)盡可能地維護和增進社會利益。企業(yè)不能因為片面強調(diào)社會責(zé)任而忽視經(jīng)濟責(zé)任，企業(yè)也不能因為片面強調(diào)經(jīng)濟責(zé)任而忽視、逃避社會責(zé)任。2000年全球18個跨國公司制定了“社會約束”的生產(chǎn)守則(即社會責(zé)任標(biāo)準(zhǔn))，其中保護環(huán)境就是企業(yè)社會責(zé)任的主要內(nèi)容。中國企業(yè)要進入世界經(jīng)濟市場并和國外企業(yè)經(jīng)營接軌，就必須在理性共識的基礎(chǔ)上認(rèn)同該標(biāo)準(zhǔn)所體現(xiàn)的核心理念，并積極參與其中，從而，應(yīng)對全球范圍內(nèi)企業(yè)社會責(zé)任運動所帶來的挑戰(zhàn)。
3 充分發(fā)揮資源市場的調(diào)節(jié)作用
政府應(yīng)抓緊建立健全和完善適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟體制和可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的環(huán)境資源市場，徹底改變傳統(tǒng)的環(huán)境資源使用模式，優(yōu)化環(huán)境資源配置。健全的環(huán)境資源市場，可以促使環(huán)境資源配置于社會最急需又適合的行業(yè)和部門，最大限度地發(fā)揮環(huán)境資源的價值，促使環(huán)境資源自身價值的完全實現(xiàn)和社會價值的增值，最終實現(xiàn)經(jīng)濟、社會、環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展。
4 加強和完善環(huán)境會計立法
環(huán)境成本核算是環(huán)境會計的主要內(nèi)容之一。要實施環(huán)境會計核算，必須以法律、法規(guī)的形式確定環(huán)境會計的地位和作用，使環(huán)境會計有法可依，使環(huán)境會計信息披露有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。借鑒丹麥等西方發(fā)達國家的先進經(jīng)驗。我們應(yīng)該采取的做法是：第一，將環(huán)境會計核算和監(jiān)督列入《會計法》，以法律形式確定環(huán)境會計的地位和作用。第二，制定環(huán)境會計準(zhǔn)則，將涉及環(huán)境的內(nèi)容列入會計要素，擴充報表體系。第三，設(shè)立環(huán)境會計制度，即依據(jù)會計準(zhǔn)則所規(guī)定的有關(guān)環(huán)境原則設(shè)計會計制度，使環(huán)境會計具有實際可操作性。
5 明確環(huán)境成本的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，合理計量環(huán)境成本
環(huán)境成本是依照對環(huán)境負(fù)責(zé)的原則，為管理企業(yè)活動對環(huán)境的影響而采取或被要求采取的措施的成本，以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本，包括污染補償成本、環(huán)境損失成本、環(huán)境治理成本、環(huán)境保護維持成本、環(huán)境保護發(fā)展成本等。從環(huán)境經(jīng)濟學(xué)角度把環(huán)境成本分為外部環(huán)境成本(社會成本)和內(nèi)部環(huán)境成本(私人成本)⑸。
環(huán)境成本的計量單位不能僅限于貨幣，必要時可用非貨幣比，如實物來計量；環(huán)境成本的計量基礎(chǔ)既可以用傳統(tǒng)的歷史成本，還可以用機會成本、邊際成本、替代成本、公允價值等；其計量方法要考慮環(huán)境資源具有效用性、稀缺性、替代性、非交易性等特點。環(huán)境成本由于所涉及的內(nèi)容復(fù)雜，其不確定性更為突出成本管理論文，因而要做到絕對精確是比較困難的。環(huán)境成本的數(shù)據(jù)雖然有一定的模糊性，但并不排除它對決策的有用性。隨著計量技術(shù)的發(fā)展，隨著它反映和控制的內(nèi)容性質(zhì)界定越來越清晰，它提供的信息將會越來越精確。
6 完善環(huán)境成本信息披露模式
環(huán)境成本信息批露宜采用編制壞境會計報表或者環(huán)境成本報告書的方式單獨披露環(huán)境成本信息，而不是環(huán)境成本信息與現(xiàn)行會計報表合并披露的方式。如果采用與現(xiàn)行會計報表合并方式披露環(huán)境信息，可能會出現(xiàn)有些企業(yè)利用環(huán)境信息調(diào)整企業(yè)利潤，以達到避稅或者上市等目的，而且環(huán)境信息和財務(wù)信息合并報送容易引起混亂，導(dǎo)致報表使用者對財務(wù)會計信息的錯誤理解。
四、結(jié)束語
我們對企業(yè)環(huán)境成本的研究，分析環(huán)境成本核算存在的各種主觀、客觀障礙，提出各方面的解決對策，就在于要引導(dǎo)、監(jiān)督企業(yè)自覺地保護環(huán)境，減少污染，培養(yǎng)企業(yè)環(huán)保意識，通過對環(huán)境成本形成過程中各因素的控制，合理利用資源、減少資源耗量、減少廢棄物排放量，進而減少環(huán)境成本，提高企業(yè)市場競爭力和可持續(xù)發(fā)展能力，協(xié)調(diào)企業(yè)發(fā)展與環(huán)境效益之間的關(guān)系，實現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟效益和社會環(huán)境效益的雙贏。
參考文獻
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高?？蒲薪?jīng)費主要是指承擔(dān)和完成各類科研任務(wù)和技術(shù)服務(wù)性工作而獲得，用于解決特定科學(xué)技術(shù)問題發(fā)展科學(xué)技術(shù)事業(yè)的經(jīng)費。按照經(jīng)費來源渠道可分為計劃外科研經(jīng)費與計劃內(nèi)科研經(jīng)費。計劃外科研經(jīng)費是指高校以學(xué)校名義申請或個人爭取的橫向科研經(jīng)費與縱向科研經(jīng)費的總稱?？v向科研經(jīng)費是指經(jīng)費來源為中央或地方財政資金且項目按照國家各類計劃項目管理辦法進行管理的經(jīng)費。橫向科研經(jīng)費是指經(jīng)費來源為社會資金且項目按照橫向合同或協(xié)議執(zhí)行的經(jīng)費。計劃內(nèi)科研經(jīng)費是指高校設(shè)立的科研基金、科研獎勵及各種科研補的科研事業(yè)費。凡以高校名義或以個人申請的各種研究經(jīng)費，應(yīng)被視為學(xué)校的科研收入，實行收支兩條線，由財務(wù)及科研管理部門共同管理。
一、我國研究與試驗發(fā)展經(jīng)費管理現(xiàn)狀分析
隨著經(jīng)濟不斷的高速發(fā)展，為我國各項事業(yè)的發(fā)展打下了堅實的物質(zhì)基礎(chǔ)。近年來，國家對研究與試驗發(fā)展（R&D）經(jīng)費的投入穩(wěn)步提高，科學(xué)研究取得快速進步與發(fā)展，建設(shè)成效顯著提高。
（一）我國科研經(jīng)費投入現(xiàn)狀
根據(jù)國家統(tǒng)計局網(wǎng)站的《2014年國民經(jīng)濟和社會發(fā)展統(tǒng)計公報》提供的數(shù)據(jù)顯示，研究與試驗發(fā)展經(jīng)費逐年提高，大大促進了科教事業(yè)的快速進步與發(fā)展。2012年經(jīng)費投入首次突破萬億元大關(guān)，2014年研究與試驗發(fā)展經(jīng)費投入竟達到13 312億元，創(chuàng)歷史最高水平，同比增長12.4%，占GDP比重2.09%[1]。
《國家中長期教育改革和發(fā)展規(guī)劃綱要（2010―2020）》中提出：“充分發(fā)揮高校在國家創(chuàng)新體系中的重要作用，鼓勵高校在知識創(chuàng)新、技術(shù)創(chuàng)新、國防科技創(chuàng)新和區(qū)域創(chuàng)新中做出貢獻”。國家在高?？蒲薪?jīng)費和教育經(jīng)費的投入上，力度不斷加大，推動了高校進一步知識創(chuàng)新、技術(shù)創(chuàng)新，履行服務(wù)國家和服務(wù)社會的重要職責(zé)。我國經(jīng)濟的飛速發(fā)展，為高校的建設(shè)與發(fā)展奠定了良好的物質(zhì)條件，隨著我國科教興國戰(zhàn)略的逐步實施，對高校的教育經(jīng)費及科研經(jīng)費的投入也逐年加大。高校研究經(jīng)費的飛速增長，促進了高校科研事業(yè)的發(fā)展。高?？蒲薪?jīng)費一直占全國科研投入的7%～8%左右[2]，2009年高?？蒲薪?jīng)費468.20億元，2013年較2009年增加了83%，達856.70億元[3]。
雖然我國科研經(jīng)費的投入在穩(wěn)步提高，促進了我國科研事業(yè)的健康發(fā)展，但在科研經(jīng)費投入力度上與發(fā)達國家相比還有巨大差距，無論是投入的絕對數(shù)還是占GDP的比例，都遠遠低于發(fā)達國家。2014年我國共投入科研經(jīng)費13 312億元（折合美元為2 040億美元），占GDP比例為2.09%，而美國2014年投入的科研經(jīng)費為6 860億美元，占美國GDP（17.4萬億美元）比例約為3.94%，美國科研經(jīng)費的絕對數(shù)是我國的3.36倍。因此，我國還需繼續(xù)保持科研投入的穩(wěn)步提高，建立與我國經(jīng)濟發(fā)展水平相適應(yīng)的科研投入機制，來保障我國科研事業(yè)的不斷發(fā)展。
（二）高校科研建設(shè)成效現(xiàn)狀
1. 我國高校科研態(tài)勢發(fā)展良好，論文數(shù)量不斷增多，質(zhì)量不斷提高，國際影響力不斷增強。根據(jù)2000―2014年中國科技論文歷年統(tǒng)計報告（中國科技信息研究所公布）的結(jié)果，數(shù)據(jù)顯示（見表1）：2004―2014年9月，我國國際論文共發(fā)表136.98萬篇，世界排名第2位，比2013年的統(tǒng)計數(shù)量增加了19.8%，位次保持不變；我國國際論文共被引用1 037.01萬次，排在世界第4位[4]。我國國際論文被引用次數(shù)的增長速度顯著超過了其他國家。論文平均被引用6.59次。論文的被引用次數(shù)，可以反映論文影響力的大小。
報告數(shù)據(jù)顯示，其中高校成績表現(xiàn)最為突出。從2013年SCI論文所屬機構(gòu)類型分布看（圖1），其中高校168 908篇，占82.77%，研究機構(gòu)27 046篇，占13.25%。
2013年國際論文被引用篇數(shù)較多的高等院校前三名分別是浙江大學(xué)（29 004篇）、清華大學(xué)（22 503篇）和上海交通大學(xué)（21 694篇）。
按論文第一作者第一單位統(tǒng)計，2013年國際論文數(shù)高等院校排名前三的是浙江大學(xué)、上海交通大學(xué)和清華大學(xué)。按論文的全部作者單位統(tǒng)計，2013年國際論文數(shù)高等院校排名前三的是浙江大學(xué)、上海交通大學(xué)和北京大學(xué)。
2004―2014年，我國有高被引用論文12 279篇，其被引用次數(shù)處于世界前1%，占有10.4%世界份額，論文數(shù)量比2013年統(tǒng)計數(shù)增加了28.9%，居世界第4位，排在美、德、英之后，位次保持不變，但其占有的世界份額上升了1.8%。其中，有6篇論文的單篇被引次數(shù)在千次以上，分別來自華大基因、清華大學(xué)（2篇）、廈門大學(xué)、中國科技大學(xué)、上海交通大學(xué)5個單位，分屬生物與生物化學(xué)、化學(xué)、物理3個學(xué)科[5]。
另外，對于的期刊水平和創(chuàng)新性等多個指標(biāo)，統(tǒng)計報告在2013年表現(xiàn)不俗的論文中評選出了100篇最具國際影響學(xué)術(shù)論文，這100篇論文的第一作者分布于68個機構(gòu)，論文數(shù)量在3篇以上的機構(gòu)有7個，分別是北京大學(xué)、浙江大學(xué)（各6篇），復(fù)旦大學(xué)、哈爾濱工業(yè)大學(xué)、中國科學(xué)院物理所（各4篇），東南大學(xué)（3篇），清華大學(xué)等12個機構(gòu)各2篇。
總之，以上數(shù)據(jù)顯示，我國高校在國家科研體系中起著舉足輕重的作用，所占比重不斷加大，論文數(shù)量不斷增加，影響力不斷提高，成為我國科研主力軍。高?？蒲械慕ㄔO(shè)成效顯著，成績斐然。
2. 我國高?？蒲薪ㄔO(shè)初見成效的同時，要有清醒的自我認(rèn)識，雖然我國高校在論文數(shù)量、質(zhì)量和被引用次數(shù)上不斷提高，但是還沒有出現(xiàn)實質(zhì)性變化，與發(fā)達國家相比，還有相當(dāng)長的路要走（見表2）。
如表2所示，我國雖然在論文數(shù)量上排名第2，僅次于美國，但跟美國的論文數(shù)量相比，相差甚遠。在論文被引用次數(shù)上，我國排在美、德、英之后，排名第4位，說明我國論文質(zhì)量與發(fā)達國家相比，差距還很大。盡管我國國際論文被引用次數(shù)增長較快，平均每篇達到6.59次，但與世界平均值10.69次相比，還存在不小差距。因此，我國要不斷加大科研投入，完善科研管理體制，為我國的科研事業(yè)的發(fā)展，奠定良好的物質(zhì)基礎(chǔ)。
二、高校在科研經(jīng)費管理中存在的問題
高校作為重要研究機構(gòu)，國家的投入不斷加大，高校承擔(dān)的科研項目大幅增加，科研收入比重不斷上升，且科研經(jīng)費來源渠道的多元化越來越明顯。針對科研收入的不斷增長及來源渠道的多元化特點，高校已經(jīng)初步形成了自己的管理模式，對科研收入實行收支兩條線，實行專項管理，專款專用，單獨核算。但在實際管理過程中仍然存在著諸多問題[6]。
1. 科研人員對科研收入性質(zhì)的認(rèn)識存在偏差。很多人對科研收入的性質(zhì)出現(xiàn)了錯誤的認(rèn)識，認(rèn)為靠個人申請爭取到的科研經(jīng)費是自己的“私有財產(chǎn)”，財務(wù)管理部門只是代為管理，對科研經(jīng)費的支出不能限制干涉。這些認(rèn)識誤區(qū)是由于科研人員對財務(wù)制度不了解而產(chǎn)生的，因此需加強對科研人員的宣傳力度，培訓(xùn)相關(guān)方面的專業(yè)知識，消除他們的認(rèn)識誤區(qū)。凡是以高校名義或以高校教職工個人身份申請取得的各類科研經(jīng)費，均列為學(xué)?？蒲惺杖耄歉咝Ｊ杖氲闹匾M成部分，屬于學(xué)校所有，服從學(xué)校管理，應(yīng)主動接受財務(wù)部門的管理及審計部門的監(jiān)督。
2. 對科研經(jīng)費財務(wù)管理缺乏必要的科研項目成本核算。由于高校是事業(yè)單位，財務(wù)部門執(zhí)行的是教育事業(yè)單位財務(wù)制度，該制度沒有成本核算，因此在對科研經(jīng)費核算上只能從支出核算方面進行，缺乏成本核算。成本核算制度的缺失，使財務(wù)管理部門對科研經(jīng)費核算變成了“流水賬”。我國科技部的相關(guān)文件規(guī)定中，首次把科研過程中發(fā)生的支出按性質(zhì)劃分為直接費用和間接費用，把一些設(shè)備采購支出、能源動力支出、實驗材料支出、學(xué)術(shù)交流支出、分析測試支出、差旅會議支出、勞務(wù)支出等直接與科研項目相關(guān)的支出列為直接費用；把學(xué)校提供的場地、實驗設(shè)備及水電暖等支出計入科研的間接費用?？蒲薪?jīng)費入賬后，財務(wù)管理部門一般將其列為預(yù)算外資金管理。科研部門按比例提取科研管理費，并沒有將那些與科研有關(guān)的水、氣、電、暖費等以及科研用房、儀器、設(shè)備等的折舊費等計入科研成本。高校在統(tǒng)一核算教育事業(yè)支出與科研支出時，將科研活動所消耗的水電暖費、燃料動力費等都列入到學(xué)校教育事業(yè)支出中，未將其消耗量計入科研項目成本。另外，人工成本也是科研項目成本的重要組成部分，人工成本中大部分是智力成本，此類成本在工作中無法量化，也無法計入科研項目成本。這些問題造成教育事業(yè)支出與科研成本支出信息失真。
3. 科研項目支出構(gòu)成比例不合理。財務(wù)管理部門對科研經(jīng)費的支出核算主要體現(xiàn)在科研經(jīng)費支出范圍和經(jīng)費支出額度上。由于科研經(jīng)費管理制度還不完善，在報銷審核過程中，缺乏實際可操作的依據(jù)，在支出金額和核算范圍方面沒有限制性規(guī)定。只要簽字正確、票據(jù)合法，即給予報銷，但票據(jù)內(nèi)容的真實性、金額的大小與科研相關(guān)性，會計人員沒有依據(jù)無法審核，造成科研經(jīng)費支出的結(jié)構(gòu)不合理，科研經(jīng)費支出混亂，例如招待費支出、人員經(jīng)費支出、辦公用品支出、交通費或差旅費支出比重過高，而真正用于科研開發(fā)的比重卻很低，甚至應(yīng)由個人開支的私家車保險費及維修費、交通費、學(xué)費、家用電話費等也從中列支。還有的虛造勞務(wù)費、加班費等支出，造成支出結(jié)構(gòu)不合理，科研成本失真。
4. 完善科研項目預(yù)算編制工作?？蒲许椖款A(yù)算編制工作是一項專業(yè)性比較強的工作，該工作應(yīng)以《預(yù)算法》為依據(jù)進行項目預(yù)算表的編制，并應(yīng)遵循以下原則：預(yù)算的經(jīng)濟合理性原則，預(yù)算與科研目標(biāo)相關(guān)性原則，預(yù)算與政策相符性原則。在實際管理過程中，由于科研人員大都是教學(xué)、科研雙肩挑，很少有時間去學(xué)習(xí)研究財經(jīng)法律及財務(wù)管理制度，因此課題負(fù)責(zé)人往往不重視經(jīng)費預(yù)算，未按項目實際應(yīng)發(fā)生哪些費用等進行預(yù)測或者預(yù)測的不夠精細，造成在科研項目實施過程中，發(fā)生的一些費用超出預(yù)算，或預(yù)算指標(biāo)與支出金額不符。項目預(yù)算編制工作的不足表現(xiàn)如下：項目預(yù)算編制工作缺乏財務(wù)人員的預(yù)算指導(dǎo)；項目負(fù)責(zé)人、科研管理部門與財務(wù)部門三方缺乏有效溝通；科研項目預(yù)算編制工作不被科研人員所重視等。
5. 高?？蒲泄芾碇贫炔煌晟?。目前，財政部、科技部、教育部尚無有關(guān)高?？蒲薪?jīng)費的財務(wù)管理制度，財務(wù)管理部門在對科研經(jīng)費核算過程中，無據(jù)可依，造成各種各樣問題的出現(xiàn)，雖然教育部等國家主管部門針對高?？蒲许椖抗芾聿煌瑫r期出現(xiàn)的不同問題，出臺了一些宏觀性指導(dǎo)意見，但是內(nèi)容不夠詳細，可操作性不強。高校制定的科研管理辦法是在參照《高等學(xué)校會計制度》的基礎(chǔ)上制定的。因此用它來管理科研經(jīng)費是不合適的。高校財務(wù)管理部門在管理過程中，常無法可依，無據(jù)可查，因此，相互之間出現(xiàn)分歧在所難免[7]。
6. 科研資產(chǎn)管理存漏洞，流失嚴(yán)重，共享更難。高校對科研資產(chǎn)管理制度的缺失，導(dǎo)致科研資產(chǎn)大量流失，主要表現(xiàn)在：科研人員將經(jīng)費掛靠外單位，逃避學(xué)校管理；將科研經(jīng)費以科研協(xié)作等方式轉(zhuǎn)到校外；利用本校實驗設(shè)備等學(xué)校資產(chǎn)承攬校外實驗項目；科研人員購買固定資產(chǎn)時為了逃避學(xué)校的管理常常想盡一切辦法，采用多種方式，如開成購買專用材料發(fā)票等以達到逃避固定資產(chǎn)管理的目的。有的科研人員用科研經(jīng)費購入許多儀器設(shè)備，這些設(shè)備形成科研小組的專用設(shè)備，購買時并沒有論證及調(diào)查研究，學(xué)校在管理這些設(shè)備時又不能統(tǒng)籌管理，合理配置，設(shè)備難以共享，因此造成資產(chǎn)使用效率低下，大量資源浪費[8]。
三、開拓創(chuàng)新，提高高校科研經(jīng)費財務(wù)管理水平
解放思想，轉(zhuǎn)變思路，勇于創(chuàng)新是研究高?？蒲薪?jīng)費財務(wù)管理的方式和方法。轉(zhuǎn)變財務(wù)管理思維定式。將以核算型為主的管理模式向以核算為基礎(chǔ)的管理型模式轉(zhuǎn)變。主要表現(xiàn)在：
1. 提高相關(guān)人員對科研經(jīng)費性質(zhì)的認(rèn)識，加大科研人員財經(jīng)法規(guī)培訓(xùn)力度。提高項目負(fù)責(zé)人、科研人員對科研經(jīng)費性質(zhì)的認(rèn)識水平，樹立起正確的思想觀念。第一，要明確財務(wù)部門對科研經(jīng)費的管理是科研項目管理的核心。第二，要明確科研經(jīng)費是學(xué)校的科研收入，屬學(xué)校所有，不是項目負(fù)責(zé)人個人的經(jīng)費，應(yīng)納入學(xué)校統(tǒng)一管理，集中核算。第三，要明確科研經(jīng)費的預(yù)算，這是財務(wù)管理的基礎(chǔ)，它的使用應(yīng)以項目申請書的經(jīng)費預(yù)算為依據(jù)，?？顚Ｓ?，統(tǒng)一管理。改變舊的思想觀念，形成對財務(wù)管理的正確認(rèn)識，才能在法律法規(guī)的框架之內(nèi)使用科研經(jīng)費和規(guī)范科研經(jīng)費管理程序。
為了做好高?？蒲薪?jīng)費的財務(wù)管理工作，需采取措施做好對教師的宣傳和培訓(xùn)工作。除要培訓(xùn)相關(guān)的法律知識外，更應(yīng)該加強宣傳與培訓(xùn)學(xué)校的科研經(jīng)費財務(wù)管理制度，并針對科研項目預(yù)算的編制等薄弱環(huán)節(jié)，重點講解其理論，樹立起按照財務(wù)管理制度管理科研經(jīng)費的意識。杜絕科研項目預(yù)算編制和使用中的隨意性，消除科研項目支出構(gòu)成比例不合理的現(xiàn)象。當(dāng)科研人員有了正面認(rèn)識后，才會主動做好科研經(jīng)費管理工作，才能配合財務(wù)部門提高科研項目核算的管理水平，為建立良好的科研管理體制打下了堅實的基礎(chǔ)[9]。
2. 提高科研成本核算意識，建立成本核算制度。高校財務(wù)管理部門應(yīng)根據(jù)其特點，并參照企業(yè)成本核算制度及企業(yè)核算原則，以及《高等學(xué)校財務(wù)制度》，制定直接費用與間接費用分配標(biāo)準(zhǔn)，以及確立科研經(jīng)費成本核算范圍、設(shè)立成本核算項目，歸集和分配科研費用，對發(fā)生的科研費用該預(yù)提的預(yù)提，該攤銷的攤銷，并對科研資產(chǎn)計提折舊，加強對科研資產(chǎn)的管理。如對科研活動利用學(xué)校資源所發(fā)生的水、電、氣、暖等費用，科研用房、儀器、設(shè)備等固定資產(chǎn)使用費，折舊費等按照確立的原則，把這些費用進行歸集與分配，真實反映科研成本。
3. 加強科研經(jīng)費預(yù)算編制和預(yù)算執(zhí)行的管理，如實客觀反映科研項目成本。預(yù)算編制與預(yù)算執(zhí)行分屬科研項目財務(wù)管理的兩個不同階段。預(yù)算編制專業(yè)性很強，科研人員在做預(yù)算書的過程中，應(yīng)有財務(wù)等專業(yè)人員全程參與，為預(yù)算的編制提供建議。預(yù)算書編制完成后，進入預(yù)算執(zhí)行階段，按照預(yù)算書所列科研項目的成本費用指標(biāo)為依據(jù)，進行日常核算科研項目的開支?？蒲许椖康某杀救粘９芾?，其開支要符合客觀性與真實性原則。對科研經(jīng)費核算實行精細化和科學(xué)化管理，形成預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、決算編制的科學(xué)的預(yù)算管理體系。充分保障科研項目的成本的真實性、及時性、完整性和準(zhǔn)確性[10]。
4. 管理部門協(xié)同合作，完善科研經(jīng)費財務(wù)管理制度，對科研經(jīng)費實行細化管理?？萍继?、社科處、財務(wù)處、審計處、監(jiān)察處、各學(xué)院和項目負(fù)責(zé)人明確職責(zé)和權(quán)限，在科研經(jīng)費使用、管理與監(jiān)督方面各負(fù)其責(zé)，協(xié)同合作，共同做好科研經(jīng)費管理工作。第一，要細化管理。確定科研經(jīng)費的核算標(biāo)準(zhǔn)，列出其開支范圍，建立經(jīng)費審批程序，規(guī)范大額采購與支出，對于符合政府采購要求的，實行政府統(tǒng)一招標(biāo)采購，對于超過10 000元支出的，要有審計部門的審計報告。第二，要根據(jù)科研經(jīng)費的不同類型，采用不同的核算原則，橫向科研則要按權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則將科研支出進行歸集和分配，正確反應(yīng)科研成本和期間費用。第三，根據(jù)科研經(jīng)費的性質(zhì)，建立新的會計科目，核算其科研成本支出。如設(shè)立待攤費用、預(yù)提費用、應(yīng)收合同款、應(yīng)交稅金等科目，全面反映科研收入、成本支出等情況。科研項目還應(yīng)正確核算項目結(jié)余情況，并按學(xué)校有關(guān)規(guī)定進行結(jié)余分配[11]。
5. 統(tǒng)一管理，統(tǒng)一調(diào)配，提高科研資產(chǎn)的使用效率。利用科研經(jīng)費采購的資產(chǎn)，都是國有資產(chǎn)，屬學(xué)校所有，歸學(xué)校管理，接受設(shè)備管理部門管理，并逐一進行登記，財務(wù)部門與設(shè)備部門相互協(xié)調(diào)。設(shè)備管理部門統(tǒng)一管理，統(tǒng)一配置，提高科研資產(chǎn)的使用效率。建立科研資產(chǎn)卡片管理制度[12]，做到賬卡一致，賬實相符，定期盤點，計提折舊。因此，第一，要做到建立完整的產(chǎn)權(quán)登記手續(xù)及明確產(chǎn)權(quán)關(guān)系。第二，要建立定期和不定期清查制度。第三，增加“累計折舊”會計科目，對固定資產(chǎn)計提折舊。第四，重點管理無形資產(chǎn)，確立知識產(chǎn)權(quán)所屬關(guān)系，加大保護，提高意識[13]。
【關(guān)鍵詞】新醫(yī)院會計制度；醫(yī)院成本管理；不足；策略
伴隨著衛(wèi)生體制改革的不斷深入和完善，我國在2012年制定了新醫(yī)院會計制度，并且在全國范圍內(nèi)開始了實施，對醫(yī)院成本管理提出了進一步的要求。醫(yī)院是否能夠真正的利用科學(xué)管理的手段，做好精細化成本核算，成為了醫(yī)院管理的重點。就此，本論文結(jié)合新醫(yī)院會計制度中對醫(yī)院成本管理的要求，針對醫(yī)院成本管理提出相關(guān)的建議。
一、新醫(yī)院會計制度對成本管理的要求
首先，確定適用范圍。新醫(yī)院會計制度適用于各類獨立核算的公立醫(yī)院，包括綜合醫(yī)院、中醫(yī)院、?？漆t(yī)院、門診部等，但不包括城市社區(qū)衛(wèi)生服務(wù)中心（站）、鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院等基層醫(yī)療衛(wèi)生機構(gòu)。這是因為各類醫(yī)療機構(gòu)在社會職能定位、資金支持等方面條件有很大的差異性。
其次，完善收支科目。新醫(yī)院會計制度中所體現(xiàn)的成本核算更加合理，能夠適應(yīng)藥品零差價的發(fā)展方向，取消了藥品進銷差價的會計科目。并且規(guī)定了不再將藥品支出和藥品收入等項目單獨性的列出，將醫(yī)療收入和藥品收入合并在一起，統(tǒng)稱為醫(yī)療收入。規(guī)定了各項支出的范圍和名稱，加強了對固定資產(chǎn)折舊制度，能夠全方位的反映出醫(yī)療服務(wù)成本的狀況。更適用于我國醫(yī)院醫(yī)療成本管理工作的開展，有效的實現(xiàn)了我國醫(yī)院成本管理和績效管理工作。
最后，完善成本管理體系。在新的會計制度中指出了要求醫(yī)院進行全面性的成本管理，要針對各項成本進行全面性的考察、針對其過程進行全面性的監(jiān)督和控制。在核算范圍上將醫(yī)療過程的各項勞動和物化勞動的總費用融入到核算內(nèi)容中，針對各個核算對象實施責(zé)任分?jǐn)傊贫取Ｅc此同時，保障醫(yī)院材料報表的真實性，將藥品收入和醫(yī)療收入結(jié)合在一起，將其合并成醫(yī)療收入，將藥品支出合并成醫(yī)療支出，從而完善新醫(yī)院會計改革。
二、完善新醫(yī)院會計制度下醫(yī)院成本管理策略
（一）完善成本管理組織機構(gòu)
從醫(yī)院本身的經(jīng)營特點和醫(yī)療狀況構(gòu)建完善的成本管理組織機構(gòu)。實行部門負(fù)責(zé)人機制，完善醫(yī)務(wù)、藥劑、后勤、人力資源等多部門的協(xié)同配合體系，以成本控制和管理和核心，對各個部門實施分工合作，實現(xiàn)相互協(xié)作，實現(xiàn)全員覆蓋各級科室的成本核算組織結(jié)構(gòu)。不斷的提升和完善成本管理的工作流程，使成本管理的工作流程更加標(biāo)準(zhǔn)化、科學(xué)化、規(guī)范化，以提升成本管理和控制工作的效率和質(zhì)量，實現(xiàn)醫(yī)院成本管理工作目標(biāo)。
在全院進行成本績效管理。在實施這項策略的過程中，需要廣大同事的積極配合和領(lǐng)導(dǎo)的高度重視。將醫(yī)院成本管理的思想深入到企業(yè)文化當(dāng)中，堅持醫(yī)療服務(wù)的成本效益原則，從而發(fā)揮出醫(yī)院成本管理的優(yōu)勢，完善成本管理的相關(guān)規(guī)定，促進人員增加成本管理的控制意識。在健全組織結(jié)構(gòu)的同時，充分調(diào)動員工的創(chuàng)作性和工作積極意識。
（二）將預(yù)算管理和成本管理有機結(jié)合在一起
將預(yù)算管理和成本管理結(jié)合在一起，是完善成本管理制度的根本，能夠有效的加強成本管理的效果和力度。成本核算管理工作能夠?qū)︻A(yù)算管理工作進行控制和監(jiān)督，發(fā)現(xiàn)在成本核算過程中存在的不足，并針對其不足采取相對應(yīng)的措施進行改進，達到有效控制經(jīng)營成本的目的。因此，在對成本管理的過程中，不僅要重視成本管理之后所存在的問題和控制手段，還應(yīng)該在事前和事中進行合理的控制。就此，將成本管理和預(yù)算管理結(jié)合在一起，進行定期的檢查，根據(jù)實際的支出情況進行預(yù)算調(diào)整。
（三）構(gòu)建完善的成本核算評價體系
構(gòu)建完善的成本核算評價體系能夠提高醫(yī)院績效管理工作效率，提升醫(yī)院成本管理力度。在進行構(gòu)建成本核算評價體系的過程中，要依據(jù)國家法律法規(guī)，集合醫(yī)院自身的請款，保障成本核算評價體系的實用性、有效性、合理性。這一項措施的實施，必然會將醫(yī)院的業(yè)務(wù)通過規(guī)范化工作流程納入到成本核算中，實現(xiàn)對醫(yī)院全部經(jīng)營業(yè)務(wù)活動成本的全方位控制盒管理，降低醫(yī)院運營成本。
（四）加強成本控制
醫(yī)院在采購醫(yī)療設(shè)備、定價的過程中應(yīng)該通過成本核算進行分析，發(fā)揮成本管理在決策中的指導(dǎo)作用，減少決策人員的主觀性。通過成本核算的分析結(jié)構(gòu)，準(zhǔn)備把握和成本管理制度相關(guān)聯(lián)的業(yè)務(wù)流程、財務(wù)管理制度、會計核算合理性以及可行性。將成本控制到最低，實現(xiàn)成本最低化，服務(wù)最優(yōu)化，質(zhì)量最高化的目的。
結(jié)語：
總而言之，在新醫(yī)院會計制度的下加強醫(yī)院成本管理制度，監(jiān)理健全的成本核算組織機構(gòu)，完善成本核算評價體系，將預(yù)算管理和成本管理相結(jié)合，通過分析成本核算結(jié)果，強化成本控制。這一系類措施的提出，必然會提高醫(yī)院成本管理的力度。從總體上改變醫(yī)院成本管理所存在的問題，為醫(yī)院實現(xiàn)低成本，優(yōu)服務(wù)，高質(zhì)量的目的奠定了基礎(chǔ)。
參考文獻：
關(guān)鍵詞：醫(yī)療，成本核算，經(jīng)濟效益
1、前言隨著醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)的飛速發(fā)展和醫(yī)院的市場化推行，給醫(yī)院的生存和發(fā)展帶來了巨大的壓力和挑戰(zhàn)。醫(yī)院既要堅持服務(wù)大眾的根本屬性，為市民提供福利性醫(yī)療，又要依靠自身的收入來滿足發(fā)展要求，創(chuàng)新技術(shù)、添置設(shè)備，支持科研與教學(xué)工作。如果不能在“市場型支出”和“福利性收入”之間尋求發(fā)展平衡，則會造成醫(yī)院運營的入不敷出，對醫(yī)院造成重大影響。以往的醫(yī)院管理體制下，缺乏嚴(yán)格的內(nèi)部核算，對醫(yī)院的成本支出重視程度不夠，造成了投入高，收益低的局面。顯然，在市場化發(fā)展的要求下，傳統(tǒng)的運營方式已經(jīng)不能夠滿足提高醫(yī)院競爭價值的需要，只有改善內(nèi)部核算體系，控制成本支出，才能保證醫(yī)院的可持續(xù)發(fā)展。論文格式。
2、醫(yī)院經(jīng)濟成本核算研究的意義醫(yī)院成本核算應(yīng)當(dāng)代表了醫(yī)院經(jīng)濟管理的根本理念，真實反映了醫(yī)院財務(wù)情況，離開了成本核算的支撐，空談提高醫(yī)院的經(jīng)濟效益就變成了“紙上談兵”。成本核算要對醫(yī)院運營過程中的各項消耗和支出進行分類、記錄、歸集，從而形成供經(jīng)營決策使用的分析報告。其中以貨幣形式代表了所有物化勞動和活勞動的消耗，為醫(yī)院管理階層合理分配資源提供了參考，節(jié)省不必要的人力、財力和物力支出，實現(xiàn)經(jīng)濟效益與社會效益的最大化追求。
2、1有利于提高醫(yī)護人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和醫(yī)療質(zhì)量成本核算的細化可以具體到每個科室，包括對設(shè)備的配置、人員的績效考核和對醫(yī)療水平技術(shù)指標(biāo)的核算等，由此，可以有效地提高醫(yī)護人員工作熱情，督促醫(yī)護人員繼續(xù)鉆研，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)，從整體上提高全院的醫(yī)療質(zhì)量。此外，通過在一些臨床教學(xué)項目和科研項目上的政策性扶持，可以強化醫(yī)院的技術(shù)創(chuàng)新，提高解決疑難雜癥的能力，提升醫(yī)院的業(yè)務(wù)水平。
2、2可以使各級管理科學(xué)化醫(yī)院的成本核算間接反映了醫(yī)療服務(wù)過程中的勞動分配、設(shè)備投入、物資管理等其他內(nèi)部相關(guān)管理方面，從而成為各級運營管理環(huán)節(jié)上共同的紐帶。論文格式。以各醫(yī)療科室為單位，有利于管理者直觀地做出科學(xué)、合理的管理決策。
2、3加強了醫(yī)院財務(wù)管理成本核算歸根結(jié)底是醫(yī)院財務(wù)管理的一部分，實施成本核算對醫(yī)院的財務(wù)工作提出了更高的要求，從核算對象到核算方法，以及賬務(wù)處理等，都要圍繞著成本管理的理念來進行新的改革。傳統(tǒng)的財務(wù)管理只是將運營過程中發(fā)生的費用情況據(jù)實的羅列，而融合了成本核算，加入了人本理念的財務(wù)管理工作，不但可以真實的反映醫(yī)院運營情況，也可以為管理者提供決策依據(jù)，將財務(wù)管理上升到參與企業(yè)管理的高度上。成本核算的實行，提高了對財務(wù)人員的素質(zhì)要求，促進了財務(wù)管理制度的改革。
3、建立醫(yī)院成本核算體系成本核算是以降低醫(yī)院運營成本為目標(biāo)，對內(nèi)執(zhí)行的一種管理手段，是醫(yī)院內(nèi)部微觀經(jīng)濟管理的重要內(nèi)容。成本核算體系的建立，要本著科學(xué)分配、科學(xué)管理的原則，對不同的崗位、科室和人員上的支出成本核算，采用不同的管理和評價方法，從而避免過于絕對化反而給醫(yī)院發(fā)展帶來制約的情況。論文格式。提高全員的成本控制意識，將成本核算建立在人本管理的基礎(chǔ)上，將會得到更好的收效。
此外，績效考核是績效成本的依據(jù)，建立一套綜合評價和目標(biāo)管理評價體系，對醫(yī)院各科室的臨床工作進行監(jiān)督，從而間接反映了該科室的工作效率、設(shè)備使用率、勞動力支出等等，是成本管理的重要分支。將科室的獎勵指數(shù)和福利待遇與成本消耗和人均工作效率掛鉤，實施成本收益的監(jiān)督機制，保證醫(yī)院的經(jīng)濟效益和社會效益雙贏目標(biāo)的達成。
4、成本核算的方法4、1成本歸集法4、1、1直接成本歸集
在醫(yī)療成本核算過程中，直接產(chǎn)生的成本核算相對清晰，目標(biāo)明確，常見的直接發(fā)生成本按照以下歸集方法予以處理。
1、直觀上的醫(yī)療成本包括材料的購入費用、人員勞動的工資支付費用、公務(wù)活動費用和業(yè)務(wù)經(jīng)營費用等，大多按照實際發(fā)生的額度來進行計算，也有按照全院業(yè)務(wù)收入比例計算的。
2、對于固定資產(chǎn)投入后的折舊計算，目前沒有一個統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，只能由醫(yī)院自身的實際損耗情況來決定，或由醫(yī)院來制定，常見的有按照年限計算的也有按照工作時數(shù)來計算的，視計算折舊對象的不同而定。平均年限法適用于房屋、圖書和被服等隨使用時間推移而產(chǎn)生損耗的物品，按照使用年限平均計入各個時期的成本支出中。對于折舊年限較短的設(shè)備，多采用加速折舊法，形象的代表了設(shè)備使用的邊際效益，采取初期使用耗損計數(shù)偏大，后期逐漸減少的方法來計算。此外，大型的醫(yī)療儀器也有采用單位工時計數(shù)法的，按照在使用壽命期間規(guī)定完成的總工作量，按工作時間平均計算折舊。就目前固定資產(chǎn)的折舊情況來看，更多的青睞于加速折舊法的使用。
4、1、2間接成本的分?jǐn)?/p>
成本核算的另一部分是間接成本的計算，通常按受益原則，將非項目可是成本向項目科室和其他非項目科室進行分?jǐn)?。分?jǐn)偟姆椒ㄒ栏麽t(yī)院個規(guī)模和各自適用核算模式來選擇，聯(lián)立方程法能夠?qū)﹂g接成本精確地進行核算，但操作相對復(fù)雜，對人員技術(shù)要求較高，多為大型醫(yī)院采用；階梯分配法可以清楚的表明間接成本的構(gòu)成方式，適用于重視成本結(jié)構(gòu)的管理方式；雙重分配法在中小型醫(yī)院成本核算中經(jīng)常遇見。
4、2科室成本核算方法以科室為成本核算單位，一來便于成本的詳細劃分，因地制宜地制定成本支出規(guī)劃；二來也可以明確成本的管理責(zé)任，使成本核算更加易于控制，明確責(zé)任歸屬。通過對各個科室成本支出的監(jiān)控，可以找出醫(yī)院整體經(jīng)營環(huán)節(jié)中存在的細節(jié)問題，協(xié)調(diào)各科室之間的項目扶持和收益。在節(jié)省開支降低醫(yī)療消耗的問題上，可以根據(jù)各科室從事醫(yī)療活動的差異來進行差別化管理，更加科學(xué)、合理的安排成本投入和劃分用途。
4、3醫(yī)療項目成本核算按照醫(yī)療項目劃分來計算成分，是從衡量各項醫(yī)療服務(wù)支出的角度出發(fā)，通過對成本的控制和計算，準(zhǔn)確得出不同醫(yī)療項目上的實際消耗和收益，從而合理地制定收費價格，在醫(yī)療項目上保證收支的基本平衡。對于公立醫(yī)院服務(wù)性收入，與市場型支出不平衡的情況，可以以醫(yī)療支出作為政策補償?shù)囊罁?jù)，保障醫(yī)院的基本運營。
4、4病種醫(yī)療成本核算按病種分類進行成本核算還是一個較為新興的研究領(lǐng)域。病種成本可以依據(jù)以往的同病種病例產(chǎn)生的醫(yī)療成本進行調(diào)查，進而得出該病種的醫(yī)療成本進行核算。此外，對于每個病種病例分別制定規(guī)范化的診療技術(shù)方案，在根據(jù)方案中涉及的支出情況來核算該病種的醫(yī)療成本，可以避免在醫(yī)療過程中造成的過渡浪費和轉(zhuǎn)嫁給病人過高的治療負(fù)擔(dān)，增加醫(yī)院的運營透明度。
5、結(jié)語醫(yī)院推行成本核算，不僅可以清楚地掌握醫(yī)院的資產(chǎn)運營情況，明確成本投入，同時也使醫(yī)院運營的投入收益計算有據(jù)可循。特別是對于公立醫(yī)院，在政府撥款和補助的前提下，實行成本核算，可以更加清楚的顯示資金的使用方向，正確的評價經(jīng)濟收益與社會收益。醫(yī)院的經(jīng)營與管理，始終要本著低成本、低消耗、高效率的發(fā)展道路，才能夠從根本上提升醫(yī)院的競爭價值，深度發(fā)掘醫(yī)院的發(fā)展?jié)摿Α?/p>
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論文關(guān)鍵詞：高等職業(yè)教育；成本核算；現(xiàn)狀；對策
隨著中國職業(yè)教育的迅速發(fā)展以及高等教育收費制度的全面實行，核算高職院校教育成本既是滿足社會和學(xué)生對教育成本知情權(quán)的一項基本要求，也是高職院校提升自身辦學(xué)效益和實力的客觀需要。然而，由于長期以來中國一直把高等學(xué)校(包括高等職業(yè)院校)歸屬于非營利的事業(yè)單位，目前高職院校在進行成本核算中還存在諸多理論和實踐方面的障礙，還沒有形成一套科學(xué)的成本核算體系，高職院校很有必要借鑒企業(yè)產(chǎn)品成本核算原理和方法，在與高校現(xiàn)行會計制度相協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)上，建立適合高職教育的教育成本核算體系。
一、高職院校成本核算的現(xiàn)狀
1．現(xiàn)行高職院校會計制度的核算基礎(chǔ)不科學(xué)，影響高職院校成本核算的真實性。按照中國現(xiàn)行高校會計制度規(guī)定，“高等學(xué)校會計核算一般采用收付實現(xiàn)制，經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)的核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”，但是，現(xiàn)行的收付實現(xiàn)制基礎(chǔ)給高職院校教育成本核算造成了很大障礙。高職院校要實行教育成本核算首先必須解決教育成本的確認(rèn)和計量問題，成本是對象化了的費用，也就是說成本必須是和一定的對象相聯(lián)系的。高職院校必須將為提供教育服務(wù)而發(fā)生的耗費，根據(jù)配比原則，按照一定的程序歸集和分配到相應(yīng)的對象之后才能形成高職院校教育成本。根據(jù)成本核算的配比原則和費用發(fā)生的時間來看，要核算教育成本就必然涉及的費用的預(yù)提和待攤問題。而收付實現(xiàn)制是以款項的實際收付為標(biāo)準(zhǔn)來處理經(jīng)濟業(yè)務(wù)，確定本期收入和費用的，反映的是高職院校現(xiàn)實的收支情況，不存在費用預(yù)提或待攤的慨念，這樣勢必會影響教育成本信息核算的準(zhǔn)確性。因此，現(xiàn)行高職院校會計制度的核算基礎(chǔ)問題是高職院校要進行教育成本核算必須重點解決的問題。
2．高職院校定資產(chǎn)的折舊方法不合理，影響高職院校會計核算的完整性。按照現(xiàn)行高校會計制度規(guī)定，高校當(dāng)年購置的固定資產(chǎn)直接計入當(dāng)年的設(shè)備購置支出，在使用的收益年限內(nèi)不計提折舊，因此，高職院?，F(xiàn)有的會計數(shù)據(jù)中都無法反映固定資產(chǎn)新舊程度和已耗損價值。在辦學(xué)過程中，房屋、建筑物、圖書、教學(xué)儀器設(shè)備等固定資產(chǎn)購置支出在高職院校經(jīng)費支出中占有很大的比重，是高職院校為改善辦學(xué)條件，提高辦學(xué)水平進行的重要投入，與學(xué)校的教學(xué)活動密切相關(guān)，因此，高職院校固定資產(chǎn)的損耗成本應(yīng)是高職院校教育成本的一項重要內(nèi)容。現(xiàn)行高職院校會計制度不反映固定資產(chǎn)在使用過程中逐漸損耗的價值，這樣得出的教育成本信息就不完整。
3．現(xiàn)行高職院校會計科目的設(shè)置單一，弱化了高職院校會計核算的目標(biāo)，不利于實行成本核算。現(xiàn)行的高職院校會計制度中會計科目體系的設(shè)置，主要考慮的是政府部門預(yù)算管理的需要，重點反映學(xué)校教育經(jīng)費的收支情況，沒有考慮到高職院校進行成本核算的需要。如現(xiàn)行高職院校會計制度對于高職院校支出是按支出性質(zhì)分類而不是按支出功能分類，主要有以下兩種分類：第一，按照支出用途將事業(yè)支出分為教學(xué)支出、科研支出、業(yè)務(wù)輔助支出、行政管理支出、后勤支出、學(xué)生事物支出、離退休人員保障支出和其他支出等八類支出，反映了一定分類核算意識但比較粗糙，難以滿足教育成本核算的需要；第二種是按照支出內(nèi)容分為基本工資、補助工資、其他工資、職工福利費、社會保障費、助學(xué)金、公務(wù)費、業(yè)務(wù)費、設(shè)備購置費、修繕費、其他費用和業(yè)務(wù)招待費等，這給高職院校實行教育成本核算帶來了很大的困難。高職院校如果要進行教育成本核算，就必須按支出功能對現(xiàn)有支出數(shù)據(jù)進行歸類和重組。中國理論工作者曾對此做過兩種嘗試：一是根據(jù)支出原始憑證，按功能分類重新核算成本；二是利用會計科目細目數(shù)據(jù)按功能進行大致歸類來核算教育成本，但均未取得令人滿意的結(jié)果。第一種方法的缺陷在于工作量過大，很難推廣；第二種方法缺點在于比較粗略，難以提供準(zhǔn)確的教育成本信息，所以，高職院校如果要進行教育成本核算就必須對現(xiàn)有的會計科目體系進行改革。
4．高職院校經(jīng)費使用效益考核評價的片面性，軟化了高職院校教育成本核算體制。長期以來，由于認(rèn)識上的片面性，對高職院校投資只注重其消費性，忽視其投資性，導(dǎo)致對高職院校經(jīng)費使用效益考核評價的片面性，往往只側(cè)重評價經(jīng)費使用后體現(xiàn)出的事業(yè)效果和社會效益，而對社會效益考核評價又缺乏科學(xué)的定量指標(biāo)體系，結(jié)果造成高職院校經(jīng)費運行中投入產(chǎn)出相脫節(jié)，社會效益與經(jīng)濟效益相脫節(jié)。由于缺乏對高職院校教育成本方面的考核評價，國家、主管部門以及學(xué)校自身對會計信息的需求僅僅停留在財務(wù)信息方面，而缺乏對衡量高職院校綜合辦學(xué)水平和辦學(xué)效益的高職院校教育成本指標(biāo)的需求拉動，導(dǎo)致高職院?，F(xiàn)行的會計核算體系中高職院校教育成本核算機制的軟化。
二、構(gòu)建高職院校教育成本核算體系的途徑與對策
高職院校會計環(huán)境的諸多變化，已使現(xiàn)行高職院校會計制度已難以適應(yīng)高職院校發(fā)展的需要，其制度性缺陷和缺失成為成本核算無法回避的問題。要想走出困境，科學(xué)實施高職院校會計成本核算，必須借鑒企業(yè)會計的成熟做法，彌補和完善高職院校會計制度，進而針對高職院校會計成本的特點，構(gòu)建高職院校教育成本核算體系，從而為各方利益相關(guān)者提供真實、可靠的信息，推動高等職業(yè)教育事業(yè)健康有序的發(fā)展。
1．確定高職院校教育的本核算的對象和會計期間。由于高職院校不招本科生和研究生，不存在不同層次間學(xué)生數(shù)的轉(zhuǎn)換，因此可以認(rèn)為，高職教育成本核算的對象就是按專業(yè)分類的全日制高職生。成本核算周期應(yīng)以一學(xué)年為一個計算期，起止時間從公歷9月1日至次年的8月31日。
2．明確高職院校教育成本核算原則。高職教育成本核算主要應(yīng)遵循：(1)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，指確認(rèn)本期的收入和費用是以其歸屬期為標(biāo)準(zhǔn)。即根據(jù)收入和費用之間的權(quán)責(zé)關(guān)系確定。(2)配比原則，指成本費用與其相關(guān)的收益相配合．即將某一會計期內(nèi)的費用成本或歸集于某些對象上的費用成本與有關(guān)的收人或產(chǎn)出相配合、相比較。(3)劃分收益性支出與資本性支出原則。指將與當(dāng)期收益相關(guān)的支出計入當(dāng)期的損益，將與當(dāng)期以及以后多個期間的收益相關(guān)的支出計人資產(chǎn)的價值。超級秘書網(wǎng)
3．設(shè)置高職院校教育成本核算的具體項目。為滿足高校教育成本核算和控制的需要，根據(jù)高校教育活動的特點和高校教育成本的內(nèi)涵，可將教育成本項目設(shè)置為：人員工資、公務(wù)費、業(yè)務(wù)費、助學(xué)金、折舊費、間接教育成本等六項，各個成本項目歸集的費用內(nèi)容如下：
人員工資，這是教育成本項目中最主要的項目，此處的工資是廣義的工資，是指高校支付給教師以及為教學(xué)服務(wù)的教輔、行政等部門的職工的薪金報酬、職工福利及社會保障支出。主要包括高校發(fā)放給教職工的工資、津貼、獎金，計提的職工福利贊、工會費以及學(xué)校為教職工負(fù)擔(dān)的公費醫(yī)療、養(yǎng)老金、失業(yè)金、住房公積金等內(nèi)容，但不包括離退休人員的離退休金和補助支出以及高校后勤社會化剝離出來的人員的薪酬支出。
公務(wù)費，指高校用于教學(xué)和管理方面的日常公務(wù)活動支出，包括辦公費、郵電費、水電費、差旅費、會議費、租賃費、招待費、維修費等。業(yè)務(wù)費，指高校為完成教學(xué)業(yè)務(wù)活動所發(fā)生的費用和購置教學(xué)耗用品的開支，包括教學(xué)差旅費、資料印刷費、生產(chǎn)實習(xí)費、軍訓(xùn)費、招生費、教學(xué)(實驗)材料費、資料講義費等。
助學(xué)金，指高校按照規(guī)定給在校學(xué)生發(fā)放的各類獎學(xué)金、助學(xué)金、貸學(xué)金、勤工助學(xué)酬金、困難補助、學(xué)生公費醫(yī)療、生活補助等學(xué)生事務(wù)的支出。折舊費，是高校教學(xué)所用的固定資產(chǎn)耗費的價值，是教育成本的重要內(nèi)容。
按照現(xiàn)行的會計制度，學(xué)校的固定資產(chǎn)不計提折舊，現(xiàn)有的賬簿記錄不能反映固定資產(chǎn)的新舊程度及已經(jīng)損耗的價值。為了進行教育成本核算，需要對現(xiàn)有的固定資產(chǎn)進行評估，確定各項固定資產(chǎn)的剩余使用壽命或折舊年限，按期計提折舊費計入教育成本。
間接教育成本，用于歸集與學(xué)校提供教育服務(wù)間接相關(guān)，但需要通過一定成本分配的方法才能分配到各個教育成本對象的成本，如學(xué)校管理、教輔、后勤等部門的各項支出及學(xué)校開支的公共費用等。
